四川財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院 王琳

企業(yè)中，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)報(bào)表繁多，專業(yè)性強(qiáng)，許多老總?cè)缱x天書，看不懂報(bào)表。但是老總們?cè)趯?shí)踐中體會(huì)到，只要每天了解四個(gè)數(shù)據(jù)，就基本上掌握了公司的財(cái)務(wù)情況，即：第一，現(xiàn)金流量，現(xiàn)金是企業(yè)的血液，只有真金白銀才是硬道理；第二，應(yīng)收賬款，應(yīng)收賬款是企業(yè)現(xiàn)金流的重要來源；第三，應(yīng)付賬款，和供應(yīng)商搞好關(guān)系，是企業(yè)誠(chéng)信度的指標(biāo)；第四，利潤(rùn)，是企業(yè)健康發(fā)展的標(biāo)志。而收入直接影響著利潤(rùn)，一直被企業(yè)和投資者所青睞。作為一個(gè)合格的會(huì)計(jì)人員，就需要正確地判斷收入確認(rèn)的條件，只有這樣才能正確地核算收入，為企業(yè)老總進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策提供實(shí)時(shí)準(zhǔn)確的信息。

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入準(zhǔn)則中規(guī)定，要確認(rèn)收入，必須同時(shí)滿足以下五個(gè)條件，而這五個(gè)條件相對(duì)比較抽象，所以在本文中，筆者通過案例來認(rèn)識(shí)和理解這些條件，規(guī)范企業(yè)對(duì)收入確認(rèn)的做法。

1 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方

這是銷售商品收入確認(rèn)的條件中非常重要的一個(gè)條件。商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)，指人們買來的東西將來可能帶來的損失，比如東西貶值降價(jià)、損壞等等；商品所有權(quán)上的主要報(bào)酬，是指商品未來帶來的經(jīng)濟(jì)利益，比如升值、使用過程中產(chǎn)生了經(jīng)濟(jì)效益。

以一個(gè)制造企業(yè)為例，企業(yè)的生產(chǎn)需要原材料。所以需要貨比三家，從供應(yīng)商采購一批原材料。供應(yīng)商把原材料賣給了企業(yè)，企業(yè)在使用過程中由于自身的原因浪費(fèi)了材料，產(chǎn)生了損失，和供應(yīng)商沒有關(guān)系。企業(yè)經(jīng)過有效地組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，取得了很好的業(yè)績(jī)，和供應(yīng)商也沒有關(guān)系。這種情況下，原材料所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬隨著材料從供應(yīng)商賣給企業(yè)而發(fā)生了轉(zhuǎn)移，轉(zhuǎn)移給了買家。這個(gè)情況就滿足收入確認(rèn)的第一個(gè)條件。

是不是東西賣給我們，并交到我們手上，主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬就同時(shí)轉(zhuǎn)移給了買家？通過下面這個(gè)案例，來進(jìn)行理解。企業(yè)的車間需要一臺(tái)高端機(jī)器設(shè)備。經(jīng)過招標(biāo)，選中了某公司作為供貨商簽訂了銷售合同，合同約定，設(shè)備公司應(yīng)負(fù)責(zé)該機(jī)器設(shè)備的安裝工作，在安裝結(jié)束并經(jīng)企業(yè)驗(yàn)收合格，就立即支付貨款。機(jī)器設(shè)備如期運(yùn)到了車間，交給了相關(guān)負(fù)責(zé)人，并開具了發(fā)票，該設(shè)備公司可以確認(rèn)收入嗎？在這種情況下，設(shè)備安裝調(diào)試是設(shè)備銷售合同的重要組成部分，在安裝過程中可能會(huì)發(fā)生一些不確定因素造成設(shè)備不能正常運(yùn)行，影響設(shè)備銷售的實(shí)現(xiàn)。因此，設(shè)備交給企業(yè)，并不能說明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬隨之轉(zhuǎn)移，不能確認(rèn)收入。只有等安裝完成，正常運(yùn)轉(zhuǎn)，才能表明與設(shè)備有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬才轉(zhuǎn)移給買家。

還有一種情況是，企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于買方是否已將商品銷售出去。如企業(yè)采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品、售后回購等。支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品，是指委托方和受托方簽訂合同或協(xié)議，委托方根據(jù)代銷商品數(shù)量向受托方支付手續(xù)費(fèi)的銷售方式。在這種方式下，委托方發(fā)出商品時(shí)，商品如果賣不出去，會(huì)退回給委托方，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移給受托方。委托方在發(fā)出商品時(shí)通常不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，而應(yīng)在收到受托方開出的代銷清單時(shí)確認(rèn)銷售商品收入；受托方應(yīng)在商品銷售后，按合同或協(xié)議約定的方法計(jì)算確定的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入。售后回購，是指在企業(yè)銷售商品的同時(shí)，銷售方同意日后重新買回所銷商品的特殊銷售。在售后回購業(yè)務(wù)中，企業(yè)雖然已經(jīng)把商品賣出去，但是由于日后要買回此商品。無論該商品是升值或者貶值，都必須由原賣方承擔(dān)。因此，所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有從賣方轉(zhuǎn)移到買方，因而不能確認(rèn)相關(guān)的銷售商品收入。會(huì)計(jì)處理中，按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的要求，視同融資進(jìn)行賬務(wù)處理。

通過以上三個(gè)案例，可以看到，要判斷是否滿足收入確認(rèn)的條件，應(yīng)當(dāng)按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則進(jìn)行判斷。商品交付買家并不一定伴隨著收入的確認(rèn)。在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，存在即使代表所有權(quán)的實(shí)物和憑證已轉(zhuǎn)移給買方，但所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移的情況，必須對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行分析和判斷，這樣才能更準(zhǔn)確地確認(rèn)收入。

2 企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制

商品賣出去了，商品所有權(quán)不屬于賣家原企業(yè)了，企業(yè)一般就沒有義務(wù)和責(zé)任保管這個(gè)商品，企業(yè)也不會(huì)管理與控制這個(gè)商品。比如，供應(yīng)商把原材料賣給企業(yè)，可以自主決定如何處置原材料，公司是不會(huì)干涉的。企業(yè)不會(huì)對(duì)產(chǎn)品的使用發(fā)表任何意見。在滿足收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，該供應(yīng)商就可以確認(rèn)收入。

接上文購買機(jī)器設(shè)備的舉例，機(jī)器設(shè)備安裝好以后，必須進(jìn)行定期維修和保養(yǎng)，這樣才能保證設(shè)備安全運(yùn)行。設(shè)備公司接受委托，定期對(duì)設(shè)備進(jìn)行檢測(cè)和保養(yǎng)，對(duì)設(shè)備進(jìn)行繼續(xù)管理，那是不是可以認(rèn)為，設(shè)備公司保留了設(shè)備的繼續(xù)管理權(quán)，不符合收入確認(rèn)的條件呢？設(shè)備的所有權(quán)屬于企業(yè)，因此，設(shè)備公司提供的定期檢測(cè)與設(shè)備的所有權(quán)無關(guān)，是與銷售設(shè)備無關(guān)的另一項(xiàng)交易。因此，對(duì)設(shè)備的定期檢測(cè)并不影響設(shè)備銷售收入的確認(rèn)。

3 相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)

商品銷售相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益就是商品銷售的價(jià)款?！昂芸赡堋笔且粋€(gè)定性的表述，定量地來解釋這個(gè)條件，就是價(jià)款收回的可能性要比收不回的可能性要大，價(jià)款收回的可能性超過50%。如果估計(jì)價(jià)款收回的可能性很小，即使收入確認(rèn)的其他條件均已滿足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。當(dāng)然企業(yè)都比較講誠(chéng)信，不會(huì)拖欠價(jià)款。商品的價(jià)款很可能流入賣方企業(yè)中。此時(shí)，就滿足收入確定的第三個(gè)條件。

如果賣方企業(yè)判斷銷售商品收入滿足確認(rèn)條件確認(rèn)了一筆應(yīng)收債權(quán)，以后由于買方資金周轉(zhuǎn)困難無法收回該債權(quán)時(shí)，不應(yīng)調(diào)整原確認(rèn)的收入，而應(yīng)對(duì)該債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、確認(rèn)壞賬損失。如果賣方企業(yè)根據(jù)以前與買方交往的直接經(jīng)驗(yàn)判斷買方信譽(yù)較差，或銷售時(shí)了解到買方經(jīng)營(yíng)狀況不佳，資金周轉(zhuǎn)十分困難，就可能會(huì)出現(xiàn)與銷售商品相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不能流入企業(yè)的情況，不應(yīng)確認(rèn)收入。

4 收入的金額能夠可靠地計(jì)量

只要商品的銷售價(jià)格已經(jīng)確定，收入的金額就可以可靠地計(jì)量。接上例，設(shè)備供應(yīng)商給我們定價(jià)一臺(tái)100萬元，供應(yīng)商公司收入的金額就是100萬元。收入的金額是進(jìn)行收入核算的重要前提。

5 相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量

會(huì)計(jì)的核算，強(qiáng)調(diào)“收入與成本配比”的原則。意思是，我們有了收入，必定要付出相應(yīng)的代價(jià)，也就是會(huì)發(fā)生相應(yīng)的成本。只有知道成本有多少，才能正確地計(jì)算利潤(rùn)。否則，就不能確認(rèn)收入。假設(shè)設(shè)備公司銷售的機(jī)器設(shè)備，是自己生產(chǎn)的，成本會(huì)計(jì)核算的資料顯示每個(gè)設(shè)備成本是80萬元，這個(gè)80萬元就是可靠的計(jì)量成本。毛利就是每臺(tái)20萬元。如果機(jī)器設(shè)備是設(shè)備公司委托其他廠家加工的，加工廠有可能把貨已經(jīng)發(fā)給設(shè)備公司，卻沒有和其進(jìn)行結(jié)算，所以設(shè)備公司對(duì)設(shè)備的加工成本就不能可靠計(jì)量。即使電子公司把計(jì)算器發(fā)貨給我們，也不能確認(rèn)收入。

最后，對(duì)以上五個(gè)條件進(jìn)行小結(jié)。銷售商品收入的確認(rèn)，需要同時(shí)滿足這五個(gè)條件。企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照準(zhǔn)則的規(guī)定，規(guī)范收入的確認(rèn)，以滿足會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、可靠性和完整性，為企業(yè)核算經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)提供基礎(chǔ)，同時(shí)為經(jīng)營(yíng)決策提供準(zhǔn)確的信息。

[1]葛家澍,杜興強(qiáng).無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的相關(guān)問題:綜評(píng)與探討(上)[J].財(cái)會(huì)通訊,2004(9).

[2]斯科特.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論[M].陳漢文等,譯,北京:機(jī)械工業(yè)出版社,2006(1).