[摘 要] 制約審計(jì)獨(dú)立性的因素有很多，主要有組織關(guān)系不獨(dú)立、委托代理關(guān)系失衡、服務(wù)市場(chǎng)需求不足、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)無序、審計(jì)費(fèi)用支付方式不合理等。本文分析了影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性多種因素，進(jìn)而提出加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策建議。

[關(guān)鍵詞] 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 審計(jì) 獨(dú)立性 影響因素 建議

審計(jì)獨(dú)立性是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受那些削弱或縱是有合理的估計(jì)仍會(huì)削弱注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出無偏審計(jì)決策能力的壓力及其他因素的影響。較早給出權(quán)威解析的是在1974年美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的《審計(jì)暫行標(biāo)準(zhǔn)》中：獨(dú)立性的含義相當(dāng)于完全誠實(shí)、公正無私、無偏見、不偏袒。傳統(tǒng)觀點(diǎn)認(rèn)為，審計(jì)人員的獨(dú)立性包括形式上的獨(dú)立性和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。在性質(zhì)上，獨(dú)立性既是對(duì)審計(jì)人員執(zhí)業(yè)行為的一種外在行為約束，也是審計(jì)職業(yè)保持其生存和發(fā)展的核心價(jià)值所在。

一、影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的因素

（一）來自社會(huì)審計(jì)方面的影響

據(jù)相關(guān)學(xué)者研究表明，我國的會(huì)計(jì)事務(wù)所收費(fèi)偏低，行業(yè)間相互壓價(jià)，激勵(lì)體制不健全，這些普遍現(xiàn)象造成事務(wù)所數(shù)量雖多，但是規(guī)模都比較小。目前我國審計(jì)市場(chǎng)處于買方市場(chǎng)，經(jīng)濟(jì)上依賴客戶，加上規(guī)模小，生存壓力大，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，事務(wù)所越來越多，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的競(jìng)爭(zhēng)越來越激烈。特別是規(guī)模較小、資金欠缺、客戶量不多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在這種情況下，經(jīng)濟(jì)上對(duì)客戶的依賴性更大，為了爭(zhēng)取客戶，很難使其獨(dú)立、客觀、公正地發(fā)表審計(jì)意見。

（二）來自注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身因素的影響

從我國審計(jì)過程和方法來看，被審計(jì)單位需要對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作過程中加以支持和協(xié)助，雙方相互提供幫助的這種關(guān)系必然會(huì)削弱審計(jì)人員的獨(dú)立性。另一方面，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從執(zhí)業(yè)能力來講，國內(nèi)的一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師與國外同行相比仍存在一定差距，無論是綜合能力、素質(zhì)、還是實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，我們都需要向國外同行學(xué)習(xí)，目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于缺乏系統(tǒng)的培訓(xùn)、教育，很難迅速提高自身的職業(yè)判斷能力，對(duì)保持審計(jì)獨(dú)立性也帶來了一定的影響。而我國頒布的《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》中也沒明確規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須強(qiáng)制執(zhí)行的執(zhí)業(yè)最低標(biāo)準(zhǔn)，所以能否遵守職業(yè)道德完全依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人的自覺行為，當(dāng)面臨金錢等各方面的誘惑時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難不再背離職業(yè)道德的標(biāo)準(zhǔn)，從而導(dǎo)致審計(jì)獨(dú)立性受到的破壞。

（三）來自政府方面的影響

從注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)展歷史來看，由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的越來越多，就會(huì)要求審計(jì)市場(chǎng)需求空間的不斷擴(kuò)大，這個(gè)時(shí)候就需要制定一系列的法律、法規(guī)來約束注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為，所以對(duì)政府方面來講，主要是對(duì)審計(jì)的立法問題。我國目前有《公司法》、《證券法》、《刑法》、《會(huì)計(jì)法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等相關(guān)法律對(duì)上市虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的法律責(zé)任問題進(jìn)行規(guī)范規(guī)定了民事責(zé)任、行政責(zé)任和刑事責(zé)任，但是處罰力度不夠。例如對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人的刑事責(zé)任的規(guī)定是處3年以下有期徒刑或拘役并出2萬～20萬罰款，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的刑事責(zé)任規(guī)定是處5年以下有期徒刑或者拘役并處罰金，與美國2002年7月30日生效的《2002年薩班斯——奧克斯立法案》規(guī)定相比，我國的刑罰要輕很多。

二、加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策建議

（一）規(guī)范審計(jì)市場(chǎng)

隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步確立，公司治理結(jié)構(gòu)和我國資本市場(chǎng)的進(jìn)一步完善，審計(jì)必須市場(chǎng)劃。對(duì)政府來講，主要是通過頒布法規(guī)或制定一些標(biāo)準(zhǔn)，營(yíng)造一個(gè)公平合理的市場(chǎng)環(huán)境。由于我國事務(wù)所的規(guī)模普遍較小，依賴客戶較強(qiáng)的情況下，政府管理部門應(yīng)實(shí)施一些措施，促使事務(wù)所能夠保持獨(dú)立，這對(duì)于事務(wù)所以后的蓬勃發(fā)展，是很有必要的。

（二）規(guī)范公司的治理結(jié)構(gòu)，明確審計(jì)委托機(jī)制

隨著股份制企業(yè)日益增多，董事會(huì)和經(jīng)理層的活動(dòng)將受到股東更多的制約。鑒于公司多存在“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象，將審計(jì)委托人與被審計(jì)人應(yīng)嚴(yán)格區(qū)分，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位管理層人士脫離關(guān)系，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，要求公司中由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員必須要充分發(fā)揮其作用，嚴(yán)格執(zhí)行《公司法》中所規(guī)定的由審計(jì)委員會(huì)提議或者決定聘用、解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職權(quán)。

（三）明確會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事賠償責(zé)任

現(xiàn)行的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》雖然在法律上規(guī)定了行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任，但在操作上具有一定難度。而且目前我國無論對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，還是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違規(guī)處罰力度上還不是非常明確。在實(shí)踐中也偏重追究行政責(zé)任，而對(duì)民事賠償責(zé)任運(yùn)用較少。要想真正落實(shí)民事責(zé)任，確立民事救濟(jì)機(jī)制。改變傳統(tǒng)的“重刑輕民”的思想，那就必須犧牲注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)濟(jì)利益，約束注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，樹立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的道德和對(duì)公眾的誠信。

（四）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)水平，強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德建設(shè)

隨著審計(jì)市場(chǎng)的開放，多學(xué)習(xí)國外注冊(cè)會(huì)計(jì)師的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)；加強(qiáng)對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)教育，以提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的技術(shù)水平；嚴(yán)格注冊(cè)會(huì)計(jì)師年檢制度；定期舉辦考試，檢查注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)水平；自覺執(zhí)行審計(jì)回避制度；保持獨(dú)立，公正、客觀對(duì)待各方利益關(guān)系人。

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