黃驪穎

摘要：集裝箱是一種廣泛用于國(guó)際海運(yùn)、航空、公路、鐵路運(yùn)輸?shù)囊环N運(yùn)輸設(shè)備。目前中國(guó)在集裝箱制造行業(yè)具有絕對(duì)的壟斷地位。由于集裝箱的特殊性，在銷售收入確認(rèn)和出口退稅操作方面有著與其他制造行業(yè)不同的特點(diǎn)。本文作者以在集裝箱制造行業(yè)會(huì)計(jì)崗位近二十年工作體會(huì)，探析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)集裝箱制造業(yè)銷售收入確認(rèn)和出口退稅的影響。

關(guān)鍵詞：集裝箱；銷售收入確認(rèn)；出口退稅一、銷售收入確認(rèn)條件的困惑

集裝箱制造一般是以銷定產(chǎn)，價(jià)格為FOB價(jià)。產(chǎn)品完工后放置在堆場(chǎng)，根據(jù)客戶要求進(jìn)行發(fā)箱，銷售方負(fù)擔(dān)工廠到港口的國(guó)內(nèi)運(yùn)費(fèi)。產(chǎn)品完工后，開(kāi)具外銷形式發(fā)票，客戶收到發(fā)票后按付款期支付貨款。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義的銷售確認(rèn)原則：1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。2.企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制。3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量。4.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

對(duì)照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)銷售確認(rèn)的定義，產(chǎn)品完工已開(kāi)具發(fā)票，貨款收妥，企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則角度，不符合相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量，不滿足銷售收入確認(rèn)條件。

但從企業(yè)的實(shí)際情況分析，是否應(yīng)該嚴(yán)格遵循銷售收入確認(rèn)原則值得商榷：

1、不符合實(shí)質(zhì)重于形式原則。產(chǎn)品所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都已轉(zhuǎn)移，除了運(yùn)費(fèi)，所有的成本費(fèi)用已計(jì)量，且內(nèi)陸工廠運(yùn)費(fèi)成本可估算；而那些建在港口附近的工廠，有的完工后直接存放在港口堆場(chǎng)，幾乎不產(chǎn)生運(yùn)費(fèi)。

2、不符合收入費(fèi)用配比原則。如果按實(shí)際發(fā)箱情況確認(rèn)銷售收入，國(guó)際經(jīng)濟(jì)形勢(shì)好的年份，出箱量大，銷售收入激增；遇到經(jīng)濟(jì)危機(jī)，出箱量小，則企業(yè)堆場(chǎng)存箱量巨高不下，銷售收入倍減。

3、影響企業(yè)出口退稅。如不能及時(shí)確認(rèn)銷售收入，則企業(yè)就無(wú)法及時(shí)取得出口退稅。如遇政策變動(dòng)的年份，比如退稅率下降，還會(huì)影響企業(yè)出口退稅額。

4、財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)失真。報(bào)表上預(yù)收帳款、存貨、應(yīng)交稅金、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入等科目余額長(zhǎng)期虛高或虛低，無(wú)法反映公司真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。不僅會(huì)造成個(gè)別年份企業(yè)稅負(fù)過(guò)重的情況，而且會(huì)因?yàn)閳?bào)表數(shù)據(jù)不佳造成企業(yè)在銀行融資難的情況發(fā)生。

5、預(yù)收貨款過(guò)多會(huì)受到外匯管理部門的特別關(guān)注，影響正常的外匯業(yè)務(wù)。

6、對(duì)國(guó)家相關(guān)部門來(lái)說(shuō)，也會(huì)造成許多負(fù)面影響，比如稅務(wù)部門不能及時(shí)的征收稅款；統(tǒng)計(jì)部門無(wú)法統(tǒng)計(jì)企業(yè)真實(shí)的出口情況等等。

二、集裝箱行業(yè)出口退稅的特殊性

出口退稅是指在國(guó)際貿(mào)易業(yè)務(wù)中，對(duì)本國(guó)報(bào)關(guān)出口的貨物退還或免征在國(guó)內(nèi)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)按稅法規(guī)定繳納的增值稅和消費(fèi)稅。出口退稅主要是通過(guò)退還出口貨物的國(guó)內(nèi)已納稅款來(lái)平衡國(guó)內(nèi)產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)，使本國(guó)產(chǎn)品以不含稅成本進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，與國(guó)外產(chǎn)品在同等條件下進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng)，從而增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)能力，擴(kuò)大出口創(chuàng)匯。

生產(chǎn)企業(yè)出口的一般流程為：1、備貨與報(bào)驗(yàn)；2、租船、訂艙；3、裝運(yùn)；4、報(bào)關(guān)；5、退稅；6、收匯；其中與會(huì)計(jì)核算有關(guān)的是5和6。出口退稅辦稅員持出口報(bào)關(guān)單退稅聯(lián)（即黃單），在電子口岸出口退稅模塊交單，開(kāi)具外銷專用發(fā)票，在退稅申報(bào)軟件中錄入申報(bào)。很顯然沒(méi)有黃單就無(wú)法進(jìn)行出口退稅的操作，而海關(guān)出具黃單是依據(jù)貨物裝運(yùn)出境為前提。不同于一般的出口流程，集裝箱制造業(yè)出口一般是先收匯，再發(fā)貨報(bào)關(guān)，最后申報(bào)退稅。集裝箱制造業(yè)出口退稅業(yè)務(wù)有著自己的特殊性：

1、出口退稅申報(bào)周期長(zhǎng)。完工產(chǎn)品放置在工廠堆場(chǎng)，依據(jù)客戶的指令發(fā)貨，送到指定港口，裝貨后離境。發(fā)貨期一般都在一個(gè)很長(zhǎng)的時(shí)間段，往往貨款早已收妥，集裝箱仍未發(fā)貨。根據(jù)有關(guān)規(guī)定必須要裝運(yùn)發(fā)貨后才能報(bào)關(guān)，則產(chǎn)品可能一年甚至更長(zhǎng)的時(shí)間才能報(bào)關(guān)。這樣導(dǎo)致企業(yè)出口退稅申報(bào)周期延長(zhǎng)。由于出口退稅政策變動(dòng)頻繁，企業(yè)不得不將面臨更大的政策風(fēng)險(xiǎn)。

2、出口退稅業(yè)務(wù)繁瑣。由于集裝箱所裝貨物的出運(yùn)港不同，一批箱子經(jīng)常在不同時(shí)段，要求發(fā)往多個(gè)不同的港口。稅務(wù)對(duì)出口退稅申報(bào)的要求是一票（發(fā)票）對(duì)一單（出口報(bào)關(guān)單），如果按集裝箱出運(yùn)港所在地海關(guān)報(bào)關(guān)的話，造成一筆出口業(yè)務(wù)，分次申報(bào)出口退稅，分次進(jìn)行銷售確認(rèn)會(huì)計(jì)處理的情況發(fā)生。給企業(yè)會(huì)計(jì)核算和出口退稅業(yè)務(wù)辦理帶來(lái)了困擾。

三、在政策允許的范圍內(nèi)及時(shí)確認(rèn)收入并取得出口退稅

集裝箱作為一種運(yùn)輸設(shè)備，使用最廣泛的還是國(guó)際航運(yùn)業(yè)，主要客戶為國(guó)際大航運(yùn)公司和租箱公司。集裝箱一個(gè)訂單金額要幾百萬(wàn)美元，而收款期一般在2-3個(gè)月，前期需要工廠自己墊付巨額資金進(jìn)行原材料的采購(gòu)。國(guó)家的出口退稅政策，為企業(yè)減輕了稅收負(fù)擔(dān)，使企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)更具有競(jìng)爭(zhēng)力，另外還能間接緩解了企業(yè)流動(dòng)資金緊張的困局。但行業(yè)的特殊性，使得企業(yè)不能及時(shí)取得出口退稅優(yōu)惠，無(wú)法體現(xiàn)政府鼓勵(lì)出口創(chuàng)匯的初衷。而銷售收入無(wú)法及時(shí)確認(rèn)，也給企業(yè)帶來(lái)融資和稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)。

稅法規(guī)定：生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品按FOB價(jià)出口的，應(yīng)在貨物報(bào)關(guān)出口的當(dāng)月做銷售處理。如何允許集裝箱完工后，預(yù)先進(jìn)行報(bào)關(guān)（即虛擬報(bào)關(guān)）。即可在出口當(dāng)月進(jìn)行銷售收入確認(rèn)，并進(jìn)行出口退稅申報(bào)。這樣就解決了集裝箱制造企業(yè)不能及時(shí)確認(rèn)銷售收入和取得出口退稅的難題。

虛擬報(bào)關(guān)模式在一些地區(qū)已經(jīng)被采用，海關(guān)將工廠的堆場(chǎng)設(shè)置為監(jiān)管倉(cāng)庫(kù)，生產(chǎn)廠家的報(bào)關(guān)系統(tǒng)跟海關(guān)系統(tǒng)聯(lián)網(wǎng)，集裝箱完工的同時(shí)就能實(shí)現(xiàn)出口報(bào)關(guān)。

四、對(duì)未確定因素的探討

目前很多集裝箱生產(chǎn)廠家所在地的政府部門，出臺(tái)各種優(yōu)惠政策鼓勵(lì)企業(yè)加大出口創(chuàng)匯的力度。越來(lái)越多地區(qū)的海關(guān)開(kāi)始實(shí)行“虛擬報(bào)關(guān)”模式，然而這種特殊的報(bào)關(guān)模式與現(xiàn)行報(bào)關(guān)法規(guī)有所沖突，不時(shí)會(huì)發(fā)生因?yàn)檎卟幻?，造成企業(yè)無(wú)法及時(shí)出口報(bào)關(guān)的情況發(fā)生。而集裝箱制造業(yè)銷售收入確認(rèn)會(huì)計(jì)處理的合法性仍然沒(méi)有得到權(quán)威的定論。如果按出口報(bào)關(guān)情況確認(rèn)收入，尚未發(fā)生的運(yùn)費(fèi)是否可以計(jì)提并稅前列支？許多未確定的因素仍然值得我們進(jìn)一步去探討。（作者單位：常州新華昌國(guó)際集裝箱有限公司）

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