侯東光

（江蘇省宿遷船閘管理所 江蘇 宿遷 223800）

一、當(dāng)前形勢(shì)下事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制機(jī)制建設(shè)的緊迫性

當(dāng)前，事業(yè)單位在內(nèi)部控制建設(shè)中還存在著一些問(wèn)題，其產(chǎn)生的原因是多方面的。我們不能籠統(tǒng)地認(rèn)為存在的問(wèn)題都是某個(gè)單位自身原因造成的，而應(yīng)該看到其在加強(qiáng)內(nèi)部控制工作后，在強(qiáng)化會(huì)計(jì)監(jiān)督職能、加強(qiáng)財(cái)政資金管理、提高資金使用效益上取得的成效。當(dāng)務(wù)之急是，我們應(yīng)該從這些現(xiàn)象中找到問(wèn)題的癥結(jié)，提出合理化的建議并運(yùn)用到實(shí)踐當(dāng)中，以便對(duì)今后的工作具有示范性和可操作性。

首先，目前財(cái)政部等五部委制定的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》雖然明確指出其適用范圍包括行政事業(yè)單位，但實(shí)際上主要是針對(duì)企業(yè)制訂的。由于考慮事業(yè)單位的特點(diǎn)不多，沒(méi)有體現(xiàn)出事業(yè)單位資金管理體制上的特殊性，如沒(méi)有收支兩條線(xiàn)管理、部門(mén)預(yù)算、政府采購(gòu)、國(guó)庫(kù)集中支付等要求，因此其對(duì)事業(yè)單位的適用性不夠。

其次，有些事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部控制意識(shí)理念不強(qiáng)，執(zhí)行力度不夠。一些單位對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)沒(méi)有制定明確的授權(quán)審批控制制度，尤其是對(duì)重大業(yè)務(wù)事項(xiàng)，沒(méi)有實(shí)行集體決策審批或者聯(lián)簽制度，單位所有事務(wù)都由“一把手”審批，“一把手”說(shuō)了算，權(quán)力過(guò)于集中。有的單位雖建有內(nèi)部控制制度，卻流于形式，弱化執(zhí)行。有的單位領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為，現(xiàn)在有會(huì)計(jì)核算中心把關(guān)，單位內(nèi)部控制不再那么重要了，將內(nèi)部控制看成是財(cái)務(wù)部門(mén)的事。如在對(duì)2008年度農(nóng)業(yè)項(xiàng)目資金用款審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)某技術(shù)服務(wù)部的賬面存貨出現(xiàn)紅字百萬(wàn)余元，倉(cāng)庫(kù)連續(xù)三年未盤(pán)存，2008年發(fā)放給鄉(xiāng)鎮(zhèn)的鼠藥經(jīng)費(fèi)6萬(wàn)余元未入賬，造成賬賬、賬實(shí)不附。而該單位三年前領(lǐng)導(dǎo)變更、財(cái)務(wù)人員更換，沒(méi)有進(jìn)行離任審計(jì)，“新官不理舊賬”，現(xiàn)在倉(cāng)庫(kù)出了紕漏，從單位領(lǐng)導(dǎo)到會(huì)計(jì)誰(shuí)也說(shuō)不清問(wèn)題出在何處。

再次，不少事業(yè)單位中，會(huì)計(jì)人員往往兼任單位內(nèi)部審計(jì)工作，內(nèi)審機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)部門(mén)的工作人員是同一班人，造成審計(jì)工作權(quán)威性和獨(dú)立性不夠；在審計(jì)內(nèi)容上對(duì)單位內(nèi)部執(zhí)行經(jīng)濟(jì)職能的效率評(píng)價(jià)涉及不多，無(wú)法起到監(jiān)督資金的使用和管理情況。內(nèi)部控制執(zhí)行狀況的檢查往往由單位內(nèi)部自行完成，造成監(jiān)督力度不夠，影響了內(nèi)部控制作用的發(fā)揮。如有的單位由于沒(méi)有設(shè)置會(huì)計(jì)憑證復(fù)核人，自己制作憑證又自己復(fù)核，缺少有效的監(jiān)督。

最后，事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的重視程度還不夠。會(huì)計(jì)工作往往被簡(jiǎn)單地認(rèn)為只是款項(xiàng)的收付工作。會(huì)計(jì)人員崗位經(jīng)常變動(dòng)，身兼數(shù)職的情況普遍存在，不能安心本職工作。會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，沒(méi)有會(huì)計(jì)從業(yè)資格證而從事會(huì)計(jì)工作的現(xiàn)象存在。由于職權(quán)受限，會(huì)計(jì)人員僅僅扮演“收付款”的角色，很少參與單位決策及業(yè)務(wù)管理活動(dòng)，或?qū)Q策過(guò)程不夠了解，造成會(huì)計(jì)監(jiān)督形同虛設(shè)，會(huì)計(jì)控制作用難以發(fā)揮。

二、加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)控機(jī)制建設(shè)的建議

在當(dāng)前加強(qiáng)事業(yè)單位內(nèi)控機(jī)制建設(shè)的緊迫形勢(shì)下，事業(yè)單位內(nèi)部應(yīng)統(tǒng)一思想認(rèn)識(shí)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制制度建設(shè)，提高資金的使用效率，促進(jìn)管理的合法規(guī)范，保障資產(chǎn)的安全完整等。對(duì)此，可從以下幾個(gè)方面做起。

1、內(nèi)部控制基本規(guī)范

建立有效的事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范，應(yīng)當(dāng)借鑒COSO框架及我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的形式設(shè)計(jì)，其內(nèi)容應(yīng)包括如下幾個(gè)方面：事業(yè)單位內(nèi)部控制的基本目標(biāo)、基本要素、基本原則和總體要求。事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范是制定具體規(guī)范和應(yīng)用指引的基本依據(jù)，在事業(yè)單位內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系中起統(tǒng)馭作用。

事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范的基本目標(biāo)可包括：事業(yè)單位發(fā)展戰(zhàn)略，業(yè)務(wù)活動(dòng)的效率和效果，財(cái)務(wù)報(bào)告及管理信息的真實(shí)、可靠和完整，資產(chǎn)的安全完整及遵循國(guó)家法律法規(guī)和有關(guān)監(jiān)管要求。

事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范的要素可歸納為內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五大方面。建立事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范應(yīng)以?xún)r(jià)值創(chuàng)造為導(dǎo)向，分別就內(nèi)部控制“五要素”制定事業(yè)單位內(nèi)部控制基本規(guī)范。

建立和實(shí)施事業(yè)單位內(nèi)部控制，以法制為推動(dòng)，以事業(yè)單位實(shí)施為主體，以政府監(jiān)管和社會(huì)評(píng)價(jià)為保障，在建立和實(shí)施事業(yè)單位內(nèi)部控制過(guò)程中貫徹全面性原則、重要性原則、制衡性原則、適應(yīng)性原則和成本效益原則等五項(xiàng)基本原則。

2、配套指引

事業(yè)單位內(nèi)部控制配套指引包括三部分，分別是內(nèi)部控制應(yīng)用指引、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引和內(nèi)部控制審計(jì)指引。

事業(yè)單位內(nèi)部控制應(yīng)用指引包括內(nèi)部環(huán)境類(lèi)指引、控制活動(dòng)類(lèi)指引和控制手段類(lèi)指引。其中，內(nèi)部環(huán)境類(lèi)指引包括組織架構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、人力資源、社會(huì)責(zé)任等應(yīng)用指引，控制活動(dòng)類(lèi)指引包括資金活動(dòng)、采購(gòu)業(yè)務(wù)、資產(chǎn)管理、研究與開(kāi)發(fā)、工程項(xiàng)目、業(yè)務(wù)外包、財(cái)務(wù)報(bào)告等應(yīng)用指引，控制手段類(lèi)指引包括全面預(yù)算、內(nèi)部信息傳遞、信息系統(tǒng)等應(yīng)用指引。

從三者關(guān)系來(lái)看，事業(yè)單位內(nèi)部控制應(yīng)用指引是事業(yè)單位內(nèi)部控制的前提，在配套指引乃至整個(gè)內(nèi)部控制規(guī)范體系中占居主體地位；事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引是事業(yè)單位內(nèi)部控制的內(nèi)部保證，是管理層根據(jù)需要對(duì)本事業(yè)單位內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)提供的指引；事業(yè)單位內(nèi)部控制審計(jì)指引是事業(yè)單位內(nèi)部控制的外部保證，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。三者之間既相互獨(dú)立，又相互聯(lián)系，形成一個(gè)有機(jī)整體。

內(nèi)部環(huán)境是事業(yè)單位實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，支配著事業(yè)單位全體員工的內(nèi)部控制意識(shí)，影響著全體員工實(shí)施控制活動(dòng)和履行控制責(zé)任的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和行為。事業(yè)單位在改進(jìn)和完善其內(nèi)部環(huán)境的同時(shí)，還應(yīng)對(duì)其各項(xiàng)具體業(yè)務(wù)活動(dòng)實(shí)施相應(yīng)的控制。

事業(yè)單位內(nèi)部控制的控制手段類(lèi)指引主要指采用的控制“工具”性質(zhì)或內(nèi)容，如預(yù)算編制、信息系統(tǒng)等，具體包括全面預(yù)算、內(nèi)部信息傳遞和信息系統(tǒng)等指引。

事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引是指事業(yè)單位董事會(huì)或類(lèi)似決策機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行全面評(píng)價(jià)、形成評(píng)價(jià)結(jié)論、出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的過(guò)程。在事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)務(wù)中，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是極為重要的一環(huán)。

事業(yè)單位內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。它是事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中引入的強(qiáng)制性要求，既有利于促進(jìn)事業(yè)單位健全內(nèi)部控制體系，又能增強(qiáng)事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。同時(shí)，也為事業(yè)單位建立健全內(nèi)部控制制度、提高資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)效率、杜絕貪污浪費(fèi)提供了可能。

3、內(nèi)控審計(jì)

事業(yè)單位執(zhí)行事業(yè)單位內(nèi)控規(guī)范體系時(shí)，應(yīng)按階段對(duì)本單位內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露階段性自我評(píng)價(jià)報(bào)告，同時(shí)可以聘請(qǐng)審計(jì)機(jī)關(guān)或會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告。

審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)事業(yè)單位非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，應(yīng)當(dāng)提示事業(yè)單位法人代表、董事會(huì)、債權(quán)人和其他利益相關(guān)者予以關(guān)注。事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動(dòng)不同于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，不必像企業(yè)那樣按年度進(jìn)行內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)，出具自我評(píng)價(jià)報(bào)告，同時(shí)可以聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告。具體把握好以下幾點(diǎn)。

首先，事業(yè)單位資金有限，按照成本效益原則，事業(yè)單位可以分期進(jìn)行有效性評(píng)價(jià)，出具自我評(píng)價(jià)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告。當(dāng)前，我國(guó)事業(yè)單位經(jīng)費(fèi)有限，大部分事業(yè)單位收入靠財(cái)政撥款。分階段如兩年或三年評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度并出具審計(jì)報(bào)告，既可以由審計(jì)機(jī)關(guān)，也可以通過(guò)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告，可以較大限度節(jié)約內(nèi)部控制評(píng)價(jià)及審計(jì)費(fèi)用。

其次，事業(yè)單位人事變動(dòng)小，組織結(jié)構(gòu)穩(wěn)定，容易培養(yǎng)單位文化。當(dāng)前，我國(guó)大部分事業(yè)單位人員組成比較穩(wěn)定，事業(yè)單位人員流動(dòng)少，一線(xiàn)專(zhuān)業(yè)人員企業(yè)職工素質(zhì)相對(duì)較高，加之，治理結(jié)構(gòu)層次人員一般存在聘用期和離任審計(jì)等規(guī)定，一經(jīng)建立有效的組織結(jié)構(gòu)，執(zhí)行起來(lái)具有相對(duì)穩(wěn)定性。

最后，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告重在報(bào)送而不是在媒體披露。事業(yè)單位凈資產(chǎn)畢竟不同于企業(yè)所有者權(quán)益，大眾在關(guān)注事業(yè)單位是否存在違法亂紀(jì)、貪污腐敗問(wèn)題的同時(shí)，更多關(guān)注有關(guān)部門(mén)是否追究有關(guān)人員的各種責(zé)任。而內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告更多的是將貪污浪費(fèi)防患于未然，提高資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)效率和效果。因此，大眾對(duì)事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告關(guān)注程度不同、關(guān)注目的不同，進(jìn)行有效性自我評(píng)價(jià)，披露自我評(píng)價(jià)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告的時(shí)間跨度也不同。

在實(shí)施方式上，事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范及其指引體系的應(yīng)用可先行試點(diǎn)，然后逐步推廣實(shí)施。同時(shí)，事業(yè)單位應(yīng)優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境，強(qiáng)化單位風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

三、結(jié)語(yǔ)

事業(yè)單位內(nèi)部控制涵蓋其業(yè)務(wù)活動(dòng)管理的各個(gè)層級(jí)、各個(gè)方面和各項(xiàng)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。為確保單位各項(xiàng)資金的安全運(yùn)行，提高資金的使用效率，促進(jìn)管理的合法規(guī)范，保障資產(chǎn)的安全完整，保證財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，不同資金來(lái)源形式、不同組織形式、不同規(guī)模或類(lèi)型的事業(yè)單位都應(yīng)當(dāng)十分重視其內(nèi)部控制制度建設(shè)，并可以結(jié)合其實(shí)際情況，從不同的角度入手，建立健全內(nèi)控制度，并應(yīng)向內(nèi)部控制制度完善的單位或企業(yè)借鑒，不斷改善其內(nèi)部控制制度不夠完善的地方。

[1]李焦原：事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問(wèn)題及解決對(duì)策探討[J].中國(guó)外資（上半月），2011（8）.

[2]蔡麗蘭、鎮(zhèn)楊：事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的主要問(wèn)題、成因分析及建議[J].北京工商大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2009（5）.

[3]劉蓓蓓：事業(yè)單位內(nèi)部控制初探[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2009（3）.

[4]陽(yáng)敏、張宇蕊：基于價(jià)值鏈的公共事業(yè)單位內(nèi)部控制研究——以高校為例[J].經(jīng)濟(jì)研究參考，2012（11）.