摘要：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是更適應(yīng)于現(xiàn)在審計(jì)環(huán)境的一種審計(jì)方法，與傳統(tǒng)的審計(jì)模式相比，它更注重從宏觀上把握審計(jì)面臨的風(fēng)險(xiǎn)。但是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用時(shí)間并不長(zhǎng)，還存在很多問題。文章首先介紹新審計(jì)方法在我國(guó)的應(yīng)用現(xiàn)狀，并且進(jìn)行案例分析，最后分析現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)應(yīng)用的主要問題，指出由于在成本效益、人員素質(zhì)、法律法規(guī)和信息系統(tǒng)等方面存在的問題，導(dǎo)致現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式無法在我國(guó)普及，并針對(duì)這些問題，提出相應(yīng)的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型；問題

2006 年2月 15日，財(cái)政部正式發(fā)布了48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，自 2007 年1月1日起在所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施，這標(biāo)志著我國(guó)新的審計(jì)準(zhǔn)則體系已經(jīng)確立。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是更適應(yīng)于現(xiàn)在審計(jì)環(huán)境的一種審計(jì)方法，與傳統(tǒng)的審計(jì)模式相比，它更注重從宏觀上把握審計(jì)面臨的風(fēng)險(xiǎn)。但是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用時(shí)間并不長(zhǎng)，還存在很多問題。

一、 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用現(xiàn)狀

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在國(guó)際上的應(yīng)用已經(jīng)比較普遍，而在我國(guó)起步較晚。雖然新審計(jì)準(zhǔn)則要求全面實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，但是實(shí)務(wù)中，因?yàn)閷徲?jì)人員比較熟悉傳統(tǒng)審計(jì)方法，而不太了解新的審計(jì)模式，所以在應(yīng)用中常常出現(xiàn)流于形式的情況，沒有真正達(dá)到現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求。

1. 中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)用現(xiàn)狀。從目前來看，應(yīng)新審計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施要求，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所被動(dòng)的從形式上完成了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求，但是在具體執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，卻依然按傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法實(shí)施具體的審計(jì)程序。一方面，新審計(jì)模式的應(yīng)用會(huì)帶來審計(jì)成本的增加，另一方面，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所收入水平有限，承接的客戶的規(guī)模一般不大，客戶的內(nèi)部控制不是很健全，阻礙了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)質(zhì)性的應(yīng)用。此外，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員們的理解能力有限，或者是不愿意花費(fèi)功夫研習(xí)現(xiàn)代新審計(jì)模式的精髓，最終對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的區(qū)別模糊不清。實(shí)務(wù)操作中，這些問題具體表現(xiàn)在兩方面：一是審計(jì)程序生搬硬套，二是審計(jì)工作底稿流于形式。

2. 大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)用現(xiàn)狀。在國(guó)內(nèi)規(guī)模比較大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，由于具有比較充足的審計(jì)人員和比較雄厚的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，且承接的客戶一般規(guī)模較大、業(yè)務(wù)較復(fù)雜，內(nèi)部控制也比較健全，采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更能降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。雖然我國(guó)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了應(yīng)對(duì)復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，和應(yīng)新審計(jì)準(zhǔn)則的要求，紛紛運(yùn)用了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，但是，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)用只限于以經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)方法階段（現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的不同風(fēng)險(xiǎn)觀：控制風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向觀、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向觀、訴訟風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向觀、管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向觀和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向觀）。

總的來說，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用仍存在許多問題，但是，國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所目前正積極采用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，并在實(shí)踐中取得有效成績(jī)。四大的人員結(jié)構(gòu)、功能強(qiáng)大的信息庫、先進(jìn)審計(jì)軟件的應(yīng)用，為其應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供了基礎(chǔ)。

二、 關(guān)于五糧液的案例研究

1. 五糧液遭遇“調(diào)查門”案例概況。2009年9月，五糧液股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱“五糧液”）被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查。9月23日，證監(jiān)會(huì)有關(guān)部門負(fù)責(zé)人通報(bào)該案調(diào)查的進(jìn)展：經(jīng)初步調(diào)查，現(xiàn)已發(fā)現(xiàn)五糧液涉嫌存在三項(xiàng)違法違規(guī)行為，分別是未按規(guī)定披露重大證券投資行為及較大投資損失，并導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表虛假記載；未如實(shí)披露重大證券投資損失，而涉嫌虛增利潤(rùn)；披露的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入數(shù)據(jù)存在差距。2001年4月10日，五糧液控股子公司宜賓五糧液投資（咨詢）有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱“五糧液投資”）向宜賓五糧液集團(tuán)有限公司（以下簡(jiǎn)稱“五糧液集團(tuán)”）借款8 000萬元，由亞洲證券有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱“亞洲證”）委托理財(cái)，到2007年虧損5 500萬元。2000年～2002年，五糧液以關(guān)聯(lián)公司名義投入2000萬元進(jìn)行證券投資，最后形成 520 萬元投資損失。為隱瞞虧損事實(shí)，五糧液投資將此投資事項(xiàng)虛構(gòu)成借款，并于2002年從上述合作投資款項(xiàng)中劃回2 000萬元沖賬。五糧液投資于2000年7月，投入13 000萬元在中國(guó)科技證券有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱中科證券）設(shè)立賬戶并進(jìn)行投資，到2005年底，其資金余額僅為 8 761.79萬元。2007年中科證券破產(chǎn)后，五糧液投資申報(bào)債權(quán)，2008 年僅收回中科證券破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配資金458.81萬元。五糧液在2006年、2007年、2008年半年報(bào)和年報(bào)中，均將上述資金作為正常貨幣資金予以反映，未計(jì)提相應(yīng)減值準(zhǔn)備，涉嫌虛增利潤(rùn)。

此外，證監(jiān)會(huì)稽查五糧液的專案組發(fā)現(xiàn)，2007年度五糧液控股子公司四川省宜賓五糧液供銷有限公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為72.5億元，但五糧液在其2007年年報(bào)中，披露該子公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為82.5億元、合并報(bào)表后的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為73.28億元，導(dǎo)致財(cái)報(bào)中披露的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入數(shù)據(jù)與實(shí)際數(shù)據(jù)相差10億元，到證監(jiān)會(huì)進(jìn)駐后，五糧液才對(duì)上述重大差錯(cuò)進(jìn)行了更正公告。

2. 案例分析。

（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)能力有待于進(jìn)一步提高。為五糧液提供審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所是四川華信會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱“四川華信”），該所從2001年開始一直為五糧液提供年報(bào)審計(jì)服務(wù)。該事務(wù)所以及五糧液事件中的簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師均在證監(jiān)會(huì)有處罰記錄。如：2002年該事務(wù)所因四川電器虛增利潤(rùn)，被證監(jiān)會(huì)對(duì)簽字的兩名會(huì)計(jì)師陳更生、楊仕珍提出警告；2004年7月，因在中川國(guó)際重組過程中違反證券法律法規(guī)，證監(jiān)會(huì)再次對(duì)該所做出警告處罰；甚至在為五糧液提供審計(jì)服務(wù)期間，因該所注冊(cè)會(huì)計(jì)師程渝、劉均沒有審計(jì)出五糧液將賬面價(jià)值2 062.40萬元的6 000噸釀酒車間及道路轉(zhuǎn)讓給五糧液集團(tuán)子公司環(huán)球塑膠有限公司而受到證監(jiān)會(huì)的通報(bào)批評(píng)，同時(shí)對(duì)其給予警告處分。

但是，他們?nèi)匀粸槲寮Z液進(jìn)行年報(bào)審計(jì)，且從2001年到2008年均出具了無保留意見審計(jì)報(bào)告。五糧液本身存在的問題，通過從實(shí)質(zhì)上運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是不難發(fā)現(xiàn)的，但是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所均沒有發(fā)現(xiàn)。例如：2007年披露的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與實(shí)際數(shù)據(jù)相差10億元，證監(jiān)會(huì)的調(diào)查結(jié)果顯示，年報(bào)存在錄入差錯(cuò)未及時(shí)更正，該錄入差錯(cuò)導(dǎo)致營(yíng)業(yè)收入虛增10億元。這說明注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中缺少應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，未保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度，在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用方面仍不成熟，在審計(jì)質(zhì)量控制方面存在著缺陷。

（2）公司治理制度和內(nèi)部控制關(guān)注力度不夠。通過對(duì)五糧液內(nèi)部控制及公司治理制度的調(diào)查了解發(fā)現(xiàn)，公司的董事會(huì)缺乏應(yīng)有的獨(dú)立性，管理層都是經(jīng)董事會(huì)任命的，總經(jīng)理和副總經(jīng)理通常又兼任公司的董事，多年以來董事會(huì)均未從外界公開招聘過高級(jí)經(jīng)理等高級(jí)管理人員，都是從公司內(nèi)部提拔任用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)五糧液時(shí)，未發(fā)現(xiàn)并及時(shí)披露上述內(nèi)控問題，說明我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型時(shí)，還有很多需要改進(jìn)的地方。

（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏獨(dú)立性。審計(jì)責(zé)任實(shí)質(zhì)上是一種受托責(zé)任，審計(jì)應(yīng)向所有者負(fù)責(zé)。在這種委托關(guān)系下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的報(bào)酬取決于所有者的滿意程度，從而使得審計(jì)和經(jīng)營(yíng)者之間沒有利益依賴關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以不受經(jīng)營(yíng)者的利益威脅，從而使其無法干預(yù)審計(jì)人員的工作。這種業(yè)務(wù)委托模式使得審計(jì)服務(wù)的市場(chǎng)需求和供給之間可以形成良性循環(huán)，自然形成獨(dú)立性高、審計(jì)質(zhì)量高的審計(jì)。但是在實(shí)際中，這一點(diǎn)很難被做到。目前比較普遍的做法是：企業(yè)自行聘用或解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這表明實(shí)際上事務(wù)所與被審計(jì)單位是雇傭關(guān)系，會(huì)導(dǎo)致事務(wù)所在利益的驅(qū)動(dòng)下，做出違法違規(guī)行為或者降低審計(jì)質(zhì)量。

三、 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)應(yīng)用的主要問題

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種新的審計(jì)模式，因基于系統(tǒng)分析、貫徹風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、“重心前移”的顯著特點(diǎn)，在發(fā)達(dá)國(guó)家得到了廣泛的應(yīng)用。與國(guó)外相比，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)起步晚，仍處于摸索階段，在實(shí)務(wù)操作中難免流于形式，出現(xiàn)許多問題，具體可歸為以下幾個(gè)方面。

1. 缺乏可操作性的指導(dǎo)性強(qiáng)的審計(jì)規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)用，要求審計(jì)人員了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別和評(píng)估會(huì)計(jì)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序。由于新審計(jì)方法的重點(diǎn)是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和量化，但是我國(guó)目前還沒有專門的理論框架或者指南為確定期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供科學(xué)的依據(jù)，所有，審計(jì)人員在實(shí)務(wù)操作中，很難對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)墓罍y(cè)；另外，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)準(zhǔn)則僅從理論上規(guī)定如何實(shí)施審計(jì)，但對(duì)實(shí)務(wù)操作的講解比較少，也就是說可操作性不強(qiáng)。總的來說，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)應(yīng)用中缺乏具有可操作性的、指導(dǎo)性強(qiáng)的審計(jì)規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)，這也使得現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在我國(guó)的應(yīng)用并不理想。

2. 審計(jì)成本與效益配比性差。從理論角度講，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)降低審計(jì)成本，提高審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量，但是實(shí)踐中，首先，事務(wù)所得對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行相關(guān)的培訓(xùn)，這樣便增加了審計(jì)成本；其次，因?yàn)檫\(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需擴(kuò)大審計(jì)范圍，必然也會(huì)導(dǎo)致工作量和審計(jì)成本的增加；最后，要很好的運(yùn)用分析程序需要審計(jì)軟件和數(shù)據(jù)庫的支持，運(yùn)用初期投入增加。然而，在會(huì)計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的情況下，審計(jì)收費(fèi)與成本往往不能同步，迫使事務(wù)所為獲取業(yè)務(wù)而簡(jiǎn)化審計(jì)程序，這樣審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)便大大增加。

3. 復(fù)合型審計(jì)人員比較欠缺。在引入現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式之前，我國(guó)的審計(jì)人員普遍采用傳統(tǒng)的賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)，識(shí)別和評(píng)價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)比較欠缺，雖然通過培訓(xùn)和一定期間的學(xué)習(xí)，對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式有了一定的理解和掌握，但在審計(jì)實(shí)務(wù)操作中，將這種新審計(jì)模式落實(shí)和實(shí)踐還存在著不小的難度?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位的內(nèi)部和外部環(huán)境，大量運(yùn)用分析性復(fù)核程序，融入風(fēng)險(xiǎn)管理的理念，從而對(duì)他們提供了更高的要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅必須擁有掌握財(cái)經(jīng)法律法規(guī)、審計(jì)和會(huì)計(jì)知識(shí)，而且還要具備戰(zhàn)略管理理論、系統(tǒng)理論、舞弊動(dòng)因理論的基礎(chǔ)，并且能夠靈活運(yùn)用和掌握對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估進(jìn)行定性和定量分析和評(píng)價(jià)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和數(shù)理統(tǒng)計(jì)模型的技巧。在現(xiàn)階段，審計(jì)人員多數(shù)為熟悉審計(jì)、會(huì)計(jì)方面的人才，適合現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的復(fù)合型人才少，導(dǎo)致無法滿足現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)復(fù)合型人才的要求。

4. 相關(guān)法律法規(guī)不夠完善?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式產(chǎn)生的直接原因是法律訴訟風(fēng)險(xiǎn)的增加。由于現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求審計(jì)人員運(yùn)用組織判斷來分析被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員可以在其認(rèn)為可接受的低風(fēng)險(xiǎn)水平下實(shí)施常規(guī)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，但是對(duì)于這種職業(yè)判斷的正確性和風(fēng)險(xiǎn)分析合理性很難判斷，工作效果無法被量化。雖然我國(guó)的《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、等一些法律，對(duì)規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為和加強(qiáng)法律責(zé)任起到一定的制約作用，然而，這些相關(guān)規(guī)定仍然處在比較籠統(tǒng)的概念階段，民事賠償制度也不夠完善。注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)仍然較小。

5. 被審計(jì)單位缺乏完善的內(nèi)部控制制度。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是在制度基礎(chǔ)審計(jì)模式基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，這種審計(jì)模式要求對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度進(jìn)行測(cè)試與評(píng)價(jià)。在企業(yè)內(nèi)部，有的部門和崗位的人員對(duì)其工作的職責(zé)與操作程序不清晰，風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的最終主體不明確。正是我國(guó)企業(yè)的內(nèi)控比較薄弱，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估難以反映真實(shí)情況，制約現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)施與落實(shí)。

四、 推動(dòng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)應(yīng)用的對(duì)策

盡管現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用受到制約及存在一些問題，但是我們也應(yīng)看到，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是審計(jì)方法發(fā)展的必然趨勢(shì)，為推行該審計(jì)方法在我國(guó)的應(yīng)用，本文提出下列對(duì)策。

1. 加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍建設(shè)。

（1）提高執(zhí)業(yè)素質(zhì)，重構(gòu)思維框架?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)結(jié)構(gòu)提出了挑戰(zhàn)，要求他們不僅要掌握會(huì)計(jì)和審計(jì)相關(guān)知識(shí)，也要對(duì)企業(yè)管理、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、數(shù)理統(tǒng)計(jì)等相關(guān)學(xué)科領(lǐng)域了解，并且需對(duì)相關(guān)行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r、法律監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素等方面了解。事務(wù)所除了對(duì)從業(yè)人員進(jìn)行定期培訓(xùn)外，也可以招聘一些風(fēng)險(xiǎn)管理、法律、統(tǒng)計(jì)、計(jì)算機(jī)等專業(yè)人才，促進(jìn)知識(shí)結(jié)構(gòu)及時(shí)更新。另外，就審計(jì)人員的專業(yè)判斷能力來看，審計(jì)人員需多學(xué)習(xí)和多了解，提高自身的分析問題及解決問題的能力。

（2）強(qiáng)化審計(jì)人員的職業(yè)道德。目前，我國(guó)審計(jì)人員的職業(yè)道德觀念比較薄弱，由于成本效益原則、外界的壓力、監(jiān)管環(huán)境等原因，存在著違背審計(jì)準(zhǔn)則、出具不恰當(dāng)審計(jì)意見的情形，對(duì)我國(guó)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展造成了消極的影響。為了改善這種情況，首先應(yīng)該對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行定期且有效的職業(yè)道德教育，強(qiáng)化職業(yè)道德與職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和自身職業(yè)前景緊密相連的意識(shí)。其次，建立審計(jì)人員的信用評(píng)價(jià)體系，鼓勵(lì)守信守法者，警告或懲罰失信違法者。

2. 合理配備審計(jì)項(xiàng)目組成員。會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)小組成員結(jié)構(gòu)的合理搭配，可以提高職業(yè)判斷水平。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)施中，由于審計(jì)重點(diǎn)前移，需要更多的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和職業(yè)判斷，所以，審計(jì)小組成員的結(jié)構(gòu)非常重要，知識(shí)結(jié)構(gòu)、工作經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)需要合理搭配，這樣才能相互促進(jìn)、 取長(zhǎng)補(bǔ)短，使審計(jì)工作更富有成效、職業(yè)判斷水平得到提高。為此，一個(gè)審計(jì)小組應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位所處的行業(yè)狀況和業(yè)務(wù)復(fù)雜程度，除配備審計(jì)和會(huì)計(jì)專業(yè)人才外，也應(yīng)配備相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)、法律、計(jì)算機(jī)等相關(guān)專業(yè)人員。

3. 改善審計(jì)外部職業(yè)環(huán)境。

（1）建立健全企業(yè)內(nèi)控機(jī)制。企業(yè)的內(nèi)控制度與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)密切相關(guān)，近年，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)受到社會(huì)公眾的質(zhì)疑，主要是由于上市公司內(nèi)控制度缺陷造成的。當(dāng)前公司的治理結(jié)構(gòu)及內(nèi)控制度的不完善和經(jīng)理人信息控制權(quán)現(xiàn)象的存在，客觀上制約了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的運(yùn)用。為此，首先可以建立有效的激勵(lì)和約束機(jī)制，強(qiáng)化被審計(jì)單位管理層的責(zé)任，以加大企業(yè)管理層舞弊成本和代價(jià)。

（2）建立行業(yè)信息數(shù)據(jù)庫。實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，審計(jì)人員應(yīng)全面了解被審計(jì)單位及其所處經(jīng)營(yíng)環(huán)境，為此，信息庫的建設(shè)亟待解決。為此，一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立自己的數(shù)據(jù)庫，按類別、行業(yè)收集、存儲(chǔ)、更新信息，以便注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)，掌握的會(huì)計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容以及客戶所處行業(yè)的相關(guān)信息、各類審計(jì)案例等，從而順利進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估測(cè)試。另一方面，可以在政府部門、銀行、證券公司、行業(yè)協(xié)會(huì)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所等單位之間聯(lián)網(wǎng)，建立完善的企業(yè)和個(gè)人征信系統(tǒng)，便于事務(wù)所評(píng)價(jià)企業(yè)及主要管理層的信用狀況。

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作者簡(jiǎn)介：劉芳，北京物資學(xué)院商學(xué)院會(huì)計(jì)系講師，首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院博士生；周新靜，北京物資學(xué)院商學(xué)院本科生。

收稿日期：2012-05-20。