常慕懿

摘要：對注冊會計師的專業(yè)勝任能力進行評價是一項十分重要的工作，既有益于注冊會計師自身能力的提高，也有益于會計師事務所的管理，同時還能增強社會人員對注冊會計師的信賴。但其影響因素很多，相互之間的關系也很復雜，因而建立起科學的評價指標體系就顯得十分必要。目前國際和國內都對這項問題有了一定的研究，IFAC經過多年努力，建立了一套注冊會計師勝任能力指南體系，而中國注冊會計師協會也在2007年10月11日印發(fā)了《中國注冊會計師勝任能力指南》。故本文通過比較國內國際指南體系的異同，進而對國內會計師事務所人員的招聘提出相關的意見建議，以更好的促進國內會計師事務所的人力資源配置。

關鍵詞：注冊會計師；勝任能力；差異比較；人才招聘窗體頂端1.國內外注會勝任能力指南體系的比較

IFAC即國際會計師聯合會，成立于1957年，是一個國家組織為其成員的國際性學術組織，宗旨是以統(tǒng)一的標準發(fā)展和提高世界范圍的會計專業(yè)，促進國際范圍內的會計協調。他具有以下的任務：決定國際會計師大會的主辦國；保持與參加國際會計師大會的各國的聯系；促進國際的地區(qū)機構的發(fā)展和信息的交流；參考和吸收各國提出的意見，擴大國際會計職業(yè)協調委員會的業(yè)務，并為改進業(yè)務提供咨詢。在1997年5月8日，中國注冊會計師協會正式成為國際會計師聯合會的成員。因為我國市場經濟發(fā)展情況的限制，我國的會計制度的起步較晚，故而各項方針政策的制定，基本參考于國際上已經成熟的法規(guī)體系。在其后的比較中也可看出，IFAC指南和中國指南，存在一脈相承的關系。

1.1制定背景

IFAC指南的出臺，一方面是受到經濟全球化的影響，另一方面，國際上連續(xù)發(fā)生了多起重大財務舞弊案件，嚴重打擊了公眾對于注冊會計師及其背后事務所的信心。為了提高注冊會計師的勝任能力，重新樹立公眾的信心，IFAC開展了對注冊會計師勝任能力的研究，最終出臺了8個國際教育準則與已經發(fā)布的5個國際教育指南和3個國際教育論文一起，初步形成了針對注冊會計師的相對完整的勝任能力指南體系。

而中國指南的制定，先是進行了廣泛的文獻研究，組織組織翻譯了IFAC，亞太，美國，英國加拿大等國際行業(yè)組織的注冊快事勝任能力的文獻，研究報告等。接著明確勝任能力的相關工作的總體思路，多次召開專題會議對指南的起草進行反復的研究。最后還征求意見稿，最終形成了目前的《指南》體系。在我國指南的制定過程中，是遵循“指南制定要以國際會計師聯合會的國際教育準則為基礎，借鑒各國經驗，結合中國實際，實現與國際教育準則趨同”的思路進行的。

1.2組成部分

IFAC注冊會計師勝任能力指南體系有三部分組成：國際教育準則（IES）、國際教育指南（IEG）和國際教育研究報告（IEP）。IES是整個體系的主體部分，他的選擇標準是以得到國際范圍的認可、接受和應用為標準，所以是我國參考的重點。IEG為國際教育準則提供解釋、舉例說明，詳細闡述與國際教育準則相關的事項，可以說是IES的延伸和擴展。IEP起提起注意、傳遞相關知識和信息的作用，主要是推動影響職業(yè)會計師教育和發(fā)展的相關問題的討論成果展示。

中國的指南是對IFAC的概括和總結，看似結構完全不同，但是我國先是規(guī)范了定義，隨后對于注冊會計師勝任能力的培養(yǎng)是遵循了國際準則的要求來展開的，可以說我國會計師勝任能力的制定是IFAC指南具體要求的展開。且同時從結構中也表現出，我國注冊會計師勝任能力的培養(yǎng)，不僅重視技術操作的應用，同時也重視職業(yè)價值觀，道德態(tài)度的培養(yǎng)，強調了內外素質兼?zhèn)涞慕K生學習。

1.3細則比較

通過對比，可以發(fā)現，IFAC的各項規(guī)定更傾向于具體內容的表述，要求十分精確明了，而中國指南則傾向于方向的制定，并沒有硬性的規(guī)定。但大部分細則其實都是對于IFAC指南的歸納和總結。現試舉幾例：

IES5《實務經歷要求》規(guī)定了實務經驗階段至少應當3年。帶有較強實務會計應用成分的研究生（高于大學在校生水平，例如碩士生）教育經歷，可以折合為不超過12個月的實務經驗。申請人的實務經歷應當在一個督導人的指導下來獲得。而中國指南在第五章實務經歷中，指出資格前實務經歷的期間至少2年，比國際要求少1年，且重點強調事務經歷應為申請人提供了有助于其培養(yǎng)勝任能力的職業(yè)環(huán)境。

在IES7《職業(yè)后續(xù)教育：終身學習和職業(yè)勝任能力后續(xù)教育項目》中，提出職業(yè)后續(xù)教育應當是相關的、可計量的、可驗證的且需要經過評估的學習活動和結果。這點完全對應了中國指南第八章第二節(jié)的54，55，55條，且我國的對其進行了更相應的完整闡釋。算是對IFAC指南的完美借鑒。

中國指南中指出，注冊會計師需要的職業(yè)技能包括下列五類：①智力技能；②技術和應用技能；③個人技能；④人際和溝通技能；⑤組織和企業(yè)管理技能。而這與IFAC指南的要求是完全相同的。

由此可看出，中國指南是在IFAC指南的基礎上建立起來的，但是對于部分硬性規(guī)定，因為發(fā)展程度的限制，中國無法達到國際指南的高要求，故而放寬要求，循序漸進，走逐步與國際接軌的道路。

2.對我國注會人才培養(yǎng)的啟示

注冊會計師勝任能力的培養(yǎng)是個由淺到深且延續(xù)其職業(yè)生涯一生的過程。具體說來，要做到以下幾點：

2.1嚴格硬性指標的控制

所謂硬性指標，是指對學歷，資格證書的審核，學歷標志著注冊會計師所受到何種的基礎訓練，而資格證書則是對注冊會計師專業(yè)能力的肯定。這兩點是從根本上影響注冊會計師生產能力高低的指標。也是要考慮的第一要素。

2.2對道德素質的考量

如今的社會，信用直接和聲譽掛鉤，高聲譽會更好的為會計師事務所帶來更多的業(yè)務，而會計師事務所的信用很大一部分取決于注冊會計師的道德素質。故而在人才招聘的過程中，要包含對道德素質的考量，一名具有合格勝任能力的注冊會計師，應該具備處理業(yè)務的獨立性，對自己工作的保密性和應有的職業(yè)謹慎。而對道德素質這一軟性指標的考量，更多的應該在工作中給予定期的考核，他很大程度上依賴于會計師事務所的內部控制和對工作人員的教育。甚至一家事務所如果具有積極地企業(yè)文化和良好的工作環(huán)境，會極大地影響會計師的道德素質。

2.3重視后續(xù)教育

當一個人從學校畢業(yè)并且拿到資格證書后，他其實已經具備了基本的勝任能力，但是事務所招聘的人才往往是需要應對特殊的行業(yè)領域，這就依賴于人才在崗位上的后續(xù)教育。

后續(xù)教育既包括進一步的理論培訓，也包括實務中的操作實踐。會計師事務所應當為注冊會計師獲得職業(yè)繼續(xù)教育提供適當的機會、資源，并予以規(guī)范和指導。應當體現不同注冊會計師的職業(yè)發(fā)展目標、所處的職業(yè)領域和發(fā)展階段的差異，以及職業(yè)環(huán)境的變化。而對后續(xù)教育成果的檢驗可以通過末位淘汰制的業(yè)績考核，定期的考試和平時工作的監(jiān)督來確定。

2.4把注冊會計師勝任能力指標化

總的來說，注冊會計師的勝任能力是有多項指標綜合達成的。詳見表1：

這一指標體系參考國際通用標準，符合中國注冊會計師勝任能力指南的要求，遵循系統(tǒng)性，科學性，（上轉第71頁）污點注冊會計師的執(zhí)業(yè)分析

——基于監(jiān)管部門的公告韓煦摘要：本文以監(jiān)管部門的公告為依據，對2007年至2011年的注冊會計師的處罰公告進行統(tǒng)計，分析污點注冊會計師的執(zhí)業(yè)發(fā)展情況。研究發(fā)現，污點注冊會計師的執(zhí)業(yè)方向有五類：1、留任原事務所原職；2、留任原事務所無職；3、離開事務所行業(yè)；4、跳槽到其他事務所；5、其他。其中第一類執(zhí)業(yè)方向人數比例最高。

關鍵詞：污點；注冊會計師；執(zhí)業(yè)我國注冊會計師行業(yè)具有良好的發(fā)展前景，但是目前的執(zhí)業(yè)狀況不容樂觀，具體表現在：注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境較差，沒有形成良好的市場競爭秩序；與注冊會計師相關的法律法規(guī)不夠健全，行政干預注冊會計師執(zhí)業(yè)問題比較嚴重；注冊會計師人才隊伍匱乏；注冊會計師機構普遍規(guī)模較小，執(zhí)業(yè)范圍單一。注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中承擔著法律和道德責任的同時，也冒著風險。隨著我國市場的發(fā)展，審計業(yè)務需要分析環(huán)境的越來越復雜，法制不健全的弊端也日益顯現，審計師犯錯的可能性在提高。另外，由于會計師事務所過度競爭、不注重自身的社會責任、注冊會計師自身職業(yè)道德水平不高等原因，也導致注冊會計師違法的機率加大。一旦注冊會計師違反了職業(yè)道德或相關的法律法規(guī)，受到監(jiān)管部門的處罰，就會被納入誠信檔案，打上“污點”標記，對其今后的執(zhí)業(yè)發(fā)展造成巨大的影響。

一、污點注冊會計師的執(zhí)業(yè)方向

本文統(tǒng)計了2007年至2011年證監(jiān)會網站上關于注冊會計師的處罰公告，根據處罰公告中注冊會計師名單以及證監(jiān)會網站上的信息披露，整理出了污點注冊會計師受處原因、處罰前后執(zhí)業(yè)單位和職務，以此來對污點注冊會計師執(zhí)業(yè)方向進行分析。相關統(tǒng)計描述如下：

表1描述性統(tǒng)計12N12Frequency12Percent受處原因12違反《股票條例》124012251262.5%違反《證券法》124012221255%違反《審計準則》1240122125%執(zhí)業(yè)方向12留任原事務所原職124012221255%留任原事務所無職12401281220%離開事務所行業(yè)12401281220%跳槽到其他事務所1240121122.5%其它1240121122.5%12 受處后是否繼續(xù)

為上市公司審計124012141235%注：同一名污點注會受處原因可能包含一項以上通過樣本統(tǒng)計發(fā)現，污點注冊會計師的執(zhí)業(yè)方向主要有五大類，分別如下：

1.1繼續(xù)在原會計師事務所從事原有職務

在上述表格中統(tǒng)計的40名污點注冊會計師中，有22名人員處罰前后任職相同，比例高達55%?？梢钥闯?，很大一部分注冊會計師在受到監(jiān)管部門的處罰后仍然繼續(xù)留任原有的會計師事務所，職務維持原狀。分析原因如下：

1.1.1會計師事務所方面：

污點注冊會計師大多是事務所的高級管理人員。審計報告直接負責的主管人員往往會在會計師事務所擔任要職。在留任原職的22名污點注冊會計師中，只有兩名是事務所的一般審計人員，而其余20名所擔任的包括分所所長、部門經理、部門主任、合伙人等高級管理人員的職務。我國會計師事務所大多采用有限責任制的形式，股東不參與事務所的經營管理。因此股東必須和管理者建立了良好的合作關系，相信管理者的才能。在注冊會計師這個行業(yè)中，業(yè)務的接洽很重視客戶關系的建立。污點注冊會計師的職位相對較高，在事務所的職齡較長，他們擁有相當大的客戶資源，一旦這些注會離開，會帶走本所的一部分客戶，給事務所造成損失，因此，股東會繼續(xù)留用他們。在受到行政處罰后，事務所的董事出于企業(yè)運營的持續(xù)、團隊的穩(wěn)定性等相關方面的考慮，也不會解雇污點注冊會計師。

污點注冊會計師仍然具有執(zhí)業(yè)資格。從統(tǒng)計的證監(jiān)會的行政處罰公告來看，污點注冊會計師受到的處罰一般是罰款，沒有被吊銷注冊會計師執(zhí)業(yè)資格，能夠繼續(xù)從事相關的審計、咨詢等服務，執(zhí)業(yè)內容沒有受到太大的影響。

1.1.2污點注冊會計師自身方面

位于高職的污點注冊會計師一般不會愿意選擇到比自己原先職務低的會計師事務所工作，也不會接受比原先薪酬低的職位。所以，他們留在原位更可能產生心理上的安慰和滿足。根據馬斯洛的需要層次理論來看，人只有滿足受到他人尊重的需要后，才會去努力實現自我價值。留任原有職位，畢竟“位高權重”，無論從職業(yè)現狀還是從需要滿足上來看，都是有利的。

二、留任原有事務所但無職務

在統(tǒng)計的污點注冊會計師中，有8名在原有的事務所有個人信息，但沒有具體的職務信息。這些注冊會計師很可能只是在事務所掛職，不再從事審計服務。可見，注冊會計師受到監(jiān)管部門的行政處罰，還會受到所在事務所的處罰。

產生這種執(zhí)業(yè)現象的主要原因是原有的會計師事務所限制污點注冊會計師的發(fā)展。注冊會計師一旦遭受行政處罰，污點會伴隨其一生，不僅會對自身發(fā)展產生影響，也會影響其所在的會計師事務，阻礙事務所的壯大。上市公司越來越傾向于與沒有污點的會計師事務所合作，以提高其信用和聲譽，滿足市場準入制度。相關的新聞報道也提到“監(jiān)管部門有口頭通知，要上市公司留意會計師事務所“黑名單”，上市公司與它們有合作的要盡快解除，沒合作的以后要繞道走。”為了能夠增強可靠性和公眾的信服力，上市公司避免與有污點的事務所打交道，更不用說由污點注冊會計師擔任其審計業(yè)務的負責人。會計師事務所對污點注冊會計師不委以重任，就會限制污點注冊會計師的職業(yè)發(fā)展。可以說，一些污點注冊會計師要想尋求比受處罰前更高的職位是不可能的。

在統(tǒng)計的40名注冊會計師中，僅有14人繼續(xù)擔任上市公司審計報告的簽字會計師?？梢姡聞账鶎ξ埸c注冊會計師的執(zhí)業(yè)范圍進行了限制。雖然，我國事務所正在努力提供多元化的服務，進行內衍式擴展，但是上市公司的審計業(yè)務仍然是事務所收入的主要來源。污點注冊會計師不再是上市公司的直接審計師，為事務所創(chuàng)造的價值減少，必然不會受到原有事務所的重用。

三、不在繼續(xù)從事注冊會計師這一行業(yè)

在整理證監(jiān)會網站上的會計師事務所信息時發(fā)現，有一些污點注冊會計師在原先從事的會計師事務所中找不到相關的姓名和資料，并且也沒有數據顯示，這些污點注冊會計師在其他的事務所中任職。那么這些污點注冊會計師很可能是放棄了本行業(yè)轉而從事其他行業(yè)。

注冊會計師行業(yè)競爭壓力加大。如今，取得了注冊會計師的職業(yè)資格的人員越來越多，事務所的工作對這些新型的會計人才有很大的吸引力。這些新型人才經過事務所的培養(yǎng)，很快能獨當一面，成為項目的負責人，替代原有污點注冊會計師的職務。并且，這些新人“身家清白”，更容易得到上市公司的青睞。行業(yè)競爭壓力加大使污點注冊會計師需要重新定位。

事務所有時為了給社會公眾一個交代，可能不會繼續(xù)留用污點注冊會計師。污點注冊會計師不滿足于職業(yè)發(fā)展的停滯不前，或是受不了輿論壓力和“污點印記”，很可能會放棄注冊會計師相關的工作，從事其他行業(yè)。例如一位污點注冊會計師就由原先的會計師事務所轉入一家股份有限公司擔任副總經理和財務總監(jiān)；上海萬隆會計師事務所所在2010年3月22日撤銷后，一名污點注冊會計師就留任萬隆所的母公司——萬隆國際咨詢集團。在調查的40名污點注冊會計師中，有8名在證監(jiān)會網站上查不到個人信息，這些人很可能不再從事注冊會計師相關業(yè)務。

四、跳槽到其他的會計師事務所

有些注冊會計師是風險偏好型，他們尋求自身的發(fā)展以及職業(yè)生涯的突破，他們不會安于現狀，停滯不前。這些人很可能愿意從底層做起，比如跳槽到小型的或者是剛起步的會計師事務所。這種做法雖然得到的報酬會減少，但是今后有更大提升的空間。

一些會計師事務所愿意聘用污點注冊會計師。一些小型的或者是剛起步的會計師事務所由于發(fā)展初期的不穩(wěn)定性、發(fā)展規(guī)模和從業(yè)經驗的限制，不能接手一些較大項目的審計和咨詢業(yè)務。他們迫切的需要那些在大型會計師事務所任職過的、或者從事過大型企業(yè)審計、咨詢等相關業(yè)務的、有經驗的注冊會計師來建設自己的事務所。但是，這些小型的會計師事務所提供的薪酬福利很可能無法吸引到優(yōu)秀的注冊會計師人才，他們可能會轉而尋求污點注冊會計師來幫助事務所的建立和發(fā)展。例如統(tǒng)計發(fā)現，一名受到處罰的注冊會計師，就從岳華會計師事務所跳槽到萬隆上海所，按照2008年的事務所排名情況來看，萬隆上海所排名遠位于岳華所之后。

五、其他

事務所的合并或撤銷導致污點注冊會計師職位的變動。近幾年，國內的會計師事務所一直在發(fā)展壯大，很多中小型事務所進行了合并，形成了大型事務所。一些污點注冊會計師隨著事務所的合并而轉入新的事務所，擔任的職務也就與受處罰前存在不同。例如萬隆（亞洲）會計師事務所并入國富浩華會計師事務所后，一名污點注冊會計師就由原先萬隆所的副主任會計師轉入國富浩華所擔任副總裁。

結束語注冊會計師在受到行政處罰后，或多或少都會影響其今后的職業(yè)生涯發(fā)展，在很多方面都會受到限制。因此，要從源頭上把握，遵守法律規(guī)章來辦事，時刻保持審計的獨立性和職業(yè)謹慎，遠離“污點”。另外，污點注冊會計師要不斷提高自身的專業(yè)知識和業(yè)務水平，提高自身職業(yè)判斷能力，強化風險觀念，以積極的心態(tài)面對未來執(zhí)業(yè)前景。（作者單位：東南大學經濟管理學院）