晨竹

預提費用，是指企業(yè)從成本費用中預先列支但尚未實際支付的各項費用，一般而言，計提的預提費用的范圍相當廣泛。如預提借款利息、預提保險費、預提租金、預提修理費用、預提產(chǎn)品銷售業(yè)務費等等。但是，稅法規(guī)定除國家另有規(guī)定外，提取準備金或其他預提方式發(fā)生的費用均不得在稅前扣除。因此，對納稅人按照會計制度規(guī)定計提的預提費用，雖然行業(yè)財務會計制度允許計提各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等幾種特殊情形，納稅人需要在申報納稅時應作納稅調整，依法繳納企業(yè)所得稅，以規(guī)避不必要的涉稅風險。

一、計提的銀行貸款利息可以稅前扣除

《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：

（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；

（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。

根據(jù)上述規(guī)定，按合同約定，按權責發(fā)生制原則計提的利息，企業(yè)據(jù)實計提的銀行貸款利息會計上計入財務費用和應付利息，屬于確定的已經(jīng)實際發(fā)生的費用和負債，根據(jù)權責發(fā)生制原則允許稅前扣除。

二、計提的棄置費用應當稅前扣除

棄置費用是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔的環(huán)境保護和生態(tài)恢復等義務所確定的支出。計提的棄置費用，即環(huán)境保護和生態(tài)恢復專項資金可稅前扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第四十五條規(guī)定，企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的專項資金，準予扣除。上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。

賬務處理方面，《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》應用指南，對固定資產(chǎn)的棄置費用作出了規(guī)定，即所謂的棄置費用是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔的環(huán)境保護和生態(tài)恢復等義務所確定的支出，應當根據(jù)《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計算確定應計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應的預計負債。油氣資產(chǎn)的棄置費用，應當按照《企業(yè)會計準則第27號——石油天然氣開采》及其應用指南的規(guī)定處理。

根據(jù)以上規(guī)定，棄置費用允許計入固定資產(chǎn)的計稅基礎，在以后使用過程中通過折舊費用稅前扣除。如上述企業(yè)計提的固定資產(chǎn)棄置費用無相關的法律法規(guī)依據(jù)的，則不可稅前扣除。

三、后付跨期租賃費可以預提費用

《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條規(guī)定，企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費，按照以下方法扣除：以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。未設定是否取得發(fā)票是稅前扣除的前提條件，且出租方未收租金，無須開具發(fā)票，因此，后付跨期租賃費可以預提費用。

四、未取得全額發(fā)票的固定資產(chǎn)，可暫按合同金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎計提折舊

《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函［2010］79號）第五條規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項尚未結清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎計提折舊，待發(fā)票取得后進行調整。但該項調整應在固定資產(chǎn)投入使用后12個月內進行。

五、房地產(chǎn)企業(yè)特定的預提費用以予稅前扣除

《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第三十二條規(guī)定，除以下幾項預提（應付）費用外，計稅成本均應為實際發(fā)生的成本。

（一）出包工程未最終辦理結算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%；

（二）公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件；

（三）應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預提。物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應由企業(yè)承擔的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項基金。

六、核定批準的五類準備金支出允許稅前扣除

財政部、國家稅務總局核定批準的五類準備金支出，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除。包括證券行業(yè)風險準備和投資者保護基金，中國銀聯(lián)股份有限公司特別風險準備金及風險損失，金融企業(yè)貸款損失準備金、涉農(nóng)和中小企業(yè)貸款損失準備金，保險公司農(nóng)業(yè)巨災風險準備金及五項準備金，中小企業(yè)信用擔保機構擔保賠償準備、未到期責任準備。

需要特別強調的是，一是未經(jīng)核定的準備金支出在計算應納稅所得額時不得扣除，只有經(jīng)過國務院財政、稅務主管部門核定批準的準備金支出，才能允許在企業(yè)所得稅稅前扣除；二是對于未經(jīng)核定的準備金支出，但是行業(yè)財務會計制度允許計提的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出應及時調整，以避開不必要的涉稅風險；三是雖然稅法有規(guī)定可以預提費用的情形，但對已經(jīng)發(fā)生并付款的費用，匯算清繳時仍未取得發(fā)票，則不得稅前扣除。之前年度計提已扣除的，按照實施條例第九條規(guī)定的權責發(fā)生制原則，應在對應所屬年度進行納稅調整。