【摘要】伴隨中國證券市場的迅猛發(fā)展，會計舞弊和造假的丑聞頻頻曝光，這對中國會計的公正，真實，獨立性提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，同時也為會計準(zhǔn)則和制度的完善提供了方向。文章以上市公司財務(wù)會計舞弊為例，分析目前上市公司會計舞弊的新動向，并從現(xiàn)實可行的角度提出會計約束機(jī)制的思考和會計準(zhǔn)則與制度改進(jìn)完善的主要路徑。

【關(guān)鍵詞】會計舞弊會計準(zhǔn)則上市公司

一、會計舞弊

會計舞弊是指企業(yè)為了達(dá)到一定的主觀目的，采用非法(即不符合會計法規(guī)、制度或準(zhǔn)則)的會計方法或其他不合法手段，生成并發(fā)布虛假會計信息的行為?？偟膩碚f，企業(yè)會計舞弊一般有以下幾種：

（一）為逃避稅收的會計舞弊

在會計處理過程中，企業(yè)往往以少確認(rèn)收入和收益，多確認(rèn)成本和費用的形式，來達(dá)到逃避稅收的目的。

（二）為籌集資金的會計舞弊

企業(yè)為了解決資金難的問題，都會選擇在會計賬目中做文章，比如虛增收入，降低成本，以增加企業(yè)利潤。制造企業(yè)盈利及還款能力良好的假象，博取債權(quán)人的信任，以順利融通資金。

（三）會計舞弊以獲取特定資質(zhì)

有的企業(yè)為了獲得某種特定的資質(zhì)，故意提供虛假的會計資料，目的不同，形式各有千秋。比如，有的是虛增收入，展示自己的銷售實力；有的是虛構(gòu)固定資產(chǎn)，強(qiáng)調(diào)自己的生產(chǎn)能力；甚至虛構(gòu)注冊資本，表現(xiàn)良好的風(fēng)險承受能力；

（四）會計舞弊以謀求企業(yè)的政治形象和市場形象

某些企業(yè)在追逐經(jīng)濟(jì)利益之后，亦開始重視品牌等無形資產(chǎn)的建設(shè)。為了良好的市場形象，企業(yè)粉飾財務(wù)信息，掩藏缺點，虛增收入，夸大自身優(yōu)勢，使得企業(yè)在宣傳、評比、升級、檢查、驗收等方面獲得主動權(quán)和話語權(quán)，達(dá)到方便以后融資、銷售、爭取新項目等目的。

二、上市公司進(jìn)行會計舞弊的新動作

研究國內(nèi)外上市公司會計舞弊的案例，可以發(fā)現(xiàn)目前上市公司會計舞弊已然出現(xiàn)新動向，舞弊手段及方式更加隱蔽和復(fù)雜。

（一）關(guān)聯(lián)交易制造虛假利潤

上市公司利用與控股股東之間的關(guān)聯(lián)交易來粉飾財務(wù)報表，往往通過重組等方式，增加交易的復(fù)雜性，用華麗的外表掩蓋舞弊的真實。或者建立很多的子公司和合伙企業(yè)，編織極其復(fù)雜的關(guān)聯(lián)交易網(wǎng)絡(luò)虛增利潤。

（二）通過金融工具的創(chuàng)新來造假

隨著國際證券市場的逐步完善和成熟，金融業(yè)務(wù)種類繁多，創(chuàng)新的金融工具在多樣的融資渠道之后，也為上市公司非法騙取資金提供了便利。

（三）利用地方政府的扶持行為進(jìn)行會計舞弊造假

在我國現(xiàn)行的公司上市審批制度下，上市指標(biāo)額度有限。伴隨地方大中型國有企業(yè)改制上市的國情，地方政府認(rèn)識到公司上市對當(dāng)?shù)囟愒唇ㄔO(shè)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的好處，于是大力扶持上市公司，不惜幫助企業(yè)粉飾報表。采用的方式主要有：利用補(bǔ)貼與減免，政府有關(guān)部門為上市公司的會計舞弊行為出具證明，以及授意包裝等。

三、從會計舞弊思考會計準(zhǔn)則的改進(jìn)和完善

（一）充分穩(wěn)健型會計模式

通過比較各國的會計舞弊約束機(jī)制，可以發(fā)現(xiàn)，相較于適度穩(wěn)健型會計模式，充分穩(wěn)健會計模式更有利于對會計舞弊行為的約束和規(guī)范。因為在充分穩(wěn)健的會計模式下，企業(yè)可以運用多種準(zhǔn)備金或備抵科目來調(diào)整利潤水平，完全可以規(guī)避不合法的舞弊性質(zhì)的利潤調(diào)節(jié)行為。在規(guī)則允許的范圍內(nèi)均衡收益，這體現(xiàn)了充分穩(wěn)健型會計模式的優(yōu)越性。

（二）公允價值計量模式固然有其優(yōu)勢，但在約束會計舞弊行為方面，歷史成本會計模式更優(yōu)

歷史成本模式具有客觀性和可靠性，這一點是公允價值或重置成本無法企及的。它在培養(yǎng)人們的客觀意識方面起了重要作用，這在恪守歷史成本計量模式的國家可以找到案例。歷史成本計量模式體現(xiàn)出的歷史成本唯一性和不可隨意調(diào)節(jié)性，相對于公允價值的主觀性、多樣性以及為會計舞弊者留下的彈性空間，它更能顯著地克制和規(guī)避會計舞弊行為。

（三）稅法決定型會計模式比超越稅法型會計模式更有利于約束會計舞弊行為

法律與會計的關(guān)系處理上，各國的選擇有別，于是就有了立法會計與非立法會計之說。相對于非立法會計而言，立法會計更能凸現(xiàn)公司法、商法和稅法等法律形式對會計行為的直接約束力，因此也更能凸現(xiàn)法律對會計舞弊行為的震懾效力。立法會計與非立法會計并不僅僅是一個技術(shù)處理問題，更重要的會計意識問題。

（四）會計準(zhǔn)則導(dǎo)向

原則導(dǎo)向比規(guī)則導(dǎo)向更有利于約束會計舞弊行為。 在選擇會計準(zhǔn)則導(dǎo)向方面，美國是選擇規(guī)則導(dǎo)向型最典型的國家，制定了結(jié)構(gòu)龐大而詳盡的會計處理規(guī)則。然而，隨著國際政治、經(jīng)濟(jì)等環(huán)境的不斷變話，環(huán)境變得越來越不確定，越是詳盡的規(guī)則表現(xiàn)出來的適應(yīng)性和彈性越差，對新問題的反應(yīng)也越遲鈍。在這種情況下，規(guī)則導(dǎo)向型會計準(zhǔn)則的疏漏就容易顯現(xiàn)，給會計舞弊留下的空間反而越大。原則導(dǎo)向型會計準(zhǔn)則的雖然在操作性方面不及規(guī)則導(dǎo)向，但是它更注重經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，而不是經(jīng)濟(jì)形式，它在經(jīng)歷時間和新問題的考驗上更具優(yōu)勢，同時有助于培養(yǎng)從業(yè)者的職業(yè)判斷，用更寬闊的眼界看待復(fù)雜交易的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，代替機(jī)械地套用準(zhǔn)則條文。但相應(yīng)的法律、誠信體制等配套體系在實際操作過程中要逐步跟上。

（五）“實質(zhì)重于形式”原則的運用

對于這一原則不能過分強(qiáng)調(diào)，否則將加大會計風(fēng)險。當(dāng)某項交易或者事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)與其外在表現(xiàn)形式不一致時，需要會計人員利用其專業(yè)能力進(jìn)行判斷和處理。然而人的專業(yè)判斷具有主觀性，它并不能完全規(guī)避會計處理過程中不能如實反映經(jīng)濟(jì)實質(zhì)的可能性，進(jìn)而影響會計信息的真實性和可靠性。這便是會計風(fēng)險。

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作者簡介：王英樺（1986-），女，四川人，西南財經(jīng)大學(xué)，研究方向：財務(wù)管理。

（責(zé)任編輯：劉影）