摘 要：管理會(huì)計(jì)能夠?yàn)楝F(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理決策提供信息支持，對(duì)于提高企業(yè)效益和長(zhǎng)期發(fā)展能力具有重要意義。為此，對(duì)管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中應(yīng)用的外部和內(nèi)部環(huán)境進(jìn)行了分析，認(rèn)為隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立，中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的外部環(huán)境總體有了明顯改善，但仍然存在市場(chǎng)公平性不足的問(wèn)題；受委托代理問(wèn)題及管理層行為異化、管理技術(shù)發(fā)展滯后導(dǎo)致以及專(zhuān)業(yè)人才匱乏等因素影響，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的內(nèi)部環(huán)境仍有待改善。針對(duì)這些問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮市場(chǎng)倒逼機(jī)制的作用，推動(dòng)企業(yè)精細(xì)化管理，加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)專(zhuān)門(mén)人才的教育和培養(yǎng)，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)；企業(yè)；環(huán)境

中圖分類(lèi)號(hào)：F234.3 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2012）12-0078-03

管理會(huì)計(jì)是以資金運(yùn)動(dòng)為對(duì)象，以提高經(jīng)濟(jì)效益為目的，為企業(yè)管理者提供決策所需的信息和依據(jù)的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)，包括成本會(huì)計(jì)和管理控制系統(tǒng)兩大部分。管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐早在19世紀(jì)英國(guó)紡織、鐵路等企業(yè)的內(nèi)部計(jì)量活動(dòng)中就開(kāi)始萌芽，其理論淵源則可以追溯到科學(xué)管理理論奠基人泰勒（F. W. Taylor）1911年發(fā)表的《科學(xué)管理原理》一書(shū)。目前，管理會(huì)計(jì)在西方發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)得到了廣泛應(yīng)用，但在中國(guó)企業(yè)管理中，還沒(méi)有真正發(fā)揮應(yīng)有作用。其中，企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境是管理會(huì)計(jì)應(yīng)用受限的一個(gè)重要原因。

一、管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的外部環(huán)境

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立，管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中應(yīng)用的外部條件有了明顯改善，但還存在一些阻力。

（一）外部環(huán)境總體改善

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制是管理會(huì)計(jì)得以應(yīng)用的基本前提。管理會(huì)計(jì)區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的根本之處是為企業(yè)內(nèi)部決策提供信息支持。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)聽(tīng)命于上級(jí)主管部門(mén)，自身決策的權(quán)限很小，因此管理會(huì)計(jì)既無(wú)法發(fā)揮其功能，也缺乏應(yīng)用的動(dòng)力。隨著市場(chǎng)化進(jìn)程的不斷推進(jìn)，企業(yè)成為獨(dú)立決策、自負(fù)盈虧的市場(chǎng)主體，且市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日趨激烈，迫使企業(yè)挖掘內(nèi)部管理潛力，管理會(huì)計(jì)于是具備了應(yīng)用和發(fā)展的基本外部環(huán)境。

（二）粗放型經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)沒(méi)有根本改變

市場(chǎng)化意味著管理會(huì)計(jì)具備了最基本的一項(xiàng)外部可行性條件，但事實(shí)上，管理會(huì)計(jì)在中國(guó)應(yīng)用的進(jìn)展，明顯滯后于市場(chǎng)化進(jìn)程，其中一個(gè)重要原因是中國(guó)粗放增長(zhǎng)的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境。在一個(gè)主要依靠投入來(lái)提高產(chǎn)出的宏觀環(huán)境中，企業(yè)這一微觀經(jīng)濟(jì)主體無(wú)論在發(fā)展思路還是在經(jīng)營(yíng)行為上很難真正超脫。而集約化增長(zhǎng)恰恰是管理會(huì)計(jì)的內(nèi)在要求，毫無(wú)疑問(wèn)，企業(yè)的外部環(huán)境及其對(duì)企業(yè)所產(chǎn)生的影響與管理會(huì)計(jì)的內(nèi)在要求不相一致，這意味著管理會(huì)計(jì)要真正被外部環(huán)境和企業(yè)管理者所接受，還需要一個(gè)過(guò)程。

（三）市場(chǎng)公平性不足

市場(chǎng)公平性不足是限制管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中應(yīng)用的又一主要阻礙。事實(shí)上，行政力量在中國(guó)經(jīng)濟(jì)中還有著重要影響，并在一定程度上使得企業(yè)行為偏離市場(chǎng)信號(hào)。一方面，中國(guó)存在為數(shù)不少的大型壟斷企業(yè)，這些企業(yè)的利潤(rùn)和成本約束相對(duì)較弱，聽(tīng)命于主管部門(mén)的習(xí)慣思維仍然存在，從而弱化了管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的動(dòng)力。另一方面，地方政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的沖動(dòng)較為強(qiáng)烈。出于稅收等考慮，地方政府可能對(duì)于轄區(qū)內(nèi)一些企業(yè)提供往土地、信貸、稅收等方面的優(yōu)惠，使得企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本被人為降低，且決策失誤的后果可能被政府分擔(dān)，因此應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的能動(dòng)性不足。

二、管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的內(nèi)部環(huán)境

從企業(yè)內(nèi)部環(huán)境來(lái)看，目前管理會(huì)計(jì)在中國(guó)的應(yīng)用還存在若干不利因素，主要有委托代理問(wèn)題存在導(dǎo)致管理層行為異化，管理技術(shù)和精細(xì)化管理發(fā)展滯后以及管理會(huì)計(jì)方面的人力資源匱乏等。

（一）委托代理問(wèn)題的存在和管理層行為異化

與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于企業(yè)短期經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況的報(bào)告不同，管理會(huì)計(jì)除關(guān)注短期業(yè)績(jī)外，還要兼顧長(zhǎng)期和非財(cái)務(wù)量度的業(yè)績(jī)，不僅保證企業(yè)短期利潤(rùn)目標(biāo)的完成，更要確保企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)。然而，由于委托代理問(wèn)題的存在，管理層可能出現(xiàn)行為異化，從而不利于管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用。一方面，激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)給企業(yè)管理層帶來(lái)了沉重的壓力，面對(duì)股東和出資人對(duì)于投資回報(bào)的要求，管理層可能更傾向于關(guān)注短期財(cái)務(wù)指標(biāo)，從而忽略管理會(huì)計(jì)中長(zhǎng)期業(yè)績(jī)規(guī)劃和非財(cái)務(wù)指標(biāo)的作用，或者從思想上認(rèn)為管理會(huì)計(jì)無(wú)足輕重。另一方面，受任期、業(yè)績(jī)激勵(lì)等因素影響，企業(yè)管理層可能在明知某些決策將會(huì)傷害企業(yè)長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)力的情況下，仍然采用殺雞取卵的行為方式，作出錯(cuò)誤的決策。在這種情況下，管理層人為因素和行為異化成為決策中的主要因素，而作為旨在為科學(xué)決策提供信息支持和依據(jù)的管理會(huì)計(jì)，自然無(wú)用武之地。

（二）管理技術(shù)和精細(xì)化管理發(fā)展滯后

管理會(huì)計(jì)是在會(huì)計(jì)學(xué)和管理學(xué)雙重基礎(chǔ)上興起的，是企業(yè)管理水平和管理技術(shù)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。這一點(diǎn)從管理會(huì)計(jì)的演化軌跡中可以清楚地看到。20世紀(jì)80年代以來(lái)，管理會(huì)計(jì)迅速發(fā)展，在一定程度上得益于以豐田汽車(chē)為代表的準(zhǔn)時(shí)生產(chǎn)方式（Just-In-Time scheduling，JIT）等新型管理技術(shù)的實(shí)施及其所帶來(lái)的企業(yè)成本管理和質(zhì)量管理等方面的內(nèi)部環(huán)境變化，并配合管理技術(shù)進(jìn)步引入了成本作業(yè)、成本動(dòng)因等一系列新的概念和方法，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、銷(xiāo)售等各個(gè)環(huán)節(jié)和各種因素進(jìn)行全面控制?？梢哉f(shuō)，管理會(huì)計(jì)是企業(yè)實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理的必然需要和有機(jī)組成部分。然而，從中國(guó)企業(yè)的現(xiàn)狀來(lái)看，管理技術(shù)水平與發(fā)達(dá)國(guó)際和國(guó)際頂尖企業(yè)還存在著不小的差距，傳統(tǒng)、粗放的管理方式仍然占據(jù)主流，精細(xì)化管理還沒(méi)有深入人心。這就容易造成兩方面后果。一方面，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用缺乏管理技術(shù)方面的相應(yīng)支持。以成本控制為例，管理會(huì)計(jì)的成本管理控制系統(tǒng)能否真正實(shí)現(xiàn)并切實(shí)發(fā)揮作用，需要有適宜的管理技術(shù)作為支撐。另一方面，管理會(huì)計(jì)的技術(shù)發(fā)展缺乏基礎(chǔ)，沒(méi)有企業(yè)管理水平和管理技術(shù)的提高，管理會(huì)計(jì)的發(fā)展無(wú)疑將成為無(wú)源之水、無(wú)本之木。

（三）管理會(huì)計(jì)人力資源匱乏

會(huì)計(jì)人員素質(zhì)有待提高，管理會(huì)計(jì)方面的專(zhuān)業(yè)人才匱乏是中國(guó)企業(yè)中的普遍存在現(xiàn)象。從人力資源環(huán)境來(lái)看，管理會(huì)計(jì)發(fā)展所需的人力資源不足是一個(gè)十分不利的因素。首先，現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)不能滿(mǎn)足管理會(huì)計(jì)之需。一名合格的管理會(huì)計(jì)人員，需要掌握會(huì)計(jì)、管理和經(jīng)濟(jì)分析等多方面的知識(shí)，才能對(duì)各項(xiàng)財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行全面分析，為管理層決策提供有價(jià)值的參考信息。而在中國(guó)目前的現(xiàn)實(shí)中，會(huì)計(jì)人員學(xué)歷層次不高、知識(shí)結(jié)構(gòu)單一、知識(shí)老化而又疏于繼續(xù)學(xué)習(xí)的情況并不鮮見(jiàn)，這與管理會(huì)計(jì)對(duì)人才的要求是不相適應(yīng)的。其次，在技術(shù)手段上，管理會(huì)計(jì)也有著較高的要求，例如模型建立和分析等都是管理會(huì)計(jì)中比較常用的技術(shù)。在中國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍中，能夠熟練運(yùn)用這些技術(shù)的人員還比較少，現(xiàn)有人員普遍難以勝任管理會(huì)計(jì)的技術(shù)要求。最后，管理會(huì)計(jì)需要專(zhuān)業(yè)人員的創(chuàng)新能力，這也是當(dāng)前會(huì)計(jì)人力資源的短板。例如，管理會(huì)計(jì)中非財(cái)務(wù)指標(biāo)的制定、評(píng)估和分析就沒(méi)有一定之規(guī)，需要會(huì)計(jì)人員根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況建立具有可操作性的體系，這無(wú)疑是對(duì)會(huì)計(jì)人員創(chuàng)新能力的一個(gè)考驗(yàn)。

三、改善管理會(huì)計(jì)應(yīng)用環(huán)境的對(duì)策

針對(duì)目前中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用環(huán)境中存在的問(wèn)題，要加大工作力度，從改善企業(yè)內(nèi)部和外部環(huán)境兩個(gè)方面，為管理會(huì)計(jì)真正發(fā)揮效能創(chuàng)造良好的條件。

（一）發(fā)揮市場(chǎng)倒逼機(jī)制的作用

從管理會(huì)計(jì)誕生和發(fā)展的軌跡來(lái)看，市場(chǎng)的壓力是其最大的動(dòng)力。當(dāng)前，中國(guó)絕大多數(shù)行業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)相當(dāng)激烈，特別是隨著資源、能源和勞動(dòng)力成本的上升，制造業(yè)已經(jīng)進(jìn)入微利時(shí)代。在這種情況下，市場(chǎng)優(yōu)勝劣汰的倒逼機(jī)制將有助于加快管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中應(yīng)用的進(jìn)程。從這個(gè)角度來(lái)講，合理的政策取向應(yīng)當(dāng)是不破壞倒逼機(jī)制的作用。為此，一是要繼續(xù)提高市場(chǎng)化程度，進(jìn)一步推進(jìn)國(guó)有企業(yè)改革，加強(qiáng)對(duì)壟斷企業(yè)的監(jiān)管，迫使企業(yè)挖掘內(nèi)部管理的潛力，加強(qiáng)成本管理和質(zhì)量管理，積極開(kāi)發(fā)和運(yùn)用管理會(huì)計(jì)技術(shù)；二是建立公平的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)秩序，減少行政力量對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的干預(yù)，使得各類(lèi)企業(yè)切實(shí)能夠公平獨(dú)立地承受市場(chǎng)壓力，從而增強(qiáng)其科學(xué)決策的動(dòng)力，為管理會(huì)計(jì)開(kāi)辟用武之地。

（二）推動(dòng)實(shí)施精細(xì)化管理

管理會(huì)計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)精細(xì)化管理的題中之義，很難想象一家管理粗放、管理水平較低的企業(yè)會(huì)擁有成熟高效的管理會(huì)計(jì)體系。也就是說(shuō)，精細(xì)化管理的實(shí)施，必然會(huì)帶來(lái)對(duì)管理會(huì)計(jì)信息的需求，為管理會(huì)計(jì)應(yīng)用創(chuàng)造良好環(huán)境。為此，一是要樹(shù)立并強(qiáng)化企業(yè)精細(xì)化管理的理念，引導(dǎo)企業(yè)切實(shí)認(rèn)識(shí)到提高管理和決策水平的重要性以及應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的必要性，從而能夠自覺(jué)能動(dòng)地加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用。二是提高管理技術(shù)水平，以管理技術(shù)發(fā)展帶動(dòng)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用和技術(shù)更新。隨著企業(yè)管理水平的提升，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用基礎(chǔ)將得到鞏固和強(qiáng)化，且能夠在管理技術(shù)突破和熱點(diǎn)轉(zhuǎn)變的過(guò)程中，根據(jù)企業(yè)管理的需要，調(diào)整自身側(cè)重點(diǎn)，并在實(shí)踐中孕育和產(chǎn)生新的管理會(huì)計(jì)技術(shù)，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展。

（三）加快管理會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)

加強(qiáng)人才培養(yǎng)、建立一支合格的管理會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍是推動(dòng)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的當(dāng)務(wù)之急。為此，一是要加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)教育。在高等院校會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)教育中，不僅要開(kāi)設(shè)管理會(huì)計(jì)的專(zhuān)門(mén)課程，還要設(shè)立配套的管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)、計(jì)量分析等方面的課程，改善未來(lái)會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)和職業(yè)素質(zhì)。二是建立管理會(huì)計(jì)行業(yè)管理機(jī)構(gòu)，指導(dǎo)管理會(huì)計(jì)的資格審核和繼續(xù)教育。正如注冊(cè)會(huì)計(jì)師有專(zhuān)門(mén)的行業(yè)協(xié)會(huì)進(jìn)行管理一樣，管理會(huì)計(jì)也應(yīng)當(dāng)設(shè)立相應(yīng)機(jī)構(gòu)，如管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等。在此基礎(chǔ)上，形成管理會(huì)計(jì)師考試、資格評(píng)審、定期教育等完整的管理體系，促進(jìn)管理會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍建設(shè)的規(guī)范化。三是扭轉(zhuǎn)對(duì)會(huì)計(jì)人員的傳統(tǒng)定位和認(rèn)識(shí)，提高會(huì)計(jì)人員在企業(yè)中的地位。要改變將會(huì)計(jì)人員定位為“賬房先生”的傳統(tǒng)認(rèn)識(shí)誤區(qū)，重新認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)人員特別是管理會(huì)計(jì)人員在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理特別是決策中的參謀助手作用，激發(fā)管理會(huì)計(jì)人員的工作熱情和學(xué)習(xí)動(dòng)力。

四、結(jié)論

本文通過(guò)對(duì)管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中應(yīng)用環(huán)境的分析，得到以下主要結(jié)論。第一，管理會(huì)計(jì)在企業(yè)中的真正應(yīng)用有賴(lài)于企業(yè)外部和內(nèi)部?jī)煞矫姝h(huán)境，只有在具備良好環(huán)境的基礎(chǔ)上，管理會(huì)計(jì)才有應(yīng)有的可行性和可操作性。第二，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和市場(chǎng)化程度的提高，中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的外部環(huán)境總體有了明顯改善，但仍然存在市場(chǎng)公平性不足，行政力量干預(yù)等因素使得企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的主觀能動(dòng)性受到抑制等現(xiàn)象。第三，中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的內(nèi)部環(huán)境還存在一些問(wèn)題和阻力，其中委托代理問(wèn)題的存在及其所導(dǎo)致的管理層行為異化；管理水平較低和管理技術(shù)發(fā)展滯后導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)應(yīng)用缺乏相應(yīng)基礎(chǔ)和支撐；管理會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才匱乏等是比較突出的不利因素。第四，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)在中國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮市場(chǎng)倒逼機(jī)制的作用，增強(qiáng)企業(yè)應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的外部壓力；推動(dòng)企業(yè)精細(xì)化管理，為管理會(huì)計(jì)提供管理基礎(chǔ)；加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)專(zhuān)門(mén)人才的教育和培養(yǎng)，建立高素質(zhì)的人才隊(duì)伍。

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The Application of Environmental Analysis of the Management Accounting

WANG Bing-wen

（Beijing Jiaotong University SEM，Beijing 100044，China）

Abstract:Management accounting is of significance in improving operating efficiency and long-term developing capability of enterprises since it can support decision-making with useful information. Therefore，this paper focuses on the analysis of external and internal environment of China’s enterprises in using management accounting. Generally speaking，the external environment has improved remarkably but the deficient market competition remains an adverse factor. In addition，internal environment is urgent need to be improved since agency problem causes behavior variation of managers，managing techniques lags behind and professional human resource is short. In order to solve these problems，forced mechanism of market should be strengthened，refined management implemented and professionals educated and trained to accelerate the using process of management accounting in Chinese enterprises.

Key words:management accounting; enterprise; environment[責(zé)任編輯 陳丹丹]