閔梓耕

摘 要： 個(gè)人所得稅是與每個(gè)人聯(lián)系最緊密的稅種，也是我國(guó)發(fā)展最迅速的稅種之一，在調(diào)整財(cái)政收入和調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配方面發(fā)揮著重要作用。多年來(lái)，稅收制度幾經(jīng)改革，個(gè)人所得稅工薪所得免征額更是頻頻調(diào)整，但在稅收制度方面仍存在諸多缺陷。本文通過(guò)合理的個(gè)人所得稅稅收籌劃實(shí)例剖析現(xiàn)行分類稅制的弊端，進(jìn)而對(duì)稅種的靈魂——課稅模式進(jìn)行相關(guān)改革設(shè)想，并提出循序漸進(jìn)的改革措施。

關(guān)鍵詞： 個(gè)人所得稅 籌劃實(shí)例 課稅模式

一、個(gè)人所得稅課稅模式種類及選擇依據(jù)

國(guó)際上通用的個(gè)人所得稅課稅模式，有分類所得課稅模式、綜合所得課稅模式、分類綜合所得稅課稅模式三種類型。個(gè)人所得稅不同的課稅模式的適用條件不同，從稅收公平、納稅人及征管水平、征管成本的角度看，分類所得課稅模式具有其自身優(yōu)勢(shì)。分類所得課稅模式與綜合所得稅課稅模式及分類綜合所得稅課稅模式相比，對(duì)納稅人參與度、稅務(wù)機(jī)關(guān)征管水平要求都比較低，而且對(duì)于不同所得實(shí)行差別待遇，又符合稅收課征的橫向公平原則。這樣既滿足了納稅人無(wú)痛苦的要求，又滿足了稅務(wù)管理的效率要求。因此，西方國(guó)家在建立個(gè)人所得稅之初，一般都采用分類所得課稅模式。

二、個(gè)人所得稅分類稅制缺陷的實(shí)際體現(xiàn)

1.現(xiàn)行分類稅制模式不利于公平稅負(fù)，會(huì)影響調(diào)節(jié)收入分配職能的發(fā)揮。例1：甲某月收入為5000元，其中工資薪金3400元、勞動(dòng)報(bào)酬800元、稿酬800元，按現(xiàn)行個(gè)人所得稅稅法規(guī)定，甲不必繳納個(gè)人所得稅。相反如果乙某月取得工資薪金5000元，則雖然總收入與甲相同，卻需要繳納個(gè)人所得稅45元（（5000-3500）×3%=45），兩者稅收負(fù)擔(dān)明顯不同。再如，現(xiàn)行稅法規(guī)定勞務(wù)報(bào)酬所得有29項(xiàng)，個(gè)人同一時(shí)間取得不同項(xiàng)目的勞務(wù)報(bào)酬所得分別扣除費(fèi)用，因?yàn)槎呤杖腠?xiàng)目不同，扣除費(fèi)用次數(shù)也不同，導(dǎo)致稅負(fù)不同，背離了個(gè)稅的公平原則。更為嚴(yán)重的是，不同收入項(xiàng)目的多次扣除增強(qiáng)了部分納稅人的偷稅動(dòng)機(jī)。在分類模式稅制下，部分納稅人將其一項(xiàng)收入分解成多項(xiàng)不同稅目的收入來(lái)達(dá)到降低稅負(fù)的目的。同一類型的所得適用的是同一費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，從表面上看這是公平的，但忽略了納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)，無(wú)法體現(xiàn)稅收的縱向公平。

2.征稅項(xiàng)目法律界定上的模糊性，給納稅人可乘之機(jī)。例2：甲某月從單位獲得工資、薪金收入共6000元，另外，該月甲某還為高新技術(shù)公司提供技術(shù)服務(wù)，獲得收入2000元。分開(kāi)納稅：根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，不同類型的所得分類計(jì)算應(yīng)納稅額，因此計(jì)算如下：工資薪金收入應(yīng)納稅額為（6000-3500）×10%-105=145元，勞務(wù)報(bào)酬所得應(yīng)納稅額為（2000-800）×20%=240元，該月甲某共應(yīng)納稅385元。合并納稅：如果甲某與該高新技術(shù)公司簽訂了雇傭合同，則不對(duì)這兩項(xiàng)所得分開(kāi)繳稅，因此計(jì)算如下：工資薪金應(yīng)納稅額為（8000-3500）×10%-105=345元?？梢?jiàn)方案二能為甲節(jié)省稅收40元。現(xiàn)行個(gè)人所得稅分為11個(gè)稅目，對(duì)各稅目采用不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率，可能導(dǎo)致納稅人挪用低稅率稅目，比如將勞務(wù)報(bào)酬的收入移用薪金收入計(jì)稅。在現(xiàn)實(shí)征管中，有時(shí)很難對(duì)工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬進(jìn)行明確區(qū)分，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能根據(jù)納稅人與工作單位之間的合同界定工作性質(zhì)，但當(dāng)工作性質(zhì)與合同規(guī)定的內(nèi)容不相符時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)就無(wú)法判定實(shí)際工作性質(zhì)，也無(wú)權(quán)糾正其個(gè)人所得稅計(jì)稅方式。界限模糊不清，實(shí)際執(zhí)行困難，再者對(duì)11個(gè)稅目分別采用不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率，本身就使稅制更復(fù)雜。

3.由于薪金福利化，收入確認(rèn)時(shí)間不同等，導(dǎo)致應(yīng)納稅款不同。例3：預(yù)計(jì)2012年度，企業(yè)員工李某每月基本工資為6000元，年末獎(jiǎng)金為36000元。本文對(duì)三種方案進(jìn)行考查，方案一：按月平均發(fā)放獎(jiǎng)金，每月3000元；方案二：年終一次性發(fā)放獎(jiǎng)金36000元；方案三：每月隨同工資發(fā)放獎(jiǎng)金2000元，剩下的12000元作為年終獎(jiǎng)金一次性發(fā)放。

應(yīng)納稅額計(jì)算表

因?yàn)楣べY薪金個(gè)人所得稅的稅率是累進(jìn)的，當(dāng)累進(jìn)到一定程度時(shí)，新增的薪金給納稅人的可支配現(xiàn)金會(huì)逐漸減少。所以，把納稅人現(xiàn)金性工資轉(zhuǎn)為福利，可以增加其消費(fèi)滿足，而少繳個(gè)人所得稅。例如，為員工支付工作期間的房屋租金，薪金在原有基礎(chǔ)上也相應(yīng)變動(dòng)，則雇主的負(fù)擔(dān)不變，個(gè)人則減輕了稅收負(fù)擔(dān)。

三、符合我國(guó)國(guó)情的改革方案設(shè)想

一個(gè)先進(jìn)、合理的稅制應(yīng)當(dāng)是能夠有效執(zhí)行的，無(wú)法有效執(zhí)行的稅制設(shè)計(jì)只會(huì)導(dǎo)致結(jié)果與最初的政策意圖相違背。個(gè)人所得稅的改革應(yīng)當(dāng)既有先進(jìn)性，又與我國(guó)國(guó)情相適應(yīng)。

1.以家庭為課稅單位。家庭是以婚姻或血統(tǒng)關(guān)系為基礎(chǔ)的社會(huì)基本單位，個(gè)人所得稅應(yīng)當(dāng)以家庭為納稅單位，個(gè)人所得稅的最基本目標(biāo)是調(diào)節(jié)收入分配差距，而收入分配差距，主要體現(xiàn)為家庭收入水平的差距，而不是家庭中某一個(gè)人的收入差距。

2.費(fèi)用扣除采用標(biāo)準(zhǔn)的因素扣除法。從發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)看，對(duì)綜合費(fèi)用扣除額的確定大多采用因素扣除法。費(fèi)用扣除由兩部分構(gòu)成：一部分為取得收入必須支付的有關(guān)費(fèi)用，扣除這些費(fèi)用體現(xiàn)了應(yīng)稅所得額的“純益”原則；另一部分是養(yǎng)家糊口的“生計(jì)費(fèi)”，扣除這一部分是為了保證勞動(dòng)力的再生產(chǎn)。這一扣除方法考慮了家庭的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力，可以有效調(diào)節(jié)家庭收入分配，實(shí)現(xiàn)贍養(yǎng)老人、發(fā)展教育、增進(jìn)健康等社會(huì)政策目標(biāo)。

3.對(duì)附加福利明確征稅，納入稅基。附加福利通常是各種類型的非貨幣收入的統(tǒng)稱。在20世紀(jì)末全球范圍的稅改浪潮中，很多國(guó)家如加拿大、澳大利亞等都明確規(guī)定將附加福利列入征稅項(xiàng)目?jī)?nèi)，并視其為擴(kuò)大稅基的重要途徑。我國(guó)目前同樣存在這種附加福利，據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局估計(jì)，全國(guó)職工工資以外的收入大約相當(dāng)于工資總額的15%。顯然，附加福利也屬于個(gè)人收入，理當(dāng)納稅。并且，如果對(duì)其免稅，則會(huì)“鼓勵(lì)”單位用附加福利取代部分工薪，逃避納稅，不僅會(huì)影響國(guó)家稅收收入，還會(huì)影響稅制的嚴(yán)密性。

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