黃志棟

引言

表外業(yè)務(wù)作為金融業(yè)務(wù)中創(chuàng)新最快的領(lǐng)域，包含著多種新產(chǎn)品和新型金融工具，目前，業(yè)務(wù)表外化已成為國內(nèi)商業(yè)銀行快速發(fā)展的重要趨勢(shì)。銀行承兌匯票出票承兌業(yè)務(wù)，作為重要的表外項(xiàng)目，即《巴塞爾協(xié)議》所稱的“貸款的替代形式”，對(duì)銀行來說是或有負(fù)債，其信用風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)換系數(shù)定為100％，可見其風(fēng)險(xiǎn)之大。

隨著國內(nèi)商業(yè)銀行陸續(xù)掛牌上市，規(guī)范匯票承兌業(yè)務(wù)的信息披露和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管，是全面掌握銀行的經(jīng)營(yíng)狀況、增強(qiáng)防范金融風(fēng)險(xiǎn)能力的基本舉措。為此，本文結(jié)合筆者在商業(yè)銀行調(diào)研的一些體會(huì)，擬就完善匯票承兌業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算與管理方法進(jìn)行探討和分析，從而使得業(yè)務(wù)透明化,業(yè)務(wù)可控性得到提升，以期監(jiān)管部門對(duì)商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)管理有所裨益。

一、匯票承兌業(yè)務(wù)概論

（一）銀行承兌匯票的含義。

銀行承兌匯票是收款人或付款人簽發(fā)的，由銀行承兌，并于到期日向收款人或背書人支付款項(xiàng)的票據(jù)，作為一項(xiàng)傳統(tǒng)的銀行結(jié)算業(yè)務(wù), 對(duì)于滿足企業(yè)短期資金需求、降低融資成本、提高經(jīng)營(yíng)效益等具有一定的積極作用。目前,匯票承兌業(yè)務(wù)已成為商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)中擴(kuò)大信貸投入、支持經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個(gè)重要融資渠道。

（二）匯票承兌的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

匯票承兌的實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)在于：匯票到期承兌付款時(shí), 無論承兌申請(qǐng)人當(dāng)日是否足額交存票款，根據(jù)承兌協(xié)議，銀行必需無條件支付票據(jù)款項(xiàng)，如承兌申請(qǐng)人財(cái)務(wù)狀況惡化、現(xiàn)金流量不足, 則銀行面臨該款項(xiàng)難以全額收回的信用風(fēng)險(xiǎn)。

商業(yè)銀行對(duì)匯票承兌業(yè)務(wù)的日常管理，也存在一定的弊端，主要表現(xiàn)在：（1）不嚴(yán)格遵守銀行承兌匯票簽發(fā)和授信的有關(guān)規(guī)定，造成總量失控；（2）對(duì)承兌申請(qǐng)人提供的商品貿(mào)易合同真實(shí)性審查不嚴(yán)，造成不實(shí)交易；（3）存在滾動(dòng)匯票承兌現(xiàn)象，造成企業(yè)利用票據(jù)融資, 部分銀行發(fā)生承兌匯票簽發(fā)當(dāng)日即辦理貼現(xiàn)；（4）以銀行貸款作為保證金辦理匯票承兌,造成企業(yè)騙取銀行信用；（5）保證金敞口金額部分未有效落實(shí)，造成擔(dān)保流于形式。

二、當(dāng)前匯票承兌監(jiān)管存在的主要問題

（一）發(fā)展規(guī)?？刂戚^為缺乏。

匯票承兌作為銀行表外業(yè)務(wù)的主要項(xiàng)目，去年以來其規(guī)模呈超速膨脹態(tài)勢(shì)，如今年上半年，中國工商銀行、上海浦東發(fā)展銀行、北京銀行三家上市銀行，匯票承兌項(xiàng)目分別為3 307億元、3 761億元、563億元，與去年同比，分別增長(zhǎng)33%、21%、22%，其發(fā)展速度超出這三家銀行在貸款和存款項(xiàng)目三倍以上，存在匯票承兌業(yè)務(wù)發(fā)展規(guī)模過熱的現(xiàn)象（見表1）。

表1 部分上市銀行匯票承兌業(yè)務(wù)與存、貸款業(yè)務(wù)增長(zhǎng)速度比較

數(shù)據(jù)來源：中國工商銀行、上海浦東發(fā)展銀行、北京銀行各自公布的《2011年上半年年報(bào)》

匯票承兌業(yè)務(wù)發(fā)展過快，形成信用風(fēng)險(xiǎn)過大，如中國工商銀行溫州分行，去年末匯票承兌項(xiàng)目余額為90億元，今年一季度，該行卻高達(dá)130億元，猛增40億元，增長(zhǎng)率為44%。然而，一季度該行貸款項(xiàng)目余額為380億元，這意味著，該行通過匯票承兌表外業(yè)務(wù)為企業(yè)解決融資難問題的金額，超過了發(fā)放貸款金額的三分之一，匯票將于九月份到期承兌，加之目前溫州正處于信貸危機(jī)等因素，已造成該行信用風(fēng)險(xiǎn)難以估計(jì)。

在現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算制度下，未將匯票承兌業(yè)務(wù)納入存貸比考核，導(dǎo)致管理部門監(jiān)管難度大。

（二）承兌風(fēng)險(xiǎn)分析難度大。

作為“或有負(fù)債”，匯票承兌業(yè)務(wù)能夠直接轉(zhuǎn)化為表內(nèi)貸款，導(dǎo)致信用風(fēng)險(xiǎn)。但未發(fā)生違約前，這些信用風(fēng)險(xiǎn)無法體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表上，容易形成風(fēng)險(xiǎn)低的錯(cuò)覺。同時(shí)，匯票承兌的保證金比例浮動(dòng)較大，一般需要30～50%左右的保證金，部分銀行對(duì)一些資信較好的大企業(yè)，其保證金比例甚至為“0”，缺失合理的風(fēng)險(xiǎn)抵補(bǔ)機(jī)制。

從匯票承兌業(yè)務(wù)本身蘊(yùn)含的風(fēng)險(xiǎn)及可能導(dǎo)致的損失來看，也應(yīng)該計(jì)提相應(yīng)的損失準(zhǔn)備金，如何提、提多少還需要研究，在現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算制度下，無法直接體現(xiàn)承兌風(fēng)險(xiǎn)數(shù)值，導(dǎo)致分析難度大。

（三）風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量難度高。

匯票承兌業(yè)務(wù)在一定程度上，缺乏合理的金融風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量工具，銀行承兌時(shí)承擔(dān)了風(fēng)險(xiǎn)敞口，而敞口核算在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上仍處“空白”，造成缺乏多種風(fēng)險(xiǎn)形態(tài)整合計(jì)量能力，尤其是對(duì)其中風(fēng)險(xiǎn)之間的轉(zhuǎn)化和遷移情況認(rèn)識(shí)不夠，在如何綜合評(píng)估承兌業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)收益的平衡管理方面還有大量工作需要改進(jìn)，如目前該業(yè)務(wù)的信用風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)換系數(shù)一律定為100％，即不分保證金比例大小，全部按照匯票承兌業(yè)務(wù)項(xiàng)目余額100％轉(zhuǎn)入計(jì)量，導(dǎo)致該模式在風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量上過于簡(jiǎn)單，不利于上市銀行資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)的價(jià)值評(píng)估。

三、匯票承兌業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算監(jiān)管的對(duì)策

（一）將承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口納入表內(nèi)核算，使表外業(yè)務(wù)透明化。

防范風(fēng)險(xiǎn)，首先就要完善匯票承兌業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn),以利于計(jì)量和分析。增設(shè)“匯票承兌貸款”科目，屬于資產(chǎn)類科目，納入表內(nèi)貸款范疇，用于核算、計(jì)量承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口金額，當(dāng)匯票承兌為全額保證金時(shí)，該科目無余額。其計(jì)算公式為：

匯票承兌貸款金額＝匯票承兌金額－保證金金額

通過將承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口納入表內(nèi)核算，有利于信用風(fēng)險(xiǎn)的合理計(jì)量，即“匯票承兌貸款”科目余額就是匯票承兌表外業(yè)務(wù)的信用風(fēng)險(xiǎn)金額，無需參考轉(zhuǎn)換系數(shù)100％進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量，同時(shí)也統(tǒng)籌考慮了保證金的實(shí)際比例，便于上市銀行對(duì)匯票承兌業(yè)務(wù)信息披露和分析。

（二）將承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口納入存貸比計(jì)算，利于規(guī)?？刂?。

承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口納入存貸比計(jì)算，有利于匯票承兌業(yè)務(wù)規(guī)模合理控制，有效降低信用風(fēng)險(xiǎn)。以溫州銀行為例，上年度該行存貸比為68.95%，符合監(jiān)管指標(biāo)（存貸比≤75%）。假設(shè)該行匯票承兌業(yè)務(wù)繳存保證金為50%，承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口金額為46.5億元，在匯票承兌敞口納入存貸比計(jì)算模式下，存貸比為79.57%，對(duì)比現(xiàn)行計(jì)算口徑，增加10.62%，超過存貸比75%的監(jiān)管指標(biāo)（見表2）。通過兩種存貸比計(jì)算模式得到的結(jié)果不同，數(shù)據(jù)說明溫州銀行如將承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口納入存貸比計(jì)算，更有利于監(jiān)管部門對(duì)其匯票承兌表外業(yè)務(wù)的規(guī)?？刂?。

表2 溫州銀行2010年度兩種存貸比計(jì)算模式比較

數(shù)據(jù)來源：溫州銀行公布的《2010年度年報(bào)》

（三）會(huì)計(jì)核算分錄的調(diào)整方案。

比照現(xiàn)行匯票承兌業(yè)務(wù)處理的相關(guān)會(huì)計(jì)核算分錄，試對(duì)其會(huì)計(jì)核算分錄進(jìn)行調(diào)整，以滿足將“承兌風(fēng)險(xiǎn)敞口”納入表內(nèi)核算和存貸比計(jì)算的核算監(jiān)管對(duì)策（見表3）。

表3 匯票承兌業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算分錄的調(diào)整建議

從上述案例看，匯票承兌業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算調(diào)整并不復(fù)雜，但能夠基本反映承兌敞口風(fēng)險(xiǎn)，做到“表外業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)在表內(nèi)體現(xiàn)”的核算計(jì)量，利于各方管理部門對(duì)商業(yè)銀行匯票承兌業(yè)務(wù)的監(jiān)管。

鑒于當(dāng)前匯票承兌業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)化程度低、透明度不高的缺陷，通過合理調(diào)整匯票承兌業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算模式，將承兌敞口風(fēng)險(xiǎn)直接轉(zhuǎn)化為表內(nèi)風(fēng)險(xiǎn)，提前精確測(cè)算信用風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，從而彌補(bǔ)管理上的真空，以利于監(jiān)管部門有效管控潛在風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，希望監(jiān)管部門以此匯票承兌業(yè)務(wù)核算監(jiān)管為模式，逐漸向銀行其他同質(zhì)同類表外項(xiàng)目進(jìn)行推廣，強(qiáng)化商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)的監(jiān)管和規(guī)范銀行表外業(yè)務(wù)信息的披露, 對(duì)于規(guī)范銀行表外業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)和防范金融風(fēng)險(xiǎn)都有重要的作用。

（作者單位：杭州銀行股份有限公司上海分行）