葉 青（中南財經(jīng)政法大學(xué) 湖北 武漢 430071）

一、近幾年的稅收立法權(quán)之爭

在財稅話題方面，2013年的全國“兩會”除了經(jīng)常提起的稅制改革、預(yù)算改革、公車改革、稅費(fèi)改革、“三公”公開等內(nèi)容之外，就是筆者稱之為“代表第一議案”的稅收立法權(quán)回歸人大。筆者梳理了近幾年的資料，發(fā)現(xiàn)這個問題在2008年就已經(jīng)在全國“兩會”上有所討論了。

2008年，首次參加全國政協(xié)會議的廣東省律師協(xié)會副會長、廣東東方昆侖律師事務(wù)所合伙人朱征夫，因財政部連夜調(diào)升印花稅稅率，導(dǎo)致股市暴跌，向全國人大提出建議：新稅種開征、稅率變更應(yīng)由人大決定。朱征夫的提案最后只得到全國人大法工委“高度重視，進(jìn)行調(diào)研”的答復(fù)。2013年全國“兩會”上，他繼續(xù)關(guān)注稅收問題。對于一些學(xué)者擔(dān)心人大代表專業(yè)性不夠，收回稅收立法權(quán)后效果不夠好的擔(dān)憂，朱征夫認(rèn)為這首先是一個權(quán)力歸屬的問題。其次，在立法前，所有的法律都要經(jīng)過聽證，人大的意見理論上代表了人民的意見。如果人大通過了法律，即便個稅免征額調(diào)到了1萬元，那么“只要人民同意你沒什么可指責(zé)的”。①作家應(yīng)該對社會問題發(fā)言[N].南方都市報,2013-3-10.

事實(shí)上，早在2009年全國“兩會”期間，全國政協(xié)委員、上海財經(jīng)大學(xué)教授蔣洪就聯(lián)合天津財經(jīng)大學(xué)首席財政學(xué)教授李煒光向全國政協(xié)提出了《讓稅收立法權(quán)回歸人大》的提案。2013年全國“兩會”上蔣洪表示，稅收的立法權(quán)屬于人大，無論從道理上還是法律上來說都是無可爭議的，并提出為健全政府的管理體制，稅收立法權(quán)回歸人大應(yīng)提到議事日程上來?！叭绻舜螽?dāng)初因?yàn)楦母镩_放的原因需要授權(quán)，這個授權(quán)應(yīng)該是有時間、有范圍限制的，現(xiàn)在呢？變成了沒有時間限制、沒有范圍限制的，所有的收稅問題全部由國務(wù)院說了算，這就屬于全面的棄權(quán)?！雹谡f(xié)委員：稅收立法權(quán)收歸人大破除征稅隨意性[N].新京報,2013-3-10.

當(dāng)然，影響最大的還是2013年全國“兩會”上人大代表、山東省電影家協(xié)會副主席、山東電影電視劇制作中心影視創(chuàng)作部主任、著名編劇趙冬苓，首次參加全國“兩會”就建議“全國人大收回稅收立法權(quán)”，并成功獲得30余位全國人大代表的聯(lián)署簽名，形成合法議案。趙冬苓認(rèn)為，稅收立法權(quán)回歸人大的問題，本應(yīng)由專業(yè)人士如稅收專家、法律專家來提出，但她因?yàn)樽罱男隆皣鍡l”偶然才關(guān)注到這個問題。③作家應(yīng)該對社會問題發(fā)言[N].南方都市報,2013-3-10.《憲法》第二條規(guī)定，“人民行使權(quán)力的機(jī)關(guān)是全國人民代表大會和地方各級人民代表大會”。第五十八條規(guī)定，“立法權(quán)歸人大所有”。然而，因?yàn)?984年、1985年全國人大對國務(wù)院的兩次授權(quán)，導(dǎo)致中國目前存在的18種稅中，15種稅沒有得到全國人大的批準(zhǔn)，只有個人所得稅、企業(yè)所得稅、車船稅是經(jīng)過全國人大批準(zhǔn)的。

在2013年全國人大廣西代表團(tuán)的一次全團(tuán)會上，全國人大常委會副秘書長李連寧在發(fā)言中也表示：“從稅收法定的原則以及改革開放30多年來的經(jīng)驗(yàn)來看，我們認(rèn)為，稅收立法由授權(quán)逐步轉(zhuǎn)為由人大立法的時機(jī)已經(jīng)成熟了。”下一屆人大及其常委會應(yīng)該切實(shí)加強(qiáng)對稅收領(lǐng)域的立法。今后新出臺的稅種，一律通過人大立法。對過去已經(jīng)授權(quán)國務(wù)院制定的稅收條例需要修改完善的，不要在條例層面再去修改了，而是提請全國人大制定法律。“需要在一定地區(qū)先行先試的稅收制度，也應(yīng)該由人大做出決定，像全國人大常委會曾授權(quán)國務(wù)院，在廣東調(diào)整部分法律規(guī)定的審批，這就是很好的例子?！币_保稅收這樣一個關(guān)乎公民法人切身利益的事情，有完整的法律保障。①李連寧：收回稅收立法授權(quán)時機(jī)已成熟[N].新京報,2013-3-10.

當(dāng)然，對這個問題也有不同意見。全國政協(xié)委員、經(jīng)濟(jì)學(xué)家李稻葵認(rèn)為：“人大‘一刀切’立法可能不切合實(shí)際”。李稻葵表示，原則上講，稅收立法權(quán)應(yīng)該由人大常委會來確定，所以稅收立法權(quán)收歸全國人大是對的，但是也有個問題，就是我國這么多的行業(yè)和地區(qū)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差距這么大，如果全國“一刀切”，由一個機(jī)構(gòu)來統(tǒng)一制定，可能并不切合實(shí)際。但如果不由人大立法，可能引發(fā)一些部門和地方政府的稅收“熱情”。他認(rèn)為合理的方式是由人大常委會統(tǒng)一劃定一個粗線條的杠桿，然后授權(quán)給國務(wù)院，由國務(wù)院再授權(quán)給各個地方政府，各地因地制宜進(jìn)行試點(diǎn)。然后根據(jù)試點(diǎn)的結(jié)果形成國務(wù)院條例，再逐步形成全國性法律，而不能太早立法。②政協(xié)委員：稅收立法權(quán)收歸人大破除征稅隨意性[N].新京報,2013-3-10.

2013年3月9日，全國政協(xié)委員、財政部副部長朱光耀對“鳳凰財經(jīng)”表示：“立法權(quán)是在人大，這個從來沒有變化過。”但是，全國人大常委會法制工作委員會副主任信春鷹在回應(yīng)有關(guān)人大收回稅收立法權(quán)的問題時還是承認(rèn)立法權(quán)不全在人大，“至于什么時候收回，我們還要認(rèn)真地研究、分析大家的意見。具體沒有路線圖，也沒有時間表”。③作家應(yīng)該對社會問題發(fā)言[N].南方都市報,2013-3-10.這說明全國人大也注意到稅收立法權(quán)不夠完整的問題。

二、誰有稅收立法權(quán)

新中國成立后，1949年9月29日中國人民政治協(xié)商會議第一屆全體會議通過《中國人民政治協(xié)商會議共同綱領(lǐng)》，這個憲法性文件沒有規(guī)定稅收立法權(quán)由誰行使，只規(guī)定了人民有納稅義務(wù)。1954年《中華人民共和國憲法》確立了人民立法觀念，第二十一條規(guī)定：中華人民共和國全國人民代表大會是最高國家權(quán)力機(jī)關(guān)。第二十二條規(guī)定：全國人民代表大會是行使國家立法權(quán)的唯一機(jī)關(guān)。1982年12月4日，第五屆全國人大第五次會議通過的《中華人民共和國憲法》同樣規(guī)定了人大立法，但是把“五四憲法”中的全國人民代表大會立法權(quán)擴(kuò)大到了人大常委會也有立法權(quán)。“八二憲法”為稅權(quán)立法權(quán)失控埋下了伏筆，導(dǎo)致后來人大常委會再給國務(wù)院授權(quán)的后果。

1984年9月7日，國務(wù)院向全國人大常委會發(fā)出了《國務(wù)院關(guān)于提請授權(quán)國務(wù)院改革工商稅制和發(fā)布試行有關(guān)稅收條例（草案）的議案》，請求全國人大常委會授權(quán)國務(wù)院以草案的形式發(fā)布試行《國營企業(yè)第二步利改稅試行辦法》和產(chǎn)品稅、增值稅、鹽稅、營業(yè)稅、資源稅、國營企業(yè)所得稅等6個稅收條例（草案），國營企業(yè)調(diào)節(jié)稅征收辦法以及城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅等4個地方稅條例（草案）。國務(wù)院的理由是，鑒于經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展很快，稅收條例（草案）尚需在實(shí)踐中逐步完善，因此請求授權(quán)其以草案的形式發(fā)布試行，待執(zhí)行一段時間后，再根據(jù)試行的經(jīng)驗(yàn)加以修訂，正式提請全國人大常委會審議，完成立法手續(xù)。1984年9月18日，全國人大常委會作出了《關(guān)于授權(quán)國務(wù)院改革工商稅制發(fā)布有關(guān)稅收條例草案試行的決定》。決定規(guī)定:“授權(quán)國務(wù)院在實(shí)施國營企業(yè)利改稅和改革工商稅制的過程中，擬定有關(guān)稅收條例，以草案形式發(fā)布試行，再根據(jù)試行的經(jīng)驗(yàn)加以修訂，提請全國人民代表大會常務(wù)委員會審議。國務(wù)院發(fā)布試行的以上稅收條例草案，不適用于中外合資經(jīng)營企業(yè)和外資企業(yè)?！?/p>

1985年4月10日，第六屆全國人大第三次會議決定：“授權(quán)國務(wù)院對于有關(guān)經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放方面的問題，必要時可以根據(jù)憲法，在同有關(guān)法律和全國人民代表大會及其常務(wù)委員會的有關(guān)決定的基本原則不相抵觸的前提下，制定暫行的規(guī)定或者條例，頒布實(shí)施，并報全國人民代表大會常務(wù)委員會備案。經(jīng)過實(shí)踐檢驗(yàn)，條件成熟時由全國人民代表大會或者全國人民代表大會常務(wù)委員會制定法律?！蓖ㄟ^這樣的授權(quán)，人大的稅收立法權(quán)完全被行政權(quán)占有?！稇椃ā返摹岸悪?quán)在民”的原則，通過向政府授權(quán)而被突破。

法治國家，有一些事項(xiàng)必須是法定的，這其中最重要的是“罪刑法定”和“稅收法定”。只有堅持稅收法定原則，才能真正保護(hù)公民的合法財產(chǎn)，合理界定國家和公民在財產(chǎn)權(quán)上的邊界，并將政府恣肆的征稅權(quán)“關(guān)進(jìn)制度的籠子”。所謂稅收法定原則，是指由立法者決定全部稅收問題的稅法基本原則，即如果沒有相應(yīng)法律作前提，國家則不能征稅，公民也沒有納稅的義務(wù)。稅收主體必須依且僅依法律的規(guī)定征稅；納稅主體必須依且僅依法律的規(guī)定納稅。它肇始于英國，現(xiàn)已為當(dāng)今各國所公認(rèn)，其基本精神在各國憲法或稅法中都有體現(xiàn)。其具體內(nèi)容包括三個部分：稅種法定、稅收要素法定、程序法定。

暫行條例是暫且實(shí)施、執(zhí)行的條例，是國家權(quán)力機(jī)關(guān)或行政機(jī)關(guān)依照政策和法令而制定并發(fā)布的，針對政治、經(jīng)濟(jì)、文化等各領(lǐng)域內(nèi)的某些具體事項(xiàng)而做出的，比較全面系統(tǒng)、具有長期執(zhí)行效力的法規(guī)性公文。條例是法的表現(xiàn)形式之一，一般只是對特定社會關(guān)系做出的規(guī)定。它具有法的效力，是根據(jù)憲法和法律制定的，是從屬于法律的規(guī)范性文件，人人必須遵守，違反它就要帶來一定的法律后果。但是，作為暫時用來管理的辦法或者以后會出臺新的條例，暫行的總是較不完整、較不規(guī)范的。而稅法是國家制定的用以調(diào)節(jié)國家與納稅人之間在納稅方面的權(quán)利及義務(wù)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱，是由國家制定、認(rèn)可或解釋的，由國家強(qiáng)制力保證實(shí)施的確認(rèn)和保護(hù)國家稅收利益和納稅人權(quán)益的最基本的法律形式，其層次和法律效力均高于暫行條例。

最為關(guān)鍵的還是質(zhì)量問題。由立法機(jī)關(guān)而不是行政機(jī)關(guān)制定稅收依據(jù)，能更好地對國家的征稅權(quán)和財政權(quán)予以限制，能更好地在公民之間分配稅收義務(wù)。制定一部法律需要經(jīng)過相當(dāng)漫長和復(fù)雜的程序和過程，需要考慮它涉及的各個方面，需要向全社會公開草案并征求意見，需要人大代表或常委會的委員以及法學(xué)專家進(jìn)行反復(fù)的討論。各個利益階層的人都會通過其代表，在人大會議上表達(dá)自己的關(guān)切和訴求。法學(xué)專家也可以提供國外相關(guān)法律的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)以供參考。這樣反復(fù)博弈形成的法律，能夠更好地反映各種不同的利益訴求，同時也能提高立法的質(zhì)量。而作為行政機(jī)關(guān)的國務(wù)院制定暫行條例則程序簡單，也沒有代表的廣泛參與。這樣制定的條例很可能照顧了國家的財政權(quán)而犧牲了公民的財產(chǎn)權(quán)，同時，暫行條例往往由于出臺過于匆忙，其立法質(zhì)量也會受到影響。

三、制法權(quán)與立法權(quán)的適度分離

在法學(xué)界，素有立法權(quán)、制法權(quán)與修法權(quán)之分。法律，特別是制定法，不可能對立法之后的事情完全做到“超前性”，立法后變化的情況制定者往往難以預(yù)料。要想使法律能夠有針對性、有效性，修法權(quán)的產(chǎn)生就是一種必然了。而修法本質(zhì)上也是一種立法，只是它與制法權(quán)的表現(xiàn)有所不同，修法是對已有法律的修改、補(bǔ)充和完善，而制法則是從無到有的過程。

我國稅收立法權(quán)限體制被界定為“一元、二級、三層次、四分支、多主體”。

“一元”指我國的權(quán)力機(jī)關(guān)，即依法享有立法權(quán)的各級人大及其常委會是唯一的稅收立法機(jī)關(guān)。《立法法》規(guī)定，國家稅收事項(xiàng)只能制定法律。制定法律是人大或者人大常委會的特權(quán)，也就是說，稅收法律必須由人大及其常委會制定。《立法法》是規(guī)范國家各種立法行為的大法，《立法法》的規(guī)定，為稅收法定提供了最有力的法律支撐。

“二級”指稅收立法權(quán)由中央和地方兩級立法主體行使。根據(jù)我國目前的稅收管理體制，中央享有所有稅種、大部分稅收要素及主要稅收程序的稅收立法權(quán)；地方（省級包括副省級城市）則主要就下列事項(xiàng)享有稅收立法權(quán)：就部分稅收要素行使地方稅收立法權(quán)，如在稅收法律、稅收行政法規(guī)所確立的幅度稅率范圍內(nèi)確定適用于本地方的稅率；就屠宰稅、筵席稅、牧業(yè)稅等稅種，依照國務(wù)院制定的相應(yīng)條例，決定在本地方范圍內(nèi)開征或停征，并確定其稅率等稅收要素；就稅收的某些征收管理程序制定在本地方范圍內(nèi)實(shí)施的辦法、細(xì)則等稅收地方性法規(guī)。

“三層次”指立法權(quán)限在每一級又分為三個層次。在中央一級，全國人大及其常委會構(gòu)成第一層次；國務(wù)院是第二層次；財政部及國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署等為第三層次。在地方一級，省、自治區(qū)、直轄市人大及其常委會制定的稅收地方性法規(guī)，批準(zhǔn)省、自治區(qū)人民政府所在地的市及經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的較大的市的人大制定的稅收地方性法規(guī)，批準(zhǔn)民族自治地方制定的稅收自治法規(guī)為第一層次；省、自治區(qū)、直轄市人民政府制定的稅收行政規(guī)章為第二層次；省、自治區(qū)人民政府所在地的市和經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的較大的市的人民政府制定的稅收行政規(guī)章為第三層次。

“四分支”指中央一級的稅收立法權(quán)延伸到地方，形成省級地方稅收立法權(quán)、民族自治地方稅收立法權(quán)、經(jīng)濟(jì)特區(qū)地方稅收立法權(quán)和特別行政區(qū)地方稅收立法權(quán)等四個分支。

“多主體”指稅收立法權(quán)由多個主體行使。行政機(jī)關(guān)享有的立法權(quán)是委任立法權(quán)，或稱授權(quán)立法權(quán)，授權(quán)的方式包括憲法的授權(quán)、法律法規(guī)的授權(quán)以及最高國家權(quán)力機(jī)關(guān)的特別授權(quán)等。行政機(jī)關(guān)作為立法主體之一與“一元制”并不矛盾，“一元制”下可以允許多個立法主體的存在。這種授權(quán)立法，實(shí)際上是一種制法權(quán)，只能是“暫行條例”，最終的修改、升格、審批權(quán)還是在全國人大常委會。從稅制的角度看，如果國務(wù)院直接公布實(shí)施，只能是“暫行條例”。由于國務(wù)院的立法層次低于全國人大，因此，這種暫行條例也應(yīng)該是“暫行”——短期施行的，不屬于嚴(yán)格意義上的“稅法”。這種暫行條例應(yīng)該盡快過渡到“稅法”，如果由國務(wù)院提出應(yīng)該是“稅法（征求意見稿）”，最終由全國人大常委會投票通過，或者全國人民代表大會投票通過。這就是筆者建議的“制法權(quán)與立法權(quán)的適度分離”。除了由國務(wù)院提出稅法（征求意見稿）之外，高校、研究院的立法研究中心，甚至政協(xié)都有承接立法的功能（湖北省政協(xié)已開始這方面的工作）。最終的定稿還是在于人大機(jī)構(gòu)。

立法權(quán)不是鐵板一塊，關(guān)鍵是看制定出來的是什么層級的法律。稅收暫行條例是屬于國務(wù)院的范疇，但是，“暫行”不能“長期化”。稅法是全國人大的范疇，應(yīng)該是長期的、寬覆蓋的。