王慧

一、稅收立法權(quán)及其配置

（一）稅收立法權(quán)的界定

稅收立法權(quán)是指有關(guān)國家機(jī)關(guān)依法享有的制定、認(rèn)可、修改和廢止稅法的權(quán)力，是有權(quán)國家機(jī)關(guān)在稅收領(lǐng)域所具有的立法權(quán)力，是國家立法權(quán)在稅收這一特殊領(lǐng)域的具體體現(xiàn)。

從內(nèi)容上來說，稅收立法權(quán)就是針對國家征稅權(quán)進(jìn)行法律創(chuàng)設(shè)的權(quán)力。國家征稅權(quán)的權(quán)能具體包括稅種的開征權(quán)、停征權(quán)、稅收調(diào)整權(quán)、稅收減免權(quán)、稅收管理權(quán)等。所以，作為對征稅權(quán)進(jìn)行法律設(shè)定的稅收立法權(quán)，相應(yīng)的就是指對上述權(quán)力的法律創(chuàng)設(shè)，再由相應(yīng)國家機(jī)關(guān)的稅收執(zhí)法和稅收司法來實現(xiàn)。稅收立法權(quán)是征稅權(quán)中最根本的權(quán)力，“稅收立法權(quán)在國家權(quán)力體系中占據(jù)重要地位，享有稅收立法權(quán)是進(jìn)行稅收立法活動的前提”。由于稅收承擔(dān)著多項財政職能，作為創(chuàng)設(shè)性的稅收立法權(quán)同時也意味著對經(jīng)濟(jì)資源的配置和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的調(diào)整，稅收立法權(quán)實質(zhì)上是一種法定的資源配置和經(jīng)濟(jì)調(diào)控權(quán)。

（二）市場經(jīng)濟(jì)條件下稅收立法權(quán)的縱向配置

我國自1994年實行分稅制財政體制改革，分稅制的前提是對事權(quán)和財政支出責(zé)任有明確的劃分，事權(quán)的劃分實際上就是各級政府職責(zé)的劃分，有了事權(quán)的劃分才能有支出責(zé)任的劃分，政府間收入劃分和轉(zhuǎn)移支付才有依據(jù)。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，政府的事權(quán)主要作用于“市場失靈”和“市場缺陷”的領(lǐng)域，在各級政府履行其經(jīng)濟(jì)職能時，稅收作為最為重要的財政手段都發(fā)揮著極為重要的作用。為適應(yīng)中央與地方財政職能的劃分，稅收也必須進(jìn)行縱向劃分。

分稅制的關(guān)鍵是對稅種和稅權(quán)的合理劃分，分稅制財政體制不僅要求在中央政府和地方政府之間劃分稅種，還要求在它們之間適度地劃分稅權(quán)，特別是稅收立法權(quán)的縱向配置是財權(quán)劃分的核心。稅收立法權(quán)實質(zhì)上是對稅收的開征、停征以及減、免、退稅、補(bǔ)稅和管理稅收事務(wù)等進(jìn)行法律設(shè)定的權(quán)力，是征稅權(quán)中最根本的權(quán)力。完全的稅收立法權(quán)意味著稅收要素的確定權(quán)以及稅收結(jié)構(gòu)和稅收規(guī)模的選擇權(quán)，更意味著對經(jīng)濟(jì)資源的配置和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的調(diào)整。

二、稅收法定原則及其發(fā)展

稅收法定原則是稅法的最高原則之一，它是民主和法治等憲法原則在稅法上的體現(xiàn)，對于保障人權(quán)、維護(hù)國家利益和社會公共利益意義重大。

(一) 稅收法定原則最初之嚴(yán)格法律保留

稅收法定原則即指“征稅與納稅都必須有法律依據(jù)，并須依法征稅和納稅。換言之，法律明文規(guī)定為應(yīng)稅行為和應(yīng)稅標(biāo)的物的，必須依法征納稅；反之，不得征稅”。稅收法定原則的內(nèi)容，一般由以下三項具體原則組成：

1．課稅要素法定原則

該項原則要求納稅人、征稅客體、計稅依據(jù)、稅率、稅收優(yōu)惠等課稅要素必須且只能由立法機(jī)關(guān)在法律中加以規(guī)定，即只能由狹義上的法律來規(guī)定稅收的構(gòu)成要件，并依據(jù)其確定主體納稅義務(wù)的有無及大小。在稅收立法方面，立法機(jī)關(guān)根據(jù)憲法的授權(quán)而保留專屬自己的立法權(quán)力除非它愿意就一些具體問題授權(quán)其他立法機(jī)關(guān)，任何主體均不得與其分享立法權(quán)力。

2．課稅要素明確原則

依據(jù)稅收法定的要求，課稅要素、征稅程序等不僅要由法律做出專門規(guī)定，而且還必須盡量明確，以避免出現(xiàn)漏洞和歧義，給權(quán)力濫用留下空間。所以，有關(guān)課稅要素的法律規(guī)定不應(yīng)是模糊的一般條款，否則很容易形成過大的行政自由裁量權(quán)。

3．征稅合法原則

在法律明確規(guī)定的前提下，稅收稽征機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格依據(jù)法律的規(guī)定稽核征收，無權(quán)變動法定課稅要素和法定征收程序。據(jù)此，沒有法律依據(jù)稅收稽征機(jī)關(guān)無權(quán)開征、停征、減免、退補(bǔ)稅收，依法征稅既是其職權(quán)也是其職責(zé)，無權(quán)超越法律決定是否征稅及何時征稅，不允許征納雙方或納稅義務(wù)人之間達(dá)成變更課稅要素或征稅程序的稅收協(xié)議。

現(xiàn)代各國的主要財政收入就是稅收收入，現(xiàn)代稅收在保障國家財政收入的同時也滲透到社會經(jīng)濟(jì)的各個層面，稅收法定原則通過法律的嚴(yán)肅性、權(quán)威性和穩(wěn)定性來保證稅法的穩(wěn)定性和當(dāng)事人對稅收因素的可預(yù)測性。如果不嚴(yán)格堅持法律保留，其他低位階的法的形式都可對稅收進(jìn)行設(shè)定，就會使稅收法定原則本應(yīng)具有的保持稅法穩(wěn)定性和當(dāng)事人的可預(yù)測性的機(jī)能受到影響，導(dǎo)致納稅人無法進(jìn)行合理預(yù)期，從而嚴(yán)重影響經(jīng)濟(jì)主體的自由和理性的選擇，加大稅收成本和市場交易成本，同時也使稅法的宏觀調(diào)控職能難以充分有效的發(fā)揮。

(二) 稅收法定原則的新發(fā)展

隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷向前發(fā)展，現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下的經(jīng)濟(jì)活動日趨復(fù)雜，國家政府職能不斷擴(kuò)大，行政權(quán)力急劇擴(kuò)張，嚴(yán)格的傳統(tǒng)意義上的法律保留已被突破，稅收領(lǐng)域的授權(quán)立法（委托立法）已被許多國家所采用。在立法實踐中，行政機(jī)關(guān)在不同程度上獲得立法權(quán)，并日益成為重要的稅收立法主體。

現(xiàn)代稅收立法形式出現(xiàn)的授權(quán)立法（委托立法）是在新的歷史條件下對稅收法定原則的堅持和發(fā)展，如果授權(quán)立法（委托立法）是在合理的程序和嚴(yán)格的監(jiān)督之下沒有違背國民的同意，并且是在憲法的控制下進(jìn)行的，受到憲法和法律的有效約束和嚴(yán)格制衡，那么這種授權(quán)立法（委托立法）同樣是對稅收法定原則實質(zhì)價值的一種實現(xiàn)，具體到稅收立法權(quán)的縱向授權(quán)，主要就是通過向地方政權(quán)授予必要的稅收立法權(quán)，使地方能夠通過稅收手段，更好地發(fā)揮地方因地制宜配置資源的職能。

三、我國目前稅收立法權(quán)的縱向配置

1994年實行分稅制財政體制改革以后，在稅收立法權(quán)的配置上，從當(dāng)前我國的稅收立法實踐來看，目前我國稅收立法權(quán)限具體包括:一是全國人民代表大會審議通過稅收法律權(quán)限；二是經(jīng)全國人民代表大會常委會原則通過，國務(wù)院發(fā)布稅收條例的權(quán)限；三是全國人大授權(quán)國務(wù)院發(fā)布稅收條例的權(quán)限；四是全國人大或人大常委會授權(quán)財政部和國家稅務(wù)總局制定，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)或批轉(zhuǎn)稅收試行規(guī)定的權(quán)限；五是地方權(quán)力機(jī)關(guān)和地方政府部門在國家稅收法律規(guī)定的范圍內(nèi)，對于某些地方稅收法規(guī)擁有一定的立法權(quán)限。

在實踐中，除中央政府依法行使稅收立法權(quán)外，地方政府不同程度地享有和行使著稅收立法權(quán):一是現(xiàn)行城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、車船稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等稅種的條例都規(guī)定，省級政府對這些稅種條例享有制定施行細(xì)則的立法權(quán)；二是現(xiàn)行一些中央地方共享稅和地方稅基本法規(guī)賦予了省級政府享有如下稅收立法權(quán):(1)享有在營業(yè)稅暫行條例規(guī)定的幅度內(nèi)確定本地區(qū)娛樂業(yè)適用稅率的權(quán)力；(2)享有對因意外事故或自然災(zāi)害等原因遭受重大損失酌情決定減免資源稅的權(quán)力；(3)享有對未列舉名稱的其他非金屬礦原礦和其他有色金屬礦原礦決定開征或者暫緩開征資源稅的權(quán)力；(4)享有對民族自治地方的企業(yè)決定實行減免企業(yè)所得稅的權(quán)力；(5)享有對殘疾、孤老人員和烈屬所得以及因嚴(yán)重自然災(zāi)害造成重大損失等減征個人所得稅的權(quán)力。

四、房產(chǎn)稅改革與稅收法治原則的貫徹

2010年4月國務(wù)院針對部分城市房價過快上漲，嚴(yán)重影響經(jīng)濟(jì)生活和社會安定的情況，發(fā)出《關(guān)于堅決遏制部分城市房價過快上漲的通知》(簡稱新國十條)，5月27日，國務(wù)院同意轉(zhuǎn)發(fā)發(fā)改委《關(guān)于2010年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點工作的意見》，指出我國要“逐步推進(jìn)房產(chǎn)稅改革”。2011年1月國務(wù)院常務(wù)會議同意在部分城市進(jìn)行對個人征收房產(chǎn)稅改革試點，1月28日上海、重慶兩地政府決定對部分個人征收房產(chǎn)稅試點，使房產(chǎn)稅改革一時成為熱點話題。

我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅制是按照1986年國務(wù)院正式頒布的《房產(chǎn)稅暫行條例》的規(guī)定進(jìn)行的，其征稅的客體只是房屋這種不動產(chǎn)；征稅的范圍也只限于城鎮(zhèn)的經(jīng)營性房屋或出租的房屋；區(qū)別房屋的經(jīng)營性和出租性，就在于計稅依據(jù)和稅率的不同。房產(chǎn)稅屬于地方稅種，已成為地方財政收入的重要來源之一。對房產(chǎn)稅的改革應(yīng)當(dāng)從財稅法治角度出發(fā)，體現(xiàn)稅收法治基本原理。

(一) 房產(chǎn)稅改革應(yīng)當(dāng)取得國民同意

稅收法定是廣大國民通過法律來對國家課稅進(jìn)行合理的限制，也對國家課稅進(jìn)行必要的支持，以實現(xiàn)廣大國民的納稅意志。

（二）授權(quán)立法應(yīng)當(dāng)受到憲法和法律的嚴(yán)格約束

建設(shè)法治國家，憲法法律至上是一條極為重要的原則，稅收法定原則的價值既然是國民的同意，其最有效的實現(xiàn)路徑就是使國家的征稅權(quán)力受到法律特別是憲法的嚴(yán)格控制。課稅權(quán)只有在憲法法律的控制下行使，貫徹稅收法定原則才能防止國家課稅權(quán)的過度擴(kuò)張，為國家財政權(quán)和國民財產(chǎn)權(quán)劃定合理的界限。1985年第三次全國人大常務(wù)委員會第三次會議授權(quán)國務(wù)院在經(jīng)濟(jì)體制改革和對外開放中可以制定暫行的規(guī)定或者條例，其中包括了制定房產(chǎn)稅暫行條例的規(guī)定。 在我國現(xiàn)今分稅制的財政體制之下，地方政府也有一定的稅收立法權(quán)，稅收授權(quán)立法更應(yīng)在憲法法律的有效約束和嚴(yán)格制衡下進(jìn)行，才是對稅收法定原則的實質(zhì)價值的實現(xiàn)。

市場經(jīng)濟(jì)條件下稅收立法權(quán)的縱向配置宏觀上主要是因為稅法不僅要保證稅收滿足國家財政收入的需要，而且要保證如何利用稅收的固有職能來實現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)的調(diào)控、對資源的配置，克服市場失靈。如果從具體的制度來分析，則稅收立法權(quán)的縱向配置是服務(wù)于分稅制財政體制需要的?，F(xiàn)代稅收立法權(quán)是對稅收的創(chuàng)設(shè)權(quán)，其實質(zhì)既是財政收入籌集權(quán)，又是對資源的一種重要的配置權(quán)，無論是對于保障國家財政權(quán)和國民財產(chǎn)權(quán)，還是理順中央與地方的財政關(guān)系，確保中央與地方各自職能的充分實現(xiàn)都有著重要意義。凡是權(quán)力必要有其約束，無論是中央的稅收立法權(quán)，還是地方必要的稅收立法權(quán)，都必須有恰當(dāng)?shù)呢斦?zé)任與之相適應(yīng)，使其在憲法的指導(dǎo)下實現(xiàn)權(quán)責(zé)一致，保證稅收立法的規(guī)范、稅收秩序乃至市場秩序的有序進(jìn)行以及社會主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。

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