邊靜

財政部于2006年2月15日發(fā)布了新的企業(yè)會計準則體系，總共包括1項基本準則和38項具體準則。其中《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》加強了對資產(chǎn)減值會計處理的研究，對于規(guī)范其處理有著重大的理論和實踐意義。然而實踐中資產(chǎn)減值會計的應用仍然存在一些問題，該文主要針對這些問題提出相關(guān)的建議。

資產(chǎn)減值；會計；建議

1.資產(chǎn)減值會計相關(guān)概念

資產(chǎn)是預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源，它由過去的交易、事項所形成，由企業(yè)所擁有或控制。這個定義揭示了資產(chǎn)的真正內(nèi)涵，強調(diào)資產(chǎn)的實質(zhì)是預期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)所產(chǎn)生的預期的未來經(jīng)濟利益低于其賬面金額的差額，在會計上對資產(chǎn)的減值情況進行確認、計量、記錄和披露就是資產(chǎn)減值會計。它把這些差額記入到了資產(chǎn)的減值損失中，從而能夠公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，對會計信息使用者進行決策還是非常有用的。

2.《資產(chǎn)減值準則》的新舉措

限定了資產(chǎn)：該準則的有關(guān)原則和方法更容易實行。其資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組，而資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，同時還對總部資產(chǎn)進行了介紹?？偛抠Y產(chǎn)是很難產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，應將其價值分配至相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，采用的方法是合理和一致的。如果其價值不能按照這種方法進行分配，就必須要用其他規(guī)定的方法來處理。

適用范圍擴大：該準則主要涉及到了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定以外的其他減值的處理，比2001年《企業(yè)會計制度》中提出的八項資產(chǎn)減值準備更詳盡更具有指導性。

資產(chǎn)減值跡象規(guī)定更清楚：該準則規(guī)定當資產(chǎn)出現(xiàn)了減值跡象時應當進行減值測試，也就是要估計可收回金額的大小。同時對于某些特殊資產(chǎn)則規(guī)定應當每年都進行減值測算，而不管是否出現(xiàn)減值跡象，如企業(yè)合并形成的商譽以及使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

對可收回金額計量的規(guī)定很明確：該準則對可收回金額計量的規(guī)定很明確，指的是資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者間較高者，同時指出這兩者中只要有一方高于資產(chǎn)的賬面價值，就說明資產(chǎn)沒有貶值，也就不必進行減值測試了。

禁止轉(zhuǎn)回已提減值準備：該準則規(guī)定資產(chǎn)減值損失在確認后是不能在以后期間轉(zhuǎn)回的，這條規(guī)定具有重大的意義。因為在此之前，一些企業(yè)特別是上市公司經(jīng)常利用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回來操縱利潤，該規(guī)定明顯遏制了這種行為，從而提高了會計信息的質(zhì)量。

3.資產(chǎn)減值在具體處理中存在的問題

資產(chǎn)可能發(fā)生減值跡象的規(guī)定難以把握。準則中規(guī)定了七款判斷資產(chǎn)可能發(fā)生減值跡象的標準，這些標準屬于原則性規(guī)定，且存在大量不確定性措辭，操作中有一定難度。如第一款規(guī)定：“資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。”“大幅度、明顯高于”這些詞匯無論從質(zhì)的方面還是從量的方面都未能做出規(guī)定，完全要憑會計人員個人的主觀臆斷來決定，判斷的結(jié)果會不同。

“資產(chǎn)組”較難確定。資產(chǎn)組能夠獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流入，是企業(yè)可認定的最小資產(chǎn)組合。在實務(wù)中資產(chǎn)組的判斷是很復雜的，主要表現(xiàn)在：在確定資產(chǎn)組時沒有一個確定的標準，易受人為主觀因素的影響。資產(chǎn)組的應用需要有與之相適應的現(xiàn)金流量預算管理水平，可能很多企業(yè)達不到這個要求。

沒有體現(xiàn)資產(chǎn)的真正概念。當企業(yè)對某項資產(chǎn)計提了減值損失后，該資產(chǎn)的可收回金額又發(fā)生了增加，此時應該增加其賬面價值才能反映出資產(chǎn)的真正概念。但該準則規(guī)定已計提的減值損失是不能轉(zhuǎn)回的，這樣就會出現(xiàn)賬面上的資產(chǎn)價值和實際的資產(chǎn)價值不一致的情況。

可收回金額難以準確計量。可收回金額是根據(jù)資產(chǎn)公允價值減去處置費用后的凈額與預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者間較高者來確定的。雖然新準則對其計量作了詳細的規(guī)定但實踐中仍具有較大的難度。關(guān)于公允價值的確認，主要受到是否存在銷售協(xié)議價格和活躍市場兩個因素的影響。如果資產(chǎn)存在銷售協(xié)議價格或活躍市場，但雙方“默契”地達成某種價格，那么這個價格就很可能成為利潤操縱的工具。如果既不存在協(xié)議價格也不存在活躍市場，用于計量公允價值的信息就完全是人為的主觀判斷。關(guān)于未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。其影響因素包括未來現(xiàn)金流量、折現(xiàn)率和時間。在實務(wù)操作中，未來現(xiàn)金流量的預測仍存在很大的困難。折現(xiàn)率會受到國家的宏觀調(diào)控政策和金融市場供需變化等多個因素的影響，因而進行預測時需要很高的技術(shù)水平，帶有很大的主觀性。時間也很難準確預測。

利用流動資產(chǎn)減值進行利潤操縱。該準則強調(diào)資產(chǎn)減值損失在確定后是不能在以后的會計期間轉(zhuǎn)回來的。但這個范圍僅僅限定于固定資產(chǎn)和某些長期資產(chǎn)，而對于諸如存貨等流動資產(chǎn)則規(guī)定，只要是在符合準則規(guī)定的條件下，還是可以在原來計提的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回的。這就無法避免有些企業(yè)利用流動資產(chǎn)減值進行利潤操縱。

信息披露較少。該準則對信息披露提出了明確要求，比如要披露當期提取的資產(chǎn)減值損失金額，還要披露重大資產(chǎn)發(fā)生減值的原因、方法等內(nèi)容。但目前我國絕大多數(shù)上市公司對于資產(chǎn)可收回金額方面的信息都披露得較少。

4.資產(chǎn)減值會計準則應用中的對策及建議

A.規(guī)定更詳盡具體，減少人為判斷的范圍

對資產(chǎn)減值跡象的規(guī)定可以從量的方面和質(zhì)的方面做出更詳盡更具體的規(guī)定，比如說資產(chǎn)市價的跌幅達到了其賬面價值的多少百分比以上可以認定為發(fā)生了資產(chǎn)減值。還有，對資產(chǎn)組的確定是以其能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入為基礎(chǔ)，但實踐中某項資產(chǎn)是否能夠獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入是很難準確界定的，因此，其規(guī)定可以更加細化，從而可以最大限度地減少相關(guān)人員的估計范圍，這樣企業(yè)執(zhí)行會計政策時就不會很主觀隨意。

B.資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回要體現(xiàn)資產(chǎn)的價值

資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的政策能夠加強企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)的準確性，但為了防止企業(yè)利用減值準備調(diào)節(jié)利潤，我認為應進一步完善會計準則，制定相關(guān)的制度和法規(guī)來規(guī)范減值準備轉(zhuǎn)回的使用，對于不能合理解釋的減值準備的轉(zhuǎn)回應采用追溯調(diào)整法予以調(diào)整。

建立和健全資產(chǎn)價格信息平臺?？墒栈亟痤~的計量必須要確定資產(chǎn)的公允價值，而公允價值的確定是以具有充分活躍的資本市場為前提的。因此為了使公允價值的估計更加可靠，減少一些人為因素的影響，就有必要建立一個完善的資產(chǎn)價格信息平臺，比如說互聯(lián)網(wǎng)、權(quán)威雜志等，這樣可以定期公布某些資產(chǎn)的價格，讓這些信息更加及時準確，為人們提供更好的參考。

對流動資產(chǎn)減值準備加強監(jiān)督。由于流動資產(chǎn)計提的減值準備在符合條件的情況下是可以轉(zhuǎn)回的，被用作操縱利潤的手段的可能性也較大。因此各個部門應建立完善的監(jiān)督體系，對其加強審計監(jiān)督，包括與同行的橫向比較以及與自己以往年度的業(yè)務(wù)處理進行的縱向比較，尤其是對于同行業(yè)同規(guī)模的企業(yè)之間存在的減值準備的差異問題，更應引起重視。

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加強信息披露。企業(yè)應加強對資產(chǎn)可收回金額等信息的披露，這就要求企業(yè)要公布更多的資產(chǎn)的信息，比如說資產(chǎn)的公允價值是如何確定的、處置費用包括哪些、預計未來現(xiàn)金流量和其折現(xiàn)率都是如何估算出來的，等等。只有把這些信息都充分地披露出來，才能增加政府和社會公眾的了解，提高其對企業(yè)的信任。

加強職業(yè)后續(xù)教育。由于企業(yè)所處的社會環(huán)境千變?nèi)f化，準則在實踐中的應用也具有相當?shù)碾y度，因此企業(yè)的管理和財務(wù)人員如果不加強職業(yè)后續(xù)教育，恐怕難以領(lǐng)會新準則的精髓。這就需要大家不斷的去學習、討論、充電，從而提高自己的專業(yè)技術(shù)水平，才能在實踐中立于不敗之地。

[1]財政部.企業(yè)會計準則[M]北京：經(jīng)濟科學出版社.2006

[2]肖定峰.新準則中資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回思考[J]財會通訊.2010

[3]李星.資產(chǎn)減值準則實務(wù)操作中可能存在的問題及對策[J]財會研究.2010