（中國礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院 江蘇徐州221116）

我國 《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》第十四條規(guī)定，采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個別計價法，確定發(fā)出存貨的實際成本。本文解釋了現(xiàn)行會計準(zhǔn)則認(rèn)可的三種存貨發(fā)出計價方法，并以JZNY股份有限公司為例，對該公司在發(fā)出存貨計價方法選擇的合理性及缺陷進(jìn)行了理論分析。同時，結(jié)合具體數(shù)據(jù)，定量分析了三種會計政策對會計信息的真實準(zhǔn)確性的影響，得出研究結(jié)論，認(rèn)為該公司在采用永續(xù)盤存制盤存存貨的前提下，公司存貨發(fā)出的計價方法應(yīng)優(yōu)選先進(jìn)先出法。

一、存貨發(fā)出的計價方法

（一）個別計價法。個別計價法是指按各個存貨的個別成本計價的一種方法。采用這種方法，對每次收貨分別記錄，表明它們的單價。實際領(lǐng)用時，領(lǐng)取哪次購買的貨物就用哪種單價。這種方法適用于不可替換使用和為一個特別項目專門購入或制造且單獨存放的存貨。

（二）加權(quán)平均法。加權(quán)平均法是指在計算存貨的單位成本時，用期初存貨數(shù)量和本期各批次收入的數(shù)量作為權(quán)數(shù)的計價方法。它適用于定期盤存的存貨。

（三）先進(jìn)先出法。先進(jìn)先出法是指“先入庫的存貨先發(fā)出”，并根據(jù)這一假定的成本流轉(zhuǎn)順序，對發(fā)出存貨和結(jié)存存貨進(jìn)行計價的一種方法。在這種方法下，每次發(fā)出存貨都是假設(shè)發(fā)出的是庫存最久的存貨，期末存貨則是最近入庫的存貨。因此，這種方法的適用條件是：假定存貨按照先進(jìn)先出順序流動。如果企業(yè)發(fā)出存貨時需要隨時確定成本，又要使庫存存貨的價值接近于取得時的存貨成本，則一般采用這種方法。

二、JZNY股份有限公司發(fā)出計價方法選擇的合理性及缺陷分析

JZNY公司在2010年年度報告的財務(wù)報表附注中明確申明：“發(fā)出存貨的計價方法本公司原材料采用計劃成本核算，月末按材料綜合差異率結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)分?jǐn)偟牟牟睢Ｆ渌黝惔尕浫〉脮r按實際成本計價，發(fā)出時采用加權(quán)平均法計價。存貨的盤存制度本公司采用永續(xù)盤存制?！?/p>

（一）現(xiàn)行發(fā)出計價方法選擇的缺陷分析。由于該公司采用的加權(quán)平均法是適用于實地盤存制的發(fā)出計價方法，但公司的盤存制度卻申明是永續(xù)盤存制，這造成了公司會計政策間的脫節(jié)，不能真實地反映企業(yè)的會計信息。在實地盤存制下，日常經(jīng)營中因銷售而減少的存貨不予記錄，只登記增加的存貨，即“存貨”賬戶平時保持不變，另外設(shè)“購貨”賬戶反映當(dāng)期購入的存貨，同時設(shè)立“運雜費”、“購貨退回與折讓”和 “購貨折扣”賬戶，期末通過調(diào)整分錄將“存貨”賬戶調(diào)整為期末數(shù)和本期的銷貨成本。該公司采用實地盤存制下的加權(quán)平均法的優(yōu)點是大大簡化了核算工作量，但這種做法不夠嚴(yán)密，不能通過賬簿隨時反映和監(jiān)督各項財產(chǎn)物資的收、發(fā)、結(jié)存情況，倉庫管理中若有多發(fā)少發(fā)、物資毀損、盜竊、丟失等情況，在賬面上均無反映，而全部隱藏在本期的發(fā)出數(shù)內(nèi)，不利于存貨的管理，也不利于監(jiān)督檢查。反映的數(shù)字誤差較大，不能真實準(zhǔn)確地反映企業(yè)的會計信息。

（二）現(xiàn)行發(fā)出計價方法選擇的合理性分析。該公司經(jīng)營范圍為：煤炭批發(fā)；自產(chǎn)水泥、無堿玻璃纖維及制品的銷售；房屋及設(shè)備租賃；鋼材及設(shè)備配件、五金電料的經(jīng)銷；貨物和技術(shù)的進(jìn)出口業(yè)務(wù)；二氯乙烷的批發(fā)、零售。針對該公司業(yè)務(wù)繁多，收發(fā)頻繁的特點，加權(quán)平均法給企業(yè)發(fā)出存貨的會計核算帶來了巨大的簡化。因此，在一定程度上該公司采用加權(quán)平均法核算其存貨的發(fā)出具有合理性。

三、三種會計政策對會計信息影響的定量分析

JZNY公司9月資料如下頁表1。

在個別計價法下，現(xiàn)假設(shè)9月1日發(fā)出的存貨600件，有400件是期初結(jié)余，有200件是9月5日購進(jìn)的；9月21日發(fā)出的400件均是9月15日購進(jìn)，則：本期發(fā)出的存貨總成本=400×1+200×1.2+400×1.1=1 080（元）。期末存貨總成本=120×1+100×1.2+50×1.1+230×1.21=573.3（元）。 根據(jù)表1的資料，在加權(quán)平均法下，計算存貨本期發(fā)出總成本和期末結(jié)存成本：

加權(quán)平均單位成本=（期初結(jié)存實際成本+本期收入實際成本）÷（期初結(jié)存數(shù)量+本期收入數(shù)量）

本期發(fā)出存貨成本=本期發(fā)出存貨的數(shù)量×加權(quán)平均單位成本

期末結(jié)存存貨成本=期初結(jié)存成本+本期收入實際成本-本期發(fā)出成本

表1 某存貨收發(fā)資料 單位：元

加權(quán)平均單位成本=（520×1+300×1.2+450×1.1+230×1.21） ÷（520+980）=1.1（元）

本期發(fā)出存貨成本=1 000×1.1=1 100（元）

期末結(jié)存存貨成本=520×1+300×1.2+450×1.1+230×1.21-1 100=553.3（元）

綜合比較三種方法下的計算結(jié)果，在個別計價法、加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法下，本期發(fā)出存貨的成本分別為1 080元、1 100元和1 078元，期末結(jié)存存貨成本分別為573.3元、553.3元、575.3元。根據(jù)三種方法的核算原理，個別計價法反映存貨發(fā)出成本信息是最準(zhǔn)確的，但對于業(yè)務(wù)繁多、核算復(fù)雜的JZNY公司來講不太切合實際。比較加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法，在核算本期發(fā)出存貨的成本時，先進(jìn)先出法的核算結(jié)果1 078元與個別計價法的結(jié)果1 080元相差2元，加權(quán)平均法的核算結(jié)果1 100元與個別計價法的結(jié)果1 080元相差20元；在核算期末結(jié)存存貨成本時，先進(jìn)先出法的核算結(jié)果575.3元與個別計價法的結(jié)果573.3元相差2元，加權(quán)平均法的核算結(jié)果553.3元與個別計價法的結(jié)果573.3元相差20元。由此得出，先進(jìn)先出法核算比加權(quán)平均法核算得到的結(jié)果誤差要小得多。該公司采用永續(xù)盤存制，也能夠為公司采用先進(jìn)先出法核算提供財務(wù)數(shù)據(jù)的支持。綜上所述，為能更加真實準(zhǔn)確地反映會計信息，JZNY股份有限公司存貨發(fā)出的計價方法應(yīng)優(yōu)選先進(jìn)先出法。