摘要：審計(jì)質(zhì)量管理，實(shí)質(zhì)上就是對審計(jì)工作及其結(jié)果優(yōu)劣程度的控制，重點(diǎn)是對審計(jì)過程的控制。加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量管理，有利于減少審計(jì)工作風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)工作的效率和提高審計(jì)的質(zhì)量。但在實(shí)際工作中總會(huì)存在這樣那樣影響審計(jì)工作質(zhì)量的因素。如何提高審計(jì)質(zhì)量受到社會(huì)、政府和人民的高度關(guān)注。闡述了如何提高審計(jì)質(zhì)量，最后提出了提高審計(jì)質(zhì)量的一些措施和方法。

關(guān)鍵詞：審計(jì)質(zhì)量管理；因素分析；公司治理結(jié)構(gòu)；獨(dú)立性

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2012）33-0095-02

一、審計(jì)質(zhì)量與特征

審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)工作過程及其結(jié)果的優(yōu)劣程度。廣義的審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)工作的總體質(zhì)量，包括管理工作和業(yè)務(wù)工作；狹義的審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)業(yè)務(wù)工作即審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量，包括選項(xiàng)、立項(xiàng)、準(zhǔn)備、實(shí)施、報(bào)告、歸檔等一系列環(huán)節(jié)的工作效果和實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的程度。審計(jì)工作質(zhì)量是基礎(chǔ)，審計(jì)結(jié)果質(zhì)量又是審計(jì)工作質(zhì)量的集中表現(xiàn)和最終反映。從社會(huì)大眾反映來看，看重的是審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量；而審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員應(yīng)該把握的是審計(jì)工作過程的質(zhì)量。

審計(jì)質(zhì)量特征：

1.客觀性。一是指審計(jì)人員要實(shí)事求是地檢查與評價(jià)；二是指審計(jì)的結(jié)論能反映客觀實(shí)際情況。

2.可靠性。一是要求審計(jì)人員在審計(jì)過程中要辦理完備的手續(xù)，要認(rèn)真地搜集審計(jì)證據(jù)，審計(jì)證據(jù)要有可靠的來源渠道；二是要求審計(jì)結(jié)果和事實(shí)相符，不是偽造，沒有歪曲。

3.準(zhǔn)確性。一是指審計(jì)人員在審查過程中一絲不茍、嚴(yán)肅認(rèn)真、反復(fù)核對，定量定性準(zhǔn)確，判斷評價(jià)有很有據(jù)；二是指審計(jì)結(jié)果有客觀、可靠、充分的審計(jì)證據(jù)支撐，審計(jì)結(jié)論恰如其分，沒有水分。

4.全面性。一是指審計(jì)人員在任務(wù)范圍內(nèi)盡可能地全面審查和評價(jià)；二是指審計(jì)結(jié)論能全面地反映被審計(jì)單位的實(shí)際情況。

5.充分性。一是指審計(jì)人員在審計(jì)過程中盡可能的搜集充分的審計(jì)證據(jù)；二是指審計(jì)的結(jié)論能充分地反映被審計(jì)單位的客觀實(shí)際。

6.重要性。主要是指審計(jì)人員在審計(jì)過程中以及在審計(jì)的結(jié)論中均遵循重要性原則。

7.一致性。主要是指審計(jì)人員的審查工作和審計(jì)結(jié)論，均反映了審計(jì)委托人或?qū)徲?jì)目標(biāo)的需要。

8.及時(shí)性。主要是指審計(jì)人員的審查工作和審計(jì)結(jié)果，均能滿足審計(jì)委托人或授權(quán)者在時(shí)間上的要求。

二、影響審計(jì)質(zhì)量的因素分析

1.審計(jì)人員的獨(dú)立性。獨(dú)立性是指審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)當(dāng)在實(shí)質(zhì)上和形式上都獨(dú)立于委托單位和其他機(jī)構(gòu)。審計(jì)人員獨(dú)立于委托單位，才能以客觀、公正的態(tài)度發(fā)表審計(jì)意見。獨(dú)立于其他外部機(jī)構(gòu)，才能得到社會(huì)公眾的信任。注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)是受托審計(jì)，但現(xiàn)實(shí)中，審計(jì)委托人和被審查客戶同為被審計(jì)單位的管理當(dāng)局，這種異化的受托關(guān)系使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承受客戶巨大的壓力和在不菲的經(jīng)濟(jì)利益的誘惑下，很難保持獨(dú)立性。

2.審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)態(tài)度。審計(jì)工作是一項(xiàng)實(shí)踐性很強(qiáng)的工作，審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)是至關(guān)重要的。審計(jì)經(jīng)驗(yàn)決定著審計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷和收集審計(jì)證據(jù)的效率和效果。經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員在審計(jì)工作中更可能找到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)高的領(lǐng)域，降低審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)的質(zhì)量。審計(jì)人員的職業(yè)態(tài)度是他們對待審計(jì)工作的整體心態(tài)的外露。審計(jì)人員要保持勤勉盡責(zé)謹(jǐn)慎的職業(yè)態(tài)度，時(shí)刻有一個(gè)為信息使用者提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)、負(fù)責(zé)的心態(tài)，才可能減少工作中的失誤，提高工作的質(zhì)量。

3.審計(jì)信息有效需求不足與審計(jì)質(zhì)量。注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)的主要對象是資本市場，上市公司的年報(bào)審計(jì)是獨(dú)立審計(jì)的重要組成部分。中國證券市場處于初創(chuàng)時(shí)期，現(xiàn)實(shí)中真正的審計(jì)信息的需求者主要有公司的股東（包括控制股東和小股東）和債權(quán)人（銀行和其他債權(quán)人）。從股東方面來看，無論對于國有獨(dú)資公司還是股份公司，國有股東缺位現(xiàn)象嚴(yán)重，控制性股東實(shí)際上控制著董事會(huì)，而廣大小股東短期投機(jī)動(dòng)機(jī)使他們沒有形成對審計(jì)信息的強(qiáng)烈需求，因此，審計(jì)信息的需求者主要是國有股東和控制性股東。債權(quán)人主要是銀行，對審計(jì)信息有一定的需求，但考慮中國銀行的國有性質(zhì)，這種需求要打折扣。

三、加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量管理的方法

1.優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)建立委托人和代理人共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的契約機(jī)制，以建立良好的公司治理的制度基礎(chǔ)。對于上市公司的“一股獨(dú)大”，政府可通過尋求各種契機(jī)以減持國有股，擴(kuò)充和增加流通股比例，使股權(quán)相對分散，為完善公司治理提供產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)；同時(shí)改善其內(nèi)部治理的組織安排，通過增加真正“董事”的獨(dú)立董事數(shù)量以及其監(jiān)控權(quán)的進(jìn)一步到位，使審計(jì)委員會(huì)能真正發(fā)揮其功能，行使其職責(zé)——提議聘請或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，改變目前的直線型審計(jì)關(guān)系。同時(shí)加強(qiáng)政府的監(jiān)管力度，著力培育和完善經(jīng)理人才市場、接管市場，讓外部市場監(jiān)督約束機(jī)制對上市公司及其管理層形成足夠的壓力和動(dòng)力，促使其為公司相關(guān)各方的利益而規(guī)范經(jīng)營。

2.加強(qiáng)審計(jì)的獨(dú)立性。獨(dú)立性是注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的靈魂。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性決定了其在審計(jì)報(bào)告中披露客戶會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的概率，它是影響審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素，也是提高審計(jì)質(zhì)量的難點(diǎn)所在。各國獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范都高度重視對事務(wù)所獨(dú)立性做出要求。可以說，獨(dú)立性因素是審計(jì)質(zhì)量的決定性因素，也是審計(jì)的本質(zhì)要求及靈魂所在。誠實(shí)、正直、不偏不倚、客觀、公正、可靠等用以解釋審計(jì)獨(dú)立的概念，表示的都是一種人的精神狀況，或者是主觀立場和一致的選擇。在實(shí)踐中，審計(jì)師精神上的獨(dú)立與否是非常難以觀察和直接評判的，因而也就難以讓人相信的。尤其是當(dāng)審計(jì)師與委托人—被審計(jì)單位之間存在某種利益關(guān)系時(shí)，精神上的獨(dú)立性更難以得到認(rèn)可。為了使審計(jì)的獨(dú)立性得到外界認(rèn)可，審計(jì)師除了要在精神上保持獨(dú)立之外，還要在第三者面前呈現(xiàn)出獨(dú)立的形象，即在可以觀察的利益關(guān)系方面與其客戶保持獨(dú)立。在審計(jì)理論中，前者稱為實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立或事實(shí)上的獨(dú)立，后者為形式上的獨(dú)立。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性是一種精神狀態(tài)，要求審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過程中不依賴和屈從于外界壓力和影響；形式上的獨(dú)立性是指審計(jì)人員必須與被審計(jì)單位或個(gè)人沒有任何特殊的利益關(guān)系，即在他人看來審計(jì)人員是獨(dú)立的。審計(jì)質(zhì)量是這些因素共同作用的結(jié)果。就審計(jì)本質(zhì)而言，需要實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性，但形式上的獨(dú)立性也必不可少。這不僅在于形式獨(dú)立的可能影響，更為重要的是，當(dāng)形式缺乏時(shí)，實(shí)質(zhì)即使存在也無法讓人相信。正因?yàn)槿绱?，各國審?jì)管理機(jī)構(gòu)都將審計(jì)師形式上的獨(dú)立這一“唯一可以被衡量的審計(jì)品質(zhì)”予以高度的重視。

3.通過審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。在實(shí)施具體項(xiàng)目審計(jì)之前，首先，應(yīng)當(dāng)熟悉與被審計(jì)事項(xiàng)有關(guān)的法律、法規(guī)和政策，充分了解被審計(jì)部門的基本情況，并根據(jù)審計(jì)目的，確定審計(jì)的范圍和重點(diǎn)。其次，要精心編制審計(jì)計(jì)劃，在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)要注意重要性原則的運(yùn)用，應(yīng)根據(jù)對被審計(jì)單位基本情況的了解和對內(nèi)部控制體系的初步評價(jià)，進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，正確認(rèn)識(shí)風(fēng)險(xiǎn)，找出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，分析可能導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)的各種因素。然后進(jìn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估，考慮風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性以及風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響的程度。接著根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果做出風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施，是規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，退出會(huì)給企業(yè)帶來風(fēng)險(xiǎn)的活動(dòng)，還是減少風(fēng)險(xiǎn)，采取措施減少風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性、減少風(fēng)險(xiǎn)的影響；還是通過轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)或與他人共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性或降低風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)質(zhì)量的影響，或是不采取任何行動(dòng)而接受可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)及其影響。對于每一個(gè)重要的風(fēng)險(xiǎn)，都應(yīng)考慮所有的風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)方案。最后，根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的特點(diǎn)配備審計(jì)力量，并明確工作責(zé)任，做到分工明確，各負(fù)其責(zé)。在審計(jì)方案周密制定之后，就要嚴(yán)格按照審計(jì)程序?qū)嵤徲?jì)。從制訂審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃、發(fā)出審計(jì)通知書、審計(jì)取證、審計(jì)報(bào)告征求意見，到依法做出審計(jì)處理處罰、送達(dá)審計(jì)決定等，每一環(huán)節(jié)都應(yīng)嚴(yán)格按規(guī)定程序進(jìn)行，環(huán)環(huán)相接，不漏不亂。

4.改革審計(jì)的委托—付費(fèi)機(jī)制。從目前審計(jì)的委托付費(fèi)狀況來看，由于公司治理結(jié)構(gòu)的不合理，導(dǎo)致對審計(jì)的委托人和支付費(fèi)用的人從理論上的出資人變?yōu)樨?cái)產(chǎn)的經(jīng)營管理者，使審計(jì)活動(dòng)不能發(fā)揮其應(yīng)有的功能，對整個(gè)審計(jì)職業(yè)的公信力構(gòu)成了嚴(yán)重威脅，所以改革審計(jì)的委托付費(fèi)機(jī)制勢在必行。從審計(jì)的委托方來看，在完善公司治理結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上，應(yīng)由與會(huì)計(jì)審計(jì)工作密切、同時(shí)利益又相對獨(dú)立的審計(jì)委員會(huì)來承擔(dān)對審計(jì)的委托工作。對于審計(jì)活動(dòng)的付費(fèi)方，可以從審計(jì)產(chǎn)品的特點(diǎn)來考慮。從審計(jì)產(chǎn)品—審計(jì)報(bào)告的需求方來看，投資者、債權(quán)人、潛在的投資者、供應(yīng)商、職工以及社會(huì)公眾等利益相關(guān)者構(gòu)成了現(xiàn)實(shí)的或潛在的審計(jì)需求方，使審計(jì)監(jiān)督的產(chǎn)品—審計(jì)報(bào)告成為一種公共物品。既然是公共物品其提供者則不應(yīng)當(dāng)是某一個(gè)利益相關(guān)者。因?yàn)槿绻赡骋粋€(gè)利益相關(guān)者對經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督，同時(shí)承擔(dān)監(jiān)督成本，而監(jiān)督帶來的收益則由整個(gè)利益相關(guān)者共享，那么，任何一個(gè)利益相關(guān)者都沒有動(dòng)力去監(jiān)督經(jīng)營者，而希望通過其他利益相關(guān)者的監(jiān)督給自己帶來收益，即其他利益相關(guān)者在監(jiān)督經(jīng)營者方面存在“搭便車”的傾向。而如果每一方利益相關(guān)者都對經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督，則會(huì)是一種高成本的制度安排。所以審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)的付費(fèi)方應(yīng)該是有能力同時(shí)有責(zé)任提供公共物品的機(jī)構(gòu)，可稱為公共審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)。這種機(jī)構(gòu)既非社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，也不是政府機(jī)構(gòu)。機(jī)構(gòu)的組建方式可參照美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)的組建形式，在運(yùn)作費(fèi)用上可由政府一次性注入一筆資金作為該機(jī)構(gòu)的基金，同時(shí)每年由公共審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)比照上年審計(jì)費(fèi)用額度作出經(jīng)費(fèi)預(yù)算，根據(jù)上市公司的實(shí)際規(guī)模，由上市公司對該部分經(jīng)費(fèi)予以保證。這種委托—付費(fèi)分離的制度，可以很好地制約上市公司管理層在委托—付費(fèi)過程中左右審計(jì)人員、購買審計(jì)意見的行為，從而為審計(jì)人員提供保持其獨(dú)立性的機(jī)制保障。

參考文獻(xiàn)：

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