摘 要 在會計本科專業(yè)的教學實踐中，我們發(fā)現(xiàn)學生對復式簿記的發(fā)展歷史缺乏深入了解，這在一定程度上給造成了會計本科專業(yè)學生機械的記憶會計分錄，而不是理解會計分錄的經(jīng)濟實質(zhì)和借貸之間的關系。通過增強復式簿記發(fā)展歷史的介紹對會計本科專業(yè)教學起到了良好的效果。

關鍵詞 單式簿記 復式簿記 三式簿記

一、問題的提出

通過對高年級本科生(本科三年級和四年級)的會計專業(yè)課程學習反饋，我們發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)學生在學習《會計學原理》、《中級財務會計》、《高級財務會計》的過程中能夠較好的掌握會計準則中有關確認、計量以及披露方面的規(guī)范要求，但是他們對會計分錄借貸方所反映的會計要素增加或減少的理解常常并不理想。利用反饋的結果我們認為，由于在教學過程中往往容易忽視會計發(fā)展歷史知識的講授，尤其是復式簿記是如何產(chǎn)生的?復式簿記出現(xiàn)之前的會計確認和計量又是什么樣?演變的原因何在?由于缺乏充分和系統(tǒng)的學習復式簿記的發(fā)展歷史，致使相當部分的本科學生仍然對會計分錄的理解仍然停留在“有借必有貸，借貸必相等”的認知層次上，很大程度上阻礙了他們對現(xiàn)行準則體系的把握、對確認和計量、披露規(guī)范的理解，以及在會計實務學習過程中不能準確分析企業(yè)發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)。針對上述問題，我們在教學實踐中有意識的增加了對復式簿記發(fā)展歷史的內(nèi)容講解，以及復式簿記未來可能的變化、發(fā)展趨勢。從一個完整學期的教學實踐結果來看，增加復式簿記發(fā)展歷史內(nèi)容的講授對會計專業(yè)本科學生而言是非常必要的，學生的反饋也顯示復式簿記發(fā)展歷史的內(nèi)容有利于提高他們對會計知識的理解和掌握。

二、復式簿記的發(fā)展歷史

在復式簿記出現(xiàn)之前，單式簿記是主要的會計記錄方式，在歐洲中世紀和我國明代以前被廣泛采用。單式簿記是一種非常簡單、也是適應當時經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀的會計記錄方式，人們在反映經(jīng)濟業(yè)務的方式上類似于 “流水賬”，主要記錄現(xiàn)金收付和各種往來賬、不涉及財產(chǎn)的增減與損益，期末采用實地盤點方法，確定損益時以期末財產(chǎn)總值減去期初財產(chǎn)總值。對于單式簿記的講解，我們主要從兩個方面進行講解:第一，單式簿記的記錄形式。因為單式簿記類似于“流水賬”，所以通過舉出一些具體的會計記錄方式，并且利用史料中的記載，向?qū)W生展示在特殊的歷史階段會計記錄經(jīng)濟生活的方式，可以增強學生對對單式簿記非常直觀的認識，也可以使他們比較清楚的看到單式簿記存在的問題，這對于逐步講授復式簿記的產(chǎn)生有著非常好的鋪墊作用。第二，經(jīng)濟發(fā)展水平與單式簿記之間的因果關系。從理論邏輯上來看，單式簿記一定是適應了當時歷史發(fā)展階段的生產(chǎn)力水平、人們的知識水平、技術水平，否則復式簿記與單式簿記相比具有明顯的優(yōu)點，但是復式簿記卻并沒有在當時的生產(chǎn)力發(fā)展水平下出現(xiàn)，更沒有被廣泛的應用。在向?qū)W生講解兩者之間的因果關系時，我們一方面通過搜集史料和數(shù)據(jù)，以再現(xiàn)單式簿記的發(fā)展和應用階段的經(jīng)濟水平，另一方面則對比單式簿記廣泛應用在哪些國家和地區(qū)，通過國別之間的比較突出經(jīng)濟發(fā)展水平與單式簿記之間的因果關系。

1494年帕喬利《算數(shù)、幾何、比與比例集成》詳細的介紹了15世紀末威尼斯熱、那亞、佛羅倫薩等地復式記賬法。在講授復式簿記的產(chǎn)生過程中，我們主要側重于以下幾方面的內(nèi)容:第一，15世紀商業(yè)貿(mào)易的繁榮，以及單式簿記在過去發(fā)展過程中存在的問題。第二，復式簿記相對于單式簿記的優(yōu)點。第三，復式簿記在出現(xiàn)、發(fā)展過程中逐步完善。除了通過較為詳細的史料介紹這部分內(nèi)容之外，一些會計發(fā)展歷史方面的資料閱讀也是相當重要。我們推薦學生利用課余時間閱讀有關于會計發(fā)展歷史方面的專著，包括文碩著《西方會計史》、查特菲爾德著《會計思想史》以及郭道揚著《會計史研究》(3卷本)。通過對會計發(fā)展歷史的課堂講授和專著的閱讀，使會計專業(yè)本科學生能夠從歷史角度看待復式簿記產(chǎn)生的過程，從思維上深刻的理解現(xiàn)實中的復式簿記方法。

此外，除了了解復式簿記的產(chǎn)生過程和發(fā)展歷史，對于復式簿記未來會發(fā)生怎樣的變化?趨勢是什么?在教學過程中，我們還增加了講授三式簿記的內(nèi)容。井尻雄士分別于1982(三式簿記和收益動量)、1986(三式簿記結構)、1987(動量會計的三大假設)全面闡述了三式簿記的思想，基本上形成了關于三式簿記的完整體系，其內(nèi)容也受到了理論及和實務界的重視，但是到目前為止，三式簿記并沒有取代復式簿記。這部分內(nèi)容的講授可以使會計專業(yè)的本科學生了解會計簿記的發(fā)展趨勢以及在改變過程中存在哪些問題，從而啟發(fā)學生對會計簿記的理解，而不是如原來那樣僅僅只是向?qū)W生講授利用會計分錄記錄企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務。

三、結論

在復式簿記發(fā)展歷史的講授中，細心和扎實的準備歷史資料，搜集相關數(shù)據(jù)，查找和整理復式簿記發(fā)展歷史的文獻是非常必要的，也是向?qū)W生清晰闡述該部分內(nèi)容的基礎。從會計學本科專業(yè)學生的教學反饋來看，學生不僅對于會計歷史有著濃厚的興趣，而且完整和詳細的講授復式簿記的發(fā)展歷史也極大地提高了學生對目前記賬方法在思維認知上的理解，使他們在學習《中級財務會計》、《高級財務會計》以及其他核心課程的學習中能夠認真的思考會計分錄所反映的經(jīng)濟業(yè)務實質(zhì)，更好地掌握和理解我國的會計準則。

參考文獻:

[1]郭道揚.會計史研究(第三卷)[M].北京:財政經(jīng)濟出版社，2008.

[2]文碩.西方會計史[M].北京:經(jīng)濟科學出版社，2012.

作者簡介:

夏云峰(1967~)，男，湖南益陽人，博士，湘潭大學商學院會計系主任，教授，研究方向:投資理財與資本運營。

基金項目:本文受到湖南省教育廳教改課題“地方高等學校會計學本科專業(yè)實踐性教學人才培養(yǎng)方案改革研究(0229/2904041)”的資助。