司金山

(懷化學(xué)院 計(jì)財(cái)處，湖南 懷化 418008)

一、引言

國(guó)庫(kù)集中支付體系作為國(guó)庫(kù)收付體系組成部分，是指改變傳統(tǒng)財(cái)政資金層層下?lián)艿姆绞?，依托完整的?cái)政信息系統(tǒng)和銀行清算系統(tǒng)，將經(jīng)國(guó)庫(kù)集中支付管理機(jī)構(gòu)審批后的預(yù)算款項(xiàng)直接通過國(guó)庫(kù)單一賬戶直接支付給商品或者勞務(wù)的提供者［1］。該制度的實(shí)施可避免財(cái)政資金下?lián)苓^程中滯留、挪用等現(xiàn)象的發(fā)生，提高了資金使用效率，增強(qiáng)了財(cái)政資金在流通過程中的透明度，便于政府對(duì)財(cái)政資金的監(jiān)管。目前，多數(shù)高校已經(jīng)采用了國(guó)庫(kù)集中支付制度，且業(yè)已成為高校改革的趨勢(shì)。高校通過每月編制用款計(jì)劃，向財(cái)政部門申請(qǐng)用款額度，經(jīng)集中支付機(jī)構(gòu)審核后，通過直接支付或授權(quán)支付兩種方式支付。國(guó)庫(kù)集中支付制度的實(shí)施在如預(yù)算管理、科研經(jīng)費(fèi)的管理、財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)管理等方面都給高校帶來(lái)了一系列的轉(zhuǎn)變［2］。因此，現(xiàn)有的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系已經(jīng)不能滿足當(dāng)前的制度要求。鑒于當(dāng)前多數(shù)高校的內(nèi)部控制的實(shí)施僅存于制度上，執(zhí)行操作力度較差，相關(guān)研究也多停留在對(duì)內(nèi)部控制現(xiàn)狀及存在問題的分析，鮮有對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系構(gòu)建研究，因此構(gòu)建高校新的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系迫在眉睫。

二、國(guó)庫(kù)集中支付條件下高校財(cái)務(wù)管理模式的轉(zhuǎn)變

國(guó)庫(kù)集中支付制度在高校的實(shí)施給高校財(cái)務(wù)管理模式帶來(lái)了巨大的變化，高校需嚴(yán)格執(zhí)行編制的用款計(jì)劃取代以前高校自主統(tǒng)籌安排政府財(cái)政撥款的管理模式等，高校財(cái)務(wù)管理模式的轉(zhuǎn)變主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

(一)財(cái)政資金的取得方式和支配權(quán)限的改變

國(guó)庫(kù)集中支付制度前，財(cái)政部門將財(cái)政資金直接劃撥到高校賬戶，高校學(xué)費(fèi)、住宿費(fèi)等也作為高校自身的收入，上級(jí)部門對(duì)高校各項(xiàng)預(yù)算、經(jīng)費(fèi)開支、資金的支配權(quán)限并沒有嚴(yán)格的規(guī)定，高校財(cái)權(quán)方面自主經(jīng)營(yíng)靈活性較強(qiáng)［3］。在實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度之后，將學(xué)費(fèi)、住宿費(fèi)等各項(xiàng)收入直接轉(zhuǎn)至財(cái)政專戶，不在高校賬戶停留。高校只有通過編制預(yù)算，通過集中支付機(jī)構(gòu)審批等流程才能獲取所需經(jīng)費(fèi)，并且高校零余額賬戶內(nèi)只有額度，沒有資金，大大降低了高校對(duì)資金的自主調(diào)度能力。

(二)高校預(yù)算管理的變化

由于實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度，國(guó)庫(kù)集中支付資金的劃撥是嚴(yán)格依據(jù)預(yù)算進(jìn)行，這就要求高校編制更為準(zhǔn)確、嚴(yán)肅的預(yù)算，并且在資金的使用過程中也是嚴(yán)格按照預(yù)算進(jìn)行支出。因此要求高校對(duì)預(yù)算編制進(jìn)行事前監(jiān)督，預(yù)算執(zhí)行進(jìn)行事中控制，預(yù)算支出進(jìn)行事后評(píng)價(jià)，改變以前高校內(nèi)部預(yù)算編制松弛、預(yù)算執(zhí)行混亂、預(yù)算評(píng)價(jià)缺乏的現(xiàn)狀，有利于全面提升高校的預(yù)算管理水平，增強(qiáng)高校的資金使用效率。

(三)會(huì)計(jì)核算的變化

實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度后高校必須設(shè)立一個(gè)零余額賬戶，用于管理各項(xiàng)資金的流動(dòng)，在授權(quán)額度內(nèi)可以辦理轉(zhuǎn)賬、取現(xiàn)等業(yè)務(wù)，但不得向其他賬戶或校內(nèi)二級(jí)單位劃轉(zhuǎn)資金。高校在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)需增設(shè)兩個(gè)資產(chǎn)類科目“零余額用款額度—財(cái)政直接支付或財(cái)政授權(quán)支付”用于核算授權(quán)額度內(nèi)授權(quán)支付業(yè)務(wù)，“財(cái)政應(yīng)返還額度—財(cái)政直接支付或財(cái)政授權(quán)支付”用于年末結(jié)余額度的賬務(wù)處理;一個(gè)收入類科目“撥入經(jīng)費(fèi)(財(cái)政補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、基建撥款)—財(cái)政直接支付或財(cái)政授權(quán)支付”［4］。并要求增設(shè)“零余額賬戶用款額度日記賬”月末與“銀行預(yù)算單位財(cái)政支付額度對(duì)賬單”進(jìn)行核對(duì)。對(duì)于財(cái)政直接支付結(jié)余的額度當(dāng)年直接沖減下年支出，財(cái)政授權(quán)支付年末有結(jié)余時(shí)則結(jié)轉(zhuǎn)至下年繼續(xù)使用。

三、國(guó)庫(kù)集中支付條件下高校內(nèi)部控制存在的問題

高校內(nèi)部控制研究起步較晚，大多數(shù)高校內(nèi)部控制制度都不夠完善，尤其在實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付后更是出現(xiàn)了很多問題和漏洞。本文參考美國(guó)COSO框架，基于國(guó)庫(kù)集中支付下高校控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)控五個(gè)層面所存在的問題進(jìn)行分析如下。

(一)控制環(huán)境

高校管理者及工作人員對(duì)國(guó)庫(kù)集中支付制度認(rèn)識(shí)不夠。從管理者角度來(lái)看，由于實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度后會(huì)降低高校對(duì)資金的自主管理和經(jīng)營(yíng)權(quán)，在一定程度上就影響了管理者的利益，所以管理者從根本上抵觸國(guó)庫(kù)集中支付制度的實(shí)行［5］。從高校崗位設(shè)置來(lái)看，多數(shù)高校并沒有設(shè)置獨(dú)立的國(guó)庫(kù)集中支付部門和崗位，致使其與財(cái)務(wù)人員正常工作沖突。從基層工作人員角度來(lái)看，對(duì)國(guó)庫(kù)集中支付制度認(rèn)識(shí)欠缺，對(duì)相關(guān)政策法規(guī)、工作流程、日常管理缺乏應(yīng)變能力，致使國(guó)庫(kù)集中支付相關(guān)工作在高校內(nèi)部難以有效推進(jìn)。

(二)風(fēng)險(xiǎn)管理

隨著高校體制的轉(zhuǎn)變，高校之間的競(jìng)爭(zhēng)也日益加劇，高校為了擴(kuò)大自身規(guī)模，增加生源，都是大量舉債，增加了自身的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)施國(guó)庫(kù)集中支付制度后，高校自有資金減少，自主管理權(quán)降低，從而降低了高校融資、籌資的能力，加劇了高校資金緊張的局面，增加了高校的還債壓力，使得高校財(cái)務(wù)狀況進(jìn)一步惡化。

(三)控制活動(dòng)

國(guó)庫(kù)集中支付對(duì)高校的預(yù)算管理提出了很高的要求，但是當(dāng)前高校的預(yù)算還是相對(duì)薄弱，存在預(yù)算機(jī)構(gòu)不健全、其他部門不夠配合、預(yù)算不夠細(xì)化、預(yù)算執(zhí)行考核力度不足等問題。

1.預(yù)算管理機(jī)構(gòu)不健全。當(dāng)前多數(shù)高校并預(yù)算體系不夠健全，大都是由財(cái)務(wù)部門人員來(lái)組織預(yù)算，其他需配合預(yù)算的部門不積極參與，導(dǎo)致預(yù)算工作執(zhí)行剛性不足。預(yù)算機(jī)構(gòu)不健全還進(jìn)一步導(dǎo)致了預(yù)算職責(zé)、分工不明確，難于監(jiān)管及進(jìn)行有效的控制。

2.預(yù)算編制不準(zhǔn)確。高校在編制預(yù)算時(shí)，很難將下一會(huì)計(jì)期間可能發(fā)生的所有經(jīng)費(fèi)支出都考慮在內(nèi)，從而導(dǎo)致預(yù)決算結(jié)果相差較大。

3.預(yù)算執(zhí)行考核力度差。高校難于準(zhǔn)確的分析評(píng)價(jià)各部門預(yù)算經(jīng)費(fèi)執(zhí)行情況，并且多數(shù)高校沒有關(guān)于預(yù)算執(zhí)行的績(jī)效考評(píng)體系，并沒有將其與崗位、人員掛鉤，沒有做到權(quán)、責(zé)、利一體，影響了預(yù)算執(zhí)行工作的有效性。

(四)信息與溝通

從當(dāng)前高校的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)來(lái)看，多數(shù)都比較落后，功能不夠完善，最重要的是無(wú)法與國(guó)庫(kù)支付系統(tǒng)對(duì)接。兩個(gè)系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)無(wú)法直接調(diào)用，不能實(shí)現(xiàn)信息共享，會(huì)計(jì)人員要將會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)再進(jìn)行二次手工錄入國(guó)庫(kù)支付系統(tǒng)，大大增加了會(huì)計(jì)工作人員的工作量。同時(shí)，高校內(nèi)外部信息溝通也不順暢，各部門都以自身利益出發(fā)，缺乏信息溝通，導(dǎo)致高校沒有形成一個(gè)整體的信息系統(tǒng)［6］。并且與外部相關(guān)部門的信息溝通欠缺，導(dǎo)致高校相對(duì)閉塞，不能很好的獲取外界支持，制約高校的發(fā)展。

(五)監(jiān)控

高校內(nèi)部審計(jì)部門其職能是監(jiān)督審查經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，但是高校內(nèi)部設(shè)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)多屬于高校的下屬部門，所以在行使職權(quán)的時(shí)候會(huì)受到一定的制約，多數(shù)工作都是根據(jù)管理層的要求開展的，缺乏獨(dú)立性，導(dǎo)致高校內(nèi)部審計(jì)形同虛設(shè)。此外，多數(shù)高校審計(jì)部門人員專業(yè)素質(zhì)較差，審計(jì)手段落后，內(nèi)部監(jiān)控質(zhì)量較差［7］。同時(shí)，社會(huì)政府等外部對(duì)高校審計(jì)重視程度不夠，審計(jì)頻率低，審計(jì)內(nèi)容審計(jì)報(bào)告受限等，因此高校監(jiān)控力度不足尤其是進(jìn)行合法性審計(jì)層面意義不大。

四、高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系模型構(gòu)建

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是對(duì)內(nèi)部控制的再控制，評(píng)價(jià)組織內(nèi)部控制實(shí)施是否有效，以推進(jìn)組織內(nèi)控制度的落實(shí)，進(jìn)一步降低組織風(fēng)險(xiǎn)，提高管理水平。本文根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》以及COSO 框架，并基于上述對(duì)國(guó)庫(kù)集中支付條件下高校內(nèi)部控制現(xiàn)狀的分析，建立一套完整的針對(duì)國(guó)庫(kù)集中支付制度下的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，具體內(nèi)容包括:

(一)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

評(píng)價(jià)高校內(nèi)部控制情況，具體指標(biāo)體系如下表1 所示:

表1 國(guó)庫(kù)集中支付下高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

(二)確定評(píng)價(jià)因素集C 及其權(quán)重W

(三)確定評(píng)語(yǔ)集E

設(shè)評(píng)語(yǔ)集為E={e1，e2，e3，e4}={好，較好，一般，差}

(四)確定隸屬矩陣R

Ri表示第i 個(gè)目標(biāo)的單因素評(píng)價(jià)集，rij表示多個(gè)評(píng)價(jià)主體對(duì)某個(gè)評(píng)價(jià)對(duì)象在cij方面做出ej評(píng)定的可能性大小。

(五)計(jì)算綜合隸屬度向量S 及綜合評(píng)定值

先用加權(quán)平均計(jì)算出二級(jí)指標(biāo)的隸屬向量

Bi，= WijRi=(Bi1，Bi2，Bi3，Bi4)，與WE’數(shù)值化的評(píng)語(yǔ)集相乘，其中WE’閥值可取為{95，85，75，55}，最后得出綜合評(píng)定值μ =WiTBiWE’T，最后μ 值越大，說明該高校國(guó)庫(kù)集中制度下內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系越有效。具體舉例由于篇幅限制，此處不再展開詳細(xì)說明。

五、國(guó)庫(kù)集中支付條件下高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系執(zhí)行

(一)成立評(píng)價(jià)小組

由高校的上級(jí)主管部門組織專業(yè)人員成立高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組，或委托社會(huì)上的專業(yè)中介組織(如會(huì)計(jì)師事務(wù)所)對(duì)高校內(nèi)部控制實(shí)施獨(dú)立評(píng)價(jià)。確立合理專業(yè)的評(píng)價(jià)小組成員是正確評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。小組成員應(yīng)包括國(guó)庫(kù)支付機(jī)構(gòu)專業(yè)人員，熟悉自身業(yè)務(wù)流程和會(huì)計(jì)核算流程的高校內(nèi)部審計(jì)人員和財(cái)務(wù)人員。還應(yīng)有一名信息系統(tǒng)管理人員，評(píng)價(jià)高校內(nèi)部當(dāng)前會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)以及國(guó)庫(kù)集中支付系統(tǒng)及兩系統(tǒng)存在的漏洞［8］。

(二)開展評(píng)價(jià)活動(dòng)

通過訪談、發(fā)放問卷，收集資料等方法深入到各部門以國(guó)庫(kù)集中支付制度為關(guān)鍵控制點(diǎn)，對(duì)各部門情況進(jìn)行詳盡的調(diào)查分析。通過了解到的情況對(duì)國(guó)庫(kù)集中支付下高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系進(jìn)行打分，進(jìn)而測(cè)算出高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系得分。

(三)撰寫評(píng)價(jià)報(bào)告

根據(jù)上述評(píng)價(jià)活動(dòng)撰寫報(bào)告，報(bào)告應(yīng)包括高校評(píng)價(jià)得分、評(píng)價(jià)過程中發(fā)現(xiàn)的問題以及針對(duì)問題給出相關(guān)的完善意見，然后將報(bào)告遞交高校管理層。

(四)確立整改方案

由評(píng)價(jià)小組組織開展整改方案研討會(huì)，同高校管理層以及發(fā)現(xiàn)問題部門成員一起探討整改辦法，整改辦法應(yīng)契合國(guó)庫(kù)集中支付制度以及高校內(nèi)部控制制度并必須做到切實(shí)可行，以全方位完善國(guó)庫(kù)集中支付下高校內(nèi)部控制制度。具體執(zhí)行體系如下圖1 所示:

圖1 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作流程圖

六、總結(jié)

本文系統(tǒng)的分析了國(guó)庫(kù)集中支付制度對(duì)高校財(cái)務(wù)管理以及會(huì)計(jì)核算帶來(lái)的影響，深刻剖析了當(dāng)前高校內(nèi)部控制存在的問題，并結(jié)合高校當(dāng)前內(nèi)控體系的現(xiàn)狀構(gòu)建了一套內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模型，可選取某個(gè)時(shí)點(diǎn)對(duì)相關(guān)高校國(guó)庫(kù)集中支付條件下控制體系進(jìn)行評(píng)價(jià)，為國(guó)庫(kù)集中支付條件下高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)提供參考，使高校主管部門和高校內(nèi)部用于內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)。該體系對(duì)于完善集中支付下財(cái)務(wù)監(jiān)管，提高并及時(shí)加以改進(jìn)集中支付的漏洞具有一定的現(xiàn)實(shí)指導(dǎo)意義。

［1］李黎.高校國(guó)庫(kù)集中支付存在的問題和對(duì)策［J］. 福建金融管理干部學(xué)院學(xué)報(bào)，2011，(2) :40－43.

［2］萬(wàn)靜雅，袁素琴.論高校國(guó)庫(kù)集中支付內(nèi)部會(huì)計(jì)控制流程設(shè)計(jì)—基于會(huì)計(jì)核算和預(yù)算管理視角［J］. 金融會(huì)計(jì)，2011，(20) :128.

［3］馬天蔚. 淺談高校國(guó)庫(kù)集中支付的實(shí)施現(xiàn)狀及其改進(jìn)［J］.當(dāng)代經(jīng)濟(jì)，2011，(11) :128－129.

［4］梁曉宇.淺談國(guó)庫(kù)集中支付下高校如何加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的管理［J］.現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2012，(4) :142.

［5］魏巍.高校財(cái)務(wù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模型的構(gòu)建［J］. 財(cái)會(huì)月刊，2012，(4) :58－60.

［6］鄭萍.高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建［J］. 會(huì)計(jì)之友，2010，(23) :108－110.

［7］華娟. 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系［D］. 南京: 南京理工大學(xué)，2008.

［8］劉暢.中國(guó)上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系研究—基于S 公司的案例研究［D］.大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，2011.