【摘要】當前“營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱營改增）”被認為是中國稅收改革最重要的抓手，從試點的運行情況看，營改增在減輕企業(yè)稅負，拓展試點企業(yè)和行業(yè)的市場空間，促進企業(yè)分工細化和技術(shù)進步等方面發(fā)揮了重要的作用，但此次稅改也存在一些突出問題，及時梳理試點中出現(xiàn)的主要難題，有利于科學(xué)把握下一階段營改增改革的方向與路徑。

【關(guān)鍵詞】營改增；難題；路徑

一、勢在必行營改增

國務(wù)院總理李克強4月10日主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，決定進一步擴大交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點：2013年8月1日起試點在全國范圍內(nèi)推開，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適當擴圍納入廣播影視作品的制作、播映、發(fā)行等；擇機將鐵路運輸和郵電通信等行業(yè)納入營改增試點。

國務(wù)院明確營業(yè)稅改征增值稅試點時間表，希望在“十二五”期間全面完成營改增改革，表明中國政府高層普遍將實行營改增視為推進財稅體制改革的“重頭戲”。實際上，在《國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃綱要》中就已將“擴大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營業(yè)稅等稅收”列入財政體制改革的目標。2012年年初，營業(yè)稅改征增值稅已在上海拉開帷幕。自2009年增值稅制實現(xiàn)了從生產(chǎn)型向消費型的全面轉(zhuǎn)型之后，增值稅改革的重點已落在擴大其征收范圍上，即將增值稅的征收范圍逐步擴大到對各類勞務(wù)征稅，從而取代營業(yè)稅。

增值稅之所以取代營業(yè)稅是由于增值稅僅對增值額課稅，有利于避免重復(fù)征稅，不會對生產(chǎn)和貿(mào)易產(chǎn)生扭曲的效應(yīng)。而營業(yè)稅則完全不同，它主要是對營業(yè)額的全額征稅，這將導(dǎo)致專業(yè)化分工程度越高稅收負擔(dān)就越重的結(jié)果，從而不利于專業(yè)化分工的良性發(fā)展，也就注定了營業(yè)稅最終要退出稅收的歷史舞臺。

二、營改增面臨的三大難題

自2012年1月起，營改增試點已正式進行了一年多時間，在減輕企業(yè)稅負，拓展試點企業(yè)和行業(yè)的市場空間，促進企業(yè)分工細化和技術(shù)進步等方面發(fā)揮了重要的作用，然而及時梳理試點過程中出現(xiàn)的主要問題，為科學(xué)把握下一階段營改增改革的方向做好準備，也尤為關(guān)鍵。

（一）部分行業(yè)實行營改增后，稅負不減反增

自2012年1月1日上海市在部分行業(yè)率先實施營業(yè)稅改征增值稅的試點改革以來，增值稅小規(guī)模納稅人的稅負下降較為明顯，大部分一般納稅人的稅負則僅是略有下降。且在試點過程中同時發(fā)現(xiàn)，部分增值稅一般納稅人的稅負不降反升，主要表現(xiàn)在某些交通運輸企業(yè)和部分服務(wù)型企業(yè)。中國物流與采購聯(lián)合會日前到上海市已被納入營業(yè)稅改增值稅試點的物流企業(yè)進行調(diào)研，結(jié)果發(fā)現(xiàn)物流企業(yè)最基本的服務(wù)——貨物運輸服務(wù)，因其實際可抵扣項目較少，導(dǎo)致試點后企業(yè)實際稅負大幅增加，其應(yīng)納稅額上升幅度甚至高達123%。究其原因，主要是可抵扣進項稅額的項目較少；稅率設(shè)置過高，對其特殊性考慮不足。解決這個難題，就要擴大企業(yè)可抵扣的項目和確定合理的增值稅稅率。

（二）地方政府的財政收入減少

根據(jù)上海財稅官網(wǎng)上的數(shù)據(jù)，2012年前三季度，上海市營業(yè)稅收入為716.7億元，同比減少111億元，2012年前三季度征收的國內(nèi)增值稅為1633億元，同比增加336億元。營業(yè)稅屬于地方財政，增值稅只有25%屬于地方財政，增值稅84億，營業(yè)稅減少111億，綜合來看上海市在實行營改增試點后，2012前三季度營業(yè)稅和增值稅部分同比減少了27億元。

營改增改革試點，在進入2013年后加快了進程。目前有關(guān)方面正采取橫向擴圍、縱向深入的戰(zhàn)略，全面推進營改增進程。這項改革對政府間稅收安排的影響卻堪稱牽一發(fā)而動全身，在目前的政府間稅收安排下，營業(yè)稅大多屬于地方收入，改為增值稅后，其中的大約75%將上劃為中央收入。如果沒有相應(yīng)的補償性改革，這對地方財政和地方政府公共服務(wù)能力將形成巨大沖擊。

（三）分稅制財政體制困境

增值稅屬于中央與地方共享稅，根據(jù)現(xiàn)行體制，國內(nèi)增值稅中央分成75%，地方分成25%，進口增值稅則全部歸中央。這種分成比例的設(shè)計是以營業(yè)稅基本歸地方財政為條件的，在營改增之后，無疑將極大地觸動地方財政的利益。因此，重新設(shè)計增值稅收入在中央與地方之間的劃分必然成為地方政府關(guān)注的焦點，也成為社會各界高度關(guān)注的問題。

如果不改變營改增存在的問題，將衍生出兩大負面效果：稅收增加的企業(yè)抵制營改增，進而誤解稅收改革與民爭利；地方財政收入下降將導(dǎo)致地方更加依賴土地財政，地方政府或者暗中反對營改增，或者放開手發(fā)展房地產(chǎn)業(yè)，兩者必居其一。而中央政府財權(quán)更大，將直接影響未來中國的發(fā)展路徑。

三、應(yīng)對營改增難題的路徑選擇

（一）循序漸進：增值稅“擴圍”應(yīng)該分步驟進行

立足于目前我國的社會經(jīng)濟發(fā)展狀況，增值稅“擴圍”應(yīng)采用漸進式改革方略，即在以后相當長的一段時期內(nèi)，我國仍將保持增值稅與營業(yè)稅并存的局面，需要逐步提高稅收征收管理水平，逐步提高納稅人的納稅遵從度和會計核算水平，在綜合考量各行業(yè)特點并科學(xué)設(shè)計稅率的基礎(chǔ)上，逐步擴大增值稅的征收范圍，縮減營業(yè)稅范圍，最終實現(xiàn)增值稅取代營業(yè)稅的改革目標。

（二）齊頭并進：營改增應(yīng)與分稅制改革同步進行

解決原分稅制框架下“營改增”后地方收入減少的問題既簡單又復(fù)雜。說其簡單，是指如果稅收制度和現(xiàn)行分稅制財政體制下中央與地方的事權(quán)劃分與轉(zhuǎn)移支付都不作調(diào)整的情況下，營改增后彌補地方的收入缺口似乎僅僅是現(xiàn)行稅收收入的重新算賬分錢的問題。按照這一思路無外乎有三種基本方案：其一，按行業(yè)劃分增值稅收入。原征收營業(yè)稅的行業(yè)改征增值稅后的收入全部留給地方，原征收增值稅的行業(yè)繼續(xù)保持75：25分成。其二，調(diào)整增值稅分成比例。其三，增值稅分成比例不變，調(diào)整其他稅種中央與地方的分配關(guān)系。

如果將未來可能實施的稅制改革納入中央與地方財政分配關(guān)系調(diào)整的視野，方案設(shè)計就可能要復(fù)雜一些。根據(jù)稅制改革的方向，有如下兩種基本思路：增加房產(chǎn)稅、資源稅等地方稅收入。如通過房產(chǎn)稅改革，把居民自用住宅納入房產(chǎn)稅征收范圍并作為地方收入；繼續(xù)推進資源稅從量計征改為從價計征的改革，適度增加稅負并擴大征收范圍也會增加地方收入；還有一種思路是在增值稅改征營業(yè)稅后，降低增值稅的稅率并將其全部作為中央稅，在零售環(huán)節(jié)單獨開征銷售稅作為地方稅。這一方案的核心是首先降低增值稅稅率并將其全部作為中央稅，在保證總體稅負不變或略有下降的前提下，將增值稅稅率下調(diào)減少的收入通過在零售環(huán)節(jié)征收銷售稅轉(zhuǎn)移給地方，將零售環(huán)節(jié)銷售稅全部作為地方政府收入。

如果將事權(quán)劃分和轉(zhuǎn)移支付制度的調(diào)整也納入方案，營改增引發(fā)的地方收入缺口問題將有可能演變?yōu)?994年分稅制體制的重構(gòu)。

如重新劃分事權(quán)，減少地方政府的支出責(zé)任。如將義務(wù)教育、環(huán)境保護、安全生產(chǎn)、藥品食品質(zhì)量監(jiān)督等現(xiàn)行地方政府的事權(quán)上劃至中央。由于地方支出規(guī)模下降，因此可以不彌補或者少彌補收入的下降；增加對地方的轉(zhuǎn)移支付。在中央與地方稅收分享關(guān)系、事權(quán)劃分不變的情況下，中央通過營改增增加的收入也可以通過增加對地方轉(zhuǎn)移支付，尤其是一般性轉(zhuǎn)移支付的方式重新分配給地方，彌補地方政府收入缺口。

上述方案各有優(yōu)劣，許多方案可以相互補充，而隨著營改增的推進，在不同階段，不同方案之間也可以替代和轉(zhuǎn)換。如現(xiàn)階段分稅制財政體制調(diào)整的重點是稅種收入的重新劃分，然后隨著稅制改革的深入不斷完善，在中央與地方事權(quán)劃分時機成熟時再做進一步的調(diào)整。

（三）重新劃分國稅與地稅的版圖：建立成為地方稅主體的新稅種

事實上，與營改增引發(fā)的其他問題相比，重新劃分國稅與地稅的版圖才是補償性改革的最大難點。從積極面看，營改增將創(chuàng)造出激發(fā)重新思考和梳理政府間稅收安排的極好機遇。

首先，稅收制度和政府間稅收安排的相互關(guān)系如何協(xié)調(diào)？營改增直接觸及了稅制改革兩大目標的協(xié)調(diào)：在確保整體稅負基本不變的前提下，一方面最大限度地減少稅收對經(jīng)濟運行的扭曲，即實現(xiàn)超額負擔(dān)的最小化；另一方面在各級政府間形成合理的稅收安排。

鑒于增值稅的中性特征遠遠壓倒了營業(yè)稅，營改增表明政府在堅定不移地朝著正確方向邁進。考慮到中國的計劃經(jīng)濟背景和“充分發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)（非中性）作用”之觀念影響深遠，掉轉(zhuǎn)方向?qū)崒匐y能可貴。在確立稅收中性作為稅改首要原則的前提下，政府間稅收安排應(yīng)遵循三項基本原則：與宏觀經(jīng)濟密切相關(guān)的稅收歸中央，具有流動性稅基（容易出現(xiàn)轄區(qū)間稅負轉(zhuǎn)嫁）的稅收歸中央，稅基分布不均衡的稅收歸中央。增值稅同時具備這三個條件，其立法權(quán)、征收管理權(quán)、收入所有權(quán)歸屬中央的理由相當充分。

但這樣一來，第二個問題隨之產(chǎn)生：如何建立真正意義上的地方稅？理論上，地方政府只宜擁有那些稅基不具有地理流動性的稅收。唯有如此，地方政府的征稅行為造成的影響才不會外溢到其他轄區(qū)，從而消除了向其他轄區(qū)轉(zhuǎn)嫁稅負的可能性。

稅基不具流動性的稅收，也使地方政府有能力實施差別稅率，以充分反映轄區(qū)居民對地方稅收和服務(wù)組合的偏好差異。由于具有較高的流動性，營業(yè)稅并非理想的地方稅。從中長期看，推出財產(chǎn)稅等地方稅種是一個重要的方向，理想的選擇是讓“土地財政”回歸真正意義上的房產(chǎn)稅，即按房地產(chǎn)的評估價值而對房產(chǎn)持有者征收的受益稅。贈予稅和遺產(chǎn)（或繼承稅）也需要適時考慮開征，其他一些不具有稅基流動性的稅收，亦需作為真正意義上的地方稅予以確立。未來，必須有一套稅費體系應(yīng)付地方財政所需，地方政府才能在合法合規(guī)的基礎(chǔ)上治理。

四、結(jié)束語

營改增被認為是中國稅收改革的最重要的抓手，營改增是日后中國稅收、公共財政的風(fēng)向標。營改增的目標是減輕企業(yè)負擔(dān)，發(fā)展服務(wù)性行業(yè)，減輕企業(yè)負擔(dān)是為了讓利于企業(yè)，發(fā)展服務(wù)業(yè)是為了調(diào)整經(jīng)濟結(jié)構(gòu)，更重要的是，營改增是調(diào)整中國地方與中央財政稅分成的先兆。盡快為營改增存在的問題糾偏，從根本上理順中央與地方財權(quán)，為地方政府尋找到合理、合法、合意的稅源，是營改增這一項新的稅收革命必須要繞過去的坎。

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作者簡介：吳禮鋒（1988—），男，安徽太湖人，浙江財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院碩士研究生在讀，研究方向：稅務(wù)會計、跨境會計監(jiān)管等。