吳蔚捷

（ 集美大學(xué) 工商管理學(xué)院，福建 廈門 361021 ）

房地產(chǎn)業(yè)是國民經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，間接或直接地影響建筑、冶金、建材、裝飾、家電、家具、金融等數(shù)十個(gè)行業(yè)。我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅主要是房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)是房產(chǎn)的計(jì)稅價(jià)值或房產(chǎn)的租金收入；城鎮(zhèn)土地使用稅以納稅人實(shí)際占用的土地面積為計(jì)稅依據(jù)。計(jì)稅依據(jù)不統(tǒng)一，稅負(fù)不公平，不利于土地資源的合理利用。2003年，中共中央十六屆三中全會明確提出了“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)。”這是我國首次正式提出擬征收物業(yè)稅。物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是房地產(chǎn)評估價(jià)值，它改革了現(xiàn)行房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)，以房地產(chǎn)評稅來確定物業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)，能客觀地反映房地產(chǎn)價(jià)值和納稅人的承受能力，解決現(xiàn)行房地產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)不合理的問題。但物業(yè)稅的開征遇到許多困難。這主要在于如何評估房地產(chǎn)計(jì)稅價(jià)值，以及如何確定物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)。

一、房地產(chǎn)評稅概述

房地產(chǎn)評稅是通過評稅方式確定房地產(chǎn)稅的稅基。世界上很多國家和地區(qū)都采用評稅方法來確定房地產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)，如美國、英國、我國的香港等。

（一）房地產(chǎn)評稅程序

房地產(chǎn)評稅的一般程序包括：（1）數(shù)據(jù)收集與管理；（2）房地產(chǎn)分類；（3）評稅分區(qū)；（4）確定評稅方法，建立評稅模型；（5）評稅模型檢驗(yàn)與校準(zhǔn)；（6）計(jì)稅價(jià)值計(jì)算；（7）評稅結(jié)果復(fù)核；（8）將評稅結(jié)果通知納稅人；（9）評稅資料歸檔。

（二）房地產(chǎn)評稅方法

房地產(chǎn)評稅的估價(jià)方法主要包括批量評稅和個(gè)案評稅兩種方法。批量評稅是以成本法、市場比較法和收益還原法等估價(jià)方法為理論基礎(chǔ)，運(yùn)用數(shù)理統(tǒng)計(jì)原理建立評稅模型，有系統(tǒng)地評估不同類別房地產(chǎn)在評稅時(shí)點(diǎn)的價(jià)值；個(gè)案評稅是對不宜通過批量評稅確定計(jì)稅價(jià)值的特殊房地產(chǎn)，由專業(yè)人員依據(jù)評稅規(guī)則要求，選用適合的評稅方法所進(jìn)行的評稅活動。其中，批量評稅是主要的房地產(chǎn)評稅方法。

計(jì)算機(jī)輔助批量評稅系統(tǒng)（Computer-assisted Mass Appraisal，簡稱CAMA）是采用計(jì)算機(jī)處理技術(shù)，應(yīng)用統(tǒng)一程序、統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)按照統(tǒng)計(jì)學(xué)原理以及房地產(chǎn)評稅程序和方法，對大量的房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)稅依據(jù)評估的技術(shù)平臺。

二、CAMA在香港差餉中的應(yīng)用

我國香港地區(qū)的差餉（Property Rates）是由香港差餉物業(yè)估價(jià)署征收和管理的房地產(chǎn)保有稅，自1845年開征以來走過了160多年的發(fā)展歷程。香港差餉稅制具有簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管的特點(diǎn)。這也是我國新一輪稅制改革所遵循的原則。香港差餉稅制對我國內(nèi)地物業(yè)稅的開征起到重要的啟示作用。

（一）香港差餉簡介

差餉是香港稅制的主要稅種之一，是對物業(yè)[1]征收的一種間接稅。它是按照物業(yè)的應(yīng)課差餉租值乘以征收率征收的。應(yīng)課差餉租值是假設(shè)物業(yè)在指定的估價(jià)依據(jù)日期空置出租時(shí)，估計(jì)可取得的合理年租而計(jì)算。2012－2013財(cái)政年度，差餉征收率為5 %，估價(jià)依據(jù)日期則為2011年10月1日。差餉收入成為政府一般收入的一部分，用以維持各項(xiàng)公共服務(wù)，包括警隊(duì)、消防、教育、醫(yī)療衛(wèi)生等。

早在20世紀(jì)80年代初，香港地區(qū)就開始應(yīng)用計(jì)算機(jī)批量評稅系統(tǒng)對多層住宅、寫字樓和工廠等房地產(chǎn)的差餉估價(jià)和數(shù)據(jù)進(jìn)行管理。目前香港地區(qū)已普遍采用計(jì)算機(jī)批量評稅系統(tǒng)進(jìn)行差餉相關(guān)管理。

（二）指標(biāo)估價(jià)法[2]

在批量評稅之前，應(yīng)廣泛收集真實(shí)、完整、全面的租金資料，在剔除異常數(shù)據(jù)后，對剩下的租金資料進(jìn)行整理分析。估價(jià)人員在一幢大廈中挑選一個(gè)典型物業(yè)單位作為“指標(biāo)估價(jià)”（Reference Assessment），然后根據(jù)足以影響租值的因素，建立大廈內(nèi)其他物業(yè)單元與指標(biāo)估價(jià)的數(shù)學(xué)關(guān)系。根據(jù)精密的租金分析和復(fù)回歸分析的結(jié)果厘定指標(biāo)估價(jià)的基本率（每平方米月租）后，電腦可自動計(jì)算出各物業(yè)單位的估值，從而得出各物業(yè)單位的全年初步應(yīng)課差餉租值（Provisional Ratable Value）。這一方法適用于評估物業(yè)屬性和估價(jià)特性較為相近的物業(yè)?？衫么朔椒ü纼r(jià)的物業(yè)包括住宅、辦公室、分層工廠大廈、工貿(mào)樓宇以及一組獨(dú)立、半獨(dú)立或連接的房屋。

指標(biāo)估價(jià)法共有三個(gè)重要步驟：（1）選擇指標(biāo)估價(jià)和指標(biāo)范圍；（2）制定指標(biāo)估價(jià)與指標(biāo)范圍內(nèi)個(gè)別物業(yè)單位的調(diào)整率，從而決定計(jì)算初步應(yīng)課差餉租值的數(shù)學(xué)公式；（3）估算指標(biāo)估價(jià)的基本率（每平方米月租）。物業(yè)單位的初步應(yīng)課差餉租值可利用以下公式計(jì)算：初步應(yīng)課差餉租值 = 基本價(jià)值×（1±綜合調(diào)整℅±面積調(diào)整℅±樓層調(diào)整℅±附設(shè)值調(diào)整℅）﹢停車位價(jià)值

基本價(jià)值 = 物業(yè)單位的樓面面積×基本率（每平方米月租）

上述公式中，“綜合調(diào)整℅”（Composite Adjustments）項(xiàng)目，是指綜合了有關(guān)物業(yè)單位所有相對于指標(biāo)估價(jià)的正數(shù)或負(fù)數(shù)調(diào)整百分率，包括景觀、朝向、環(huán)境等足以影響物業(yè)價(jià)格的因素；“面積調(diào)整℅”（Quantity Allowance）項(xiàng)目，反映了物業(yè)單位面積大小對基本率（每平方米月租）的影響。一般而言，面積較大的物業(yè)，其基本率會低于面積較小的同類物業(yè)；“樓層調(diào)整℅（Floor Level）”項(xiàng)目：設(shè)有電梯的高層物業(yè)單位是正的樓層調(diào)整百分率，相反，沒有設(shè)電梯的高層物業(yè)單位是負(fù)的樓層調(diào)整百分率，以此反映沒有電梯直達(dá)高層的不便；“附設(shè)值調(diào)整℅”（Ancillary Value）項(xiàng)目，指不包括在主物業(yè)樓面面積內(nèi)，如閣樓、天臺、天井等額外樓面面積的價(jià)值；“停車位價(jià)值”項(xiàng)目是與主物業(yè)單位一并估價(jià)的停車位價(jià)值。

（三）多元回歸分析

只要有充足的租金資料，便可為以指標(biāo)估價(jià)法評估的物業(yè)類別（如住宅、辦公室和工業(yè)樓宇）建立回歸模型，以此方法可為大量指標(biāo)估價(jià)估算其基本率（每平方米月租）。其回歸分析模型為：

上述公式中，Y為因變量，代表基本率（每平方米月租）；X1、X2、……、Xn為自變量，通常表示面積、樓齡、景觀、電梯、樓宇級別等；b0為常數(shù)項(xiàng)；b1、b2、……、bn為自變量系數(shù)；e為隨機(jī)擾動項(xiàng)。

（四）應(yīng)用實(shí)例

1．選擇指標(biāo)估價(jià)和指標(biāo)范圍

指標(biāo)范圍通常包括一幢大廈內(nèi)相似的物業(yè)單位。指標(biāo)估價(jià)的選擇方法通常有兩種：（1）人工方式；（2）統(tǒng)計(jì)方法構(gòu)造的虛擬物業(yè)單位。這一方法基于大量的房產(chǎn)市場數(shù)據(jù)。而這一指標(biāo)估價(jià)必須具備的屬性有：（1）具有代表性的典型物業(yè)單位；（2）無需作綜合調(diào)整且極少有附設(shè)價(jià)值。因此一般我們會選取中心區(qū)域的物業(yè)單位作為指標(biāo)估價(jià)。

2．估價(jià)

該例大廈評估單位調(diào)整估價(jià)情況見表1。

表1 評估單位調(diào)整估價(jià)表

三、香港差餉稅對我國內(nèi)地物業(yè)稅的啟示

（一）以應(yīng)繳稅租值作為物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)

由于房地產(chǎn)有買賣和租賃兩種交易方式，房地產(chǎn)有兩種價(jià)格：一是本身的價(jià)格，經(jīng)濟(jì)學(xué)上稱為源泉價(jià)格，即交換代價(jià)的價(jià)格；另一個(gè)使用的價(jià)格，經(jīng)濟(jì)學(xué)上稱為服務(wù)價(jià)格，即租金。我國內(nèi)地的物業(yè)稅可借鑒香港的差餉稅，對于征稅范圍內(nèi)的不動產(chǎn)，采用評稅法，評估其應(yīng)繳稅租值，作為計(jì)稅依據(jù)。

1．以房地產(chǎn)評稅法確認(rèn)計(jì)稅依據(jù)可使稅收收入隨經(jīng)濟(jì)增長和社會發(fā)展而增長。隨著經(jīng)濟(jì)的增長，區(qū)域環(huán)境和基礎(chǔ)設(shè)施條件的改善以及地方政府公共服務(wù)水平的提高，房地產(chǎn)價(jià)值會呈現(xiàn)增值的趨勢。實(shí)行房地產(chǎn)評稅制度，房地產(chǎn)增值了，稅收收入也會相應(yīng)增加。見表2。

表2 2008-2009年度至2012-2013年度香港應(yīng)課差餉租值總值

2．物業(yè)稅評稅制度是發(fā)展的趨勢。很多發(fā)達(dá)國家在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)均實(shí)行評估征稅制度，眾多發(fā)展中國家也在致力于相關(guān)研究和實(shí)踐。

3．有人認(rèn)為，我國私房出租分布面廣、流動性強(qiáng)、隱蔽性相對較強(qiáng)，稅務(wù)部門難以監(jiān)管，以租金作為計(jì)稅依據(jù)征稅，勢必導(dǎo)致稅款的流失。筆者認(rèn)為，對納稅人不申報(bào)或不如實(shí)申報(bào)租金收入的，應(yīng)按照《稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定實(shí)行核定征收。采用評稅法后，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對租金收入明顯低于計(jì)稅租金標(biāo)準(zhǔn)的又無正當(dāng)理由的以評估的應(yīng)繳稅租值計(jì)征稅款。以應(yīng)繳稅租值作為物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)，能推進(jìn)房源信息登記，稅源管控工作，強(qiáng)化職能部門管理，規(guī)范租賃市場。

4．房地產(chǎn)租金波動比價(jià)值波動溫和，可盡量避免稅基過度波動對納稅人及征稅機(jī)關(guān)帶來的困擾。

5．以房地產(chǎn)應(yīng)繳稅租值作為計(jì)稅依據(jù)，能從根本上解決現(xiàn)行房產(chǎn)稅“從價(jià)計(jì)征”與“從租計(jì)征”兩種計(jì)稅方式并存所產(chǎn)生的稅負(fù)不公的問題。以應(yīng)繳稅租值作為計(jì)稅依據(jù)也有利于自有與租賃房地產(chǎn)之間的稅負(fù)公平，促進(jìn)房地產(chǎn)租賃市場的健康發(fā)展。

（二）社會保障性住房采用成本法評稅

香港的差餉，對于所有類別的房屋，包括私人及公營房屋，都是按相同基準(zhǔn)評估應(yīng)課差餉租值。在確保公平的基礎(chǔ)上，所有物業(yè)的差餉都根據(jù)市值租金來征收。內(nèi)地的社會保障性住房是否也可以效仿香港的差餉與商品房按相同基準(zhǔn)評稅？筆者認(rèn)為，商品房具有完全產(chǎn)權(quán)，而社會保障性住房是政府為中低收入住房困難家庭所提供的，只有部分產(chǎn)權(quán)或沒有產(chǎn)權(quán)的住房，在出租、轉(zhuǎn)租、轉(zhuǎn)借、調(diào)換、轉(zhuǎn)讓、抵押等方面都受到限制。因此，社會保障性住房宜采用成本法評稅。成本法是通過先求取估價(jià)對象在估價(jià)時(shí)點(diǎn)的重新構(gòu)建價(jià)格再扣除折舊的方式，來確定估價(jià)對象的客觀合理價(jià)值的方法。此處的重新構(gòu)建價(jià)格既包括房地產(chǎn)開發(fā)商的建設(shè)耗費(fèi)，還包括房地產(chǎn)開發(fā)商應(yīng)該獲得的正常利潤。

（三）因地制宜制定稅收優(yōu)惠政策

近年來，香港特別行政區(qū)政府根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢推行差餉寬減措施。2008年4月至2013年3月，香港經(jīng)濟(jì)從低谷至穩(wěn)步回暖，政府采取寬減措施，對每個(gè)評估差餉物業(yè)以每季設(shè)定上限來實(shí)施寬減。稅收優(yōu)惠政策的制定，應(yīng)遵循即適度又有針對性的原則。首先，目前我國保障性住房主要供應(yīng)中低收入住房困難家庭，對于改善民生，促進(jìn)社會和諧穩(wěn)定具有重要意義。對于保障性住房應(yīng)給予低稅率、寬限期等減免稅政策。其次，新加坡對業(yè)主自住的房地產(chǎn)征收較低的稅率，而香港對于業(yè)主自住或出租，都繳納相同的差餉。因此，應(yīng)充分考慮非自住與基本生活性房產(chǎn)的稅收差別問題，對業(yè)主自住房地產(chǎn)征收較低稅率。最后，由于社會的多元性及地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡性，應(yīng)由地方政府制定相應(yīng)的優(yōu)惠政策。

（四）依托信息技術(shù)，實(shí)現(xiàn)信息共享

評稅工作的難點(diǎn)在于數(shù)據(jù)收集。數(shù)據(jù)來源渠道主要有房地產(chǎn)管理部門、建設(shè)管理部門、城市規(guī)劃部門、房地產(chǎn)中介機(jī)構(gòu)等。應(yīng)通過計(jì)算機(jī)聯(lián)網(wǎng)，各職能監(jiān)管部門實(shí)現(xiàn)信息共享，采集并核實(shí)有效數(shù)據(jù)。

納稅人的稅收遵從度有賴于信息的公開透明。這意味著納稅人應(yīng)能便捷地查詢了解到自己的納稅情況。香港差餉納稅人可于每年4月至5月期間在差餉物業(yè)估價(jià)署及其網(wǎng)站、物業(yè)所在地區(qū)民政事務(wù)處查閱估價(jià)冊與地租登記冊，并可從差餉物業(yè)估價(jià)署、土地注冊處及其網(wǎng)站了解到如《香港物業(yè)報(bào)告》等技術(shù)知識。香港差餉物業(yè)估價(jià)署每年以普通郵件方式，寄出“臨時(shí)估價(jià)通知書”和“首次征收差餉及/地租通知書”。差餉納稅人接到評稅結(jié)果通知書后，如有不同意見可于“臨時(shí)估價(jià)通知書”送達(dá)日期后28天內(nèi)，向估價(jià)署署長遞交反對通知書。評稅結(jié)果通知書寄送給納稅人，不但可以再次檢驗(yàn)評稅結(jié)果，提高評稅質(zhì)量，而且還賦予了納稅人申訴的機(jī)會和權(quán)利。

[1] 國家稅務(wù)總局地方稅務(wù)司．房地產(chǎn)評稅理論與方法[M]．北京：中國稅務(wù)出版社，2006．

[2] 彭贊榮．香港差餉稅制評估、征收及管理[M]．香港：香港特別行政區(qū)政府差餉物業(yè)估價(jià)署，2006．