項文衛(wèi)

【摘要】 國際比較審計研究是審計理論研究和實務(wù)研究的重要內(nèi)容，而中外國家（政府）審計準(zhǔn)則的比較研究，則是國際比較審計研究的一個重要分支。文章從中美兩國國家（政府）審計準(zhǔn)則入手，對中美兩國國家（政府）審計準(zhǔn)則的共同之處和主要不同進行了初步研究，并對進一步完善我國國家審計準(zhǔn)則體系提出了對策和建議。

【關(guān)鍵詞】 國家審計； 審計準(zhǔn)則； 比較研究

2007年美國審計署頒布了新版《美國政府審計準(zhǔn)則》，對2003年版的政府審計準(zhǔn)則進行了修改和完善。2010年中國審計署公布了新版《中華人民共和國國家審計準(zhǔn)則》，對2000年以后制定的《中華人民共和國國家審計基本準(zhǔn)則》和若干通用審計準(zhǔn)則、專業(yè)審計準(zhǔn)則進行了全面修訂。中美兩國最高審計機關(guān)在相隔不到五年的時間，先后各自修訂了審計準(zhǔn)則，不僅會給本國審計工作帶來很大的變化，也將會給世界各國審計工作帶來深刻影響。審計準(zhǔn)則是審計人員的行為規(guī)范，既是指導(dǎo)審計作業(yè)的“路線圖”，也是防范審計風(fēng)險的“防護衣”。中美審計準(zhǔn)則比較研究是國際比較審計研究的內(nèi)容之一。對中美兩國審計準(zhǔn)則進行比較研究，“揚長補短”，將會進一步促進我國審計事業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、中美兩國審計準(zhǔn)則主要差異

（一）準(zhǔn)則“冠名”不同

有意思的是，為美國立法機關(guān)服務(wù)的美國審計機關(guān)，其制定的審計準(zhǔn)則“冠名”為“政府審計準(zhǔn)則”，而為各級政府所隸屬的中國審計機關(guān)，其制定的審計準(zhǔn)則卻“冠名”為“國家審計準(zhǔn)則”。筆者認(rèn)為，出現(xiàn)這種情況原因在于對國家和政府含義的不同理解。理論上講，國家與政府是兩個不同的概念，現(xiàn)實中又密不可分。

馬克思主義認(rèn)為，國家是階級統(tǒng)治的工具；現(xiàn)代政府理論認(rèn)為，國家是特定社會中享有主權(quán)的政治組織，政府是行使國家主權(quán)的機關(guān)。在我國，“國家實行審計監(jiān)督制度”（審計法規(guī)定），因此，審計監(jiān)督體現(xiàn)的是國家意志，是國家制度建設(shè)的“頂級設(shè)計”。雖然審計機關(guān)隸屬本級政府，但政府是“人民政府”，對政府負責(zé)從根本上講是要對人民負責(zé)，對國家負責(zé)。這樣看，我國審計機關(guān)名為“政府審計”，實為“國家審計”。中版準(zhǔn)則“冠名”為“國家審計準(zhǔn)則”也就順理成章。

政府一詞有“廣義”和“狹義”之分。廣義的政府，是指“國家機構(gòu)的總體”，包括立法機關(guān)、行政機關(guān)、司法機關(guān)等。狹義的政府就是指行政機關(guān)。美國審計機關(guān)是為立法機關(guān)服務(wù)的機構(gòu)，由于立法機關(guān)也是“大”政府的組成部分，美國審計機關(guān)也可以稱為政府審計，因此，美版準(zhǔn)則從廣義角度“冠名”為政府審計準(zhǔn)則，也就不足為奇了。

（二）編寫體例不同

2007年版的《美國政府審計準(zhǔn)則》（以下簡稱美版準(zhǔn)則）的編寫體例采用的是“塊塊式”模式，即按照審計工作總的要求、審計的主要類型和職責(zé)編寫。如，在審計工作總的要求方面，明確了審計準(zhǔn)則的適用范圍、道德準(zhǔn)則規(guī)定、一般準(zhǔn)則規(guī)定；在審計類型方面，明確了財務(wù)審計和績效審計的現(xiàn)場工作準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則規(guī)定；在審計職責(zé)方面，突出了財務(wù)審計和績效審計報告準(zhǔn)則規(guī)定。由于鑒證業(yè)務(wù)也是美國審計機關(guān)的一項工作，因此，美版準(zhǔn)則對鑒證業(yè)務(wù)活動專門制定了相應(yīng)的準(zhǔn)則。此外，為了不增加各章的篇幅而又必須對審計準(zhǔn)則的內(nèi)容做進一步的說明補充，美版準(zhǔn)則制定了“附錄：補充指南”。

2010年版的中國《國家審計準(zhǔn)則》（以下簡稱中版準(zhǔn)則）改變了前兩版“基本準(zhǔn)則＋通用準(zhǔn)則+專用準(zhǔn)則”的編寫體例，采取了總括性的“條條式”模式編寫，即將基本準(zhǔn)則和通用準(zhǔn)則“合二為一”，這樣，修訂后的中版準(zhǔn)則總體上是按照審計作業(yè)流程的順序編寫。除第一章、第二章外，從第三章開始到第五章，“不分審計類型”，分別對審計計劃（包括年度審計項目計劃編制、審計工作方案編制）、審計實施（包括審計實施方案編制、審計證據(jù)獲取、審計紀(jì)錄編寫等）、審計報告（包括形式、內(nèi)容、編審、審理、送達）等主要工作程序和相關(guān)概念一并作了具體規(guī)定。

（三）涵蓋范圍不同

審計準(zhǔn)則既是審計人員行為的依據(jù)，也是審計工作開展情況的“寫照”。根據(jù)本國審計工作的實際，美版準(zhǔn)則“適用于審計師和審計組織對政府機構(gòu)、獲得政府資助的單位的審計和鑒證業(yè)務(wù)”（第一章），從美版準(zhǔn)則涉及的內(nèi)容來看，財務(wù)審計（雖然較少占用工作量）、績效審計是美國審計機關(guān)的基本工作任務(wù)，因此這些審計活動都被美版準(zhǔn)則所覆蓋。需要特別指出的是，鑒證業(yè)務(wù)是美國審計機關(guān)的一項特殊職能，因此，在美版準(zhǔn)則中專門制定了鑒證業(yè)務(wù)一般準(zhǔn)則、現(xiàn)場工作準(zhǔn)則及報告準(zhǔn)則。另外，美國審計機關(guān)在不損害審計獨立性的情況下還可以執(zhí)行非審計業(yè)務(wù)，為此，美版準(zhǔn)則的一般準(zhǔn)則和“附錄：補充指南——第三章的附屬信息”，對開展非審計業(yè)務(wù)制定了專門規(guī)定。

中版準(zhǔn)則的適用范圍沒有作特別說明，但考慮到我國審計機關(guān)1983年恢復(fù)建立后，財政財務(wù)收支審計是各級審計機關(guān)開展的主要審計類型，雖然一部分審計機關(guān)率先開展了績效審計，但大多基層審計機關(guān)績效審計的開展還處于起步階段，因此，中版準(zhǔn)則所覆蓋的主要是財政財務(wù)收支審計和審計調(diào)查，以及基于財政財務(wù)收支審計的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任履行情況審計。

（四）內(nèi)容繁簡不同

美版準(zhǔn)則突出了對審計職業(yè)道德和獨立性的要求。美版準(zhǔn)則第三章用整章篇幅對審計職業(yè)道德進行了詳細規(guī)定。美國審計機關(guān)要求審計師必須遵守“公眾利益至上、誠實正直、客觀公正、正當(dāng)使用政府信息、資源和權(quán)力、勤勉盡責(zé)”的職業(yè)道德原則，并對每一個道德原則都作了詳盡解釋和說明。在第四章一般準(zhǔn)則里，著重就審計組織和審計師的“獨立性”問題、損害“獨立性”的情形（個人損害、外部損害和組織的損害）以及如何保障“獨立性”進行了細致規(guī)定和描述。另外，美版準(zhǔn)則將績效審計納入其中，從績效審計現(xiàn)場工作和報告兩個方面作了具體詳細的規(guī)定。

比較而言，中版準(zhǔn)則雖然在第二章也對遵守審計職業(yè)道德和保持獨立性作出了基本規(guī)定，并且規(guī)定審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時要“嚴(yán)格執(zhí)行審計紀(jì)律”，但“筆墨”更多地放到了對審計程序和審計質(zhì)量控制的規(guī)定和要求。中版準(zhǔn)則一共200條，其中有關(guān)審計程序內(nèi)容的占146條，有關(guān)審計質(zhì)量控制內(nèi)容的占25條。另外，從我國國情出發(fā)，由于在一些領(lǐng)域和一些單位重大違法違規(guī)行為時有發(fā)現(xiàn)，因此，中版準(zhǔn)則對專案審計（即重大違法行為檢查）也作了專門的具體規(guī)定。

（五）概念處理方式不同

美版準(zhǔn)則對一些執(zhí)行審計業(yè)務(wù)中涉及的重要概念給出了定義或解釋性說明，為審計人員理解、把握和執(zhí)行審計準(zhǔn)則提供了依據(jù)。如在一般準(zhǔn)則中對“專業(yè)判斷”和“勝任能力”給出了概念解釋。在財務(wù)審計現(xiàn)場工作準(zhǔn)則里，對“濫用行為”給出了解釋性說明。在財務(wù)審計報告準(zhǔn)則中，對“重大缺陷、實質(zhì)缺陷”的概念作出了解釋。在績效審計現(xiàn)場工作準(zhǔn)則中，對“重要性、審計風(fēng)險、審計目標(biāo)、內(nèi)部控制、欺詐”等概念下了定義。

相對而言，中版準(zhǔn)則雖然也在使用以上概念，但沒有對以上概念作出具體解釋，只是對“真實性、合法性、效益性”概念，“審計證據(jù)、重大違法行為”等基本概念作了必要的解釋性說明。對于如何把握“重要性”等概念，中版準(zhǔn)則明確“審計人員可以參照中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定確定和運用重要性（概念）”。

（六）質(zhì)量控制路徑選擇不同

美版準(zhǔn)則對質(zhì)量控制的路徑選擇的是內(nèi)外結(jié)合方式。即內(nèi)部質(zhì)量控制和外部同業(yè)復(fù)核。美版準(zhǔn)則的一般準(zhǔn)則規(guī)定，“審計組織應(yīng)該至少每三年接受一次獨立于被檢查組織的檢查者對其審計和鑒證業(yè)務(wù)進行的外部同業(yè)復(fù)核”。中版準(zhǔn)則對質(zhì)量控制路徑選擇的是主要依靠內(nèi)部監(jiān)督機制。一是業(yè)務(wù)部門的復(fù)核機制；二是審計機關(guān)內(nèi)設(shè)法規(guī)審理機構(gòu)的審理機制；三是上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)開展審計業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查。

美版準(zhǔn)則雖然強調(diào)對審計組織質(zhì)量控制，但沒有對審計組織中的成員應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的審計責(zé)任作出明確規(guī)定。中版準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定比較突出。中版準(zhǔn)則第174條規(guī)定：“審計機關(guān)實行審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機構(gòu)、總審計師和審計機關(guān)負責(zé)人對審計業(yè)務(wù)的分級質(zhì)量控制”，并在其后規(guī)定了各個層級的工作職責(zé)和應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。

二、中美兩國審計準(zhǔn)則相同之處

（一）審計理念基本相同

美版準(zhǔn)則的前言說，公共資源使用中的透明原則和責(zé)任原則是國家治理的關(guān)鍵，政府官員及聯(lián)邦資金的接受者有責(zé)任確保公共服務(wù)的效率性、經(jīng)濟性、效果性、道德性、公正性，并實現(xiàn)預(yù)期項目目標(biāo)。高質(zhì)量的審計是政府對公眾負責(zé)的關(guān)鍵，也是保證相關(guān)項目中資源使用透明的關(guān)鍵。政府項目審計對政府決策和項目的責(zé)任、績效及運行成本提供獨立、客觀、無偏見的評估。政府審計同樣對股東及社會公眾負責(zé)，其提供關(guān)鍵信息、幫助改善項目運行與績效、降低成本、促進決策、完善激勵、識別問題的關(guān)鍵與發(fā)展趨勢。

中版準(zhǔn)則的總則說，審計機關(guān)的主要工作目標(biāo)是通過監(jiān)督被審計單位財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性，維護國家經(jīng)濟安全，推動民主法治，促進廉政建設(shè)，保障國家經(jīng)濟和社會健康發(fā)展。審計機關(guān)在確定審計項目時應(yīng)當(dāng)調(diào)查了解國家和地區(qū)財政收支、財務(wù)收支以及經(jīng)濟活動情況、政府工作中心、公眾關(guān)注的事項等審計需求，評估初選審計項目在國家經(jīng)濟和社會發(fā)展中的重要性、政府行政首長和相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)機關(guān)及公眾關(guān)注程度、資金和資產(chǎn)規(guī)模等。

中美兩國審計機關(guān)以上表述盡管“語境”不同，但審計理念是相通的，即審計機關(guān)是國家治理的重要工具，是促進經(jīng)濟社會健康運行的“免疫系統(tǒng)”，審計監(jiān)督要為國家治理服務(wù)，要為社會公眾服務(wù)。高質(zhì)量的審計工作有助于實現(xiàn)和保證審計職能和作用的有效發(fā)揮。

（二）執(zhí)業(yè)要求基本相同

無論是美版準(zhǔn)則還是中版準(zhǔn)則，作為規(guī)范審計人員行為的“準(zhǔn)繩”，都對審計機關(guān)和審計人員執(zhí)業(yè)中涉及到的職業(yè)道德、獨立性保持、勝任能力要求、現(xiàn)場工作流程、審計報告編寫和分發(fā)等提出了比較一致的要求。如在明確勝任能力方面，美版準(zhǔn)則的一般準(zhǔn)則規(guī)定：從事審計和鑒證業(yè)務(wù)的人員應(yīng)該從整體上具備完成任務(wù)所需要的足夠的執(zhí)業(yè)勝任能力。中版準(zhǔn)則第二章規(guī)定：審計機關(guān)和審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)具備本準(zhǔn)則規(guī)定的資格條件（第十三條）和職業(yè)要求（第十四條）。在強調(diào)審計紀(jì)錄方面，美版準(zhǔn)則的財務(wù)審計現(xiàn)場工作準(zhǔn)則規(guī)定：審計師必須就每一次審計準(zhǔn)備審計紀(jì)錄文件，以便詳細、清楚地了解審計工作的執(zhí)行情況（包括性質(zhì)、時間選擇、范圍以及審計程序執(zhí)行的結(jié)果）、審計證據(jù)的獲取及來源和得出的結(jié)論。審計師的審計記錄必須讓一個有經(jīng)驗但又沒有接觸過該審計業(yè)務(wù)的審計師能夠看懂下列內(nèi)容……中版準(zhǔn)則也規(guī)定：審計人員應(yīng)當(dāng)真實、完整地記錄實施審計的過程、得出的結(jié)論和與審計項目有關(guān)的重要管理事項，審計人員的記錄應(yīng)當(dāng)使未參與該項業(yè)務(wù)的有經(jīng)驗的其他審計人員能夠理解其執(zhí)行的審計措施、獲取的審計證據(jù)、作出的職業(yè)判斷和得出的審計結(jié)論。

（三）重視審計發(fā)現(xiàn)問題的整改和建議的落實

審計監(jiān)督并不是“一查了之”。中美兩國審計機關(guān)都比較重視審計發(fā)現(xiàn)問題的整改和建議的落實，并在審計準(zhǔn)則中都作了明確規(guī)定。美版準(zhǔn)則的財務(wù)審計和績效審計現(xiàn)場工作準(zhǔn)則規(guī)定：在計劃審計時，審計師應(yīng)要求被審計單位的管理層確認(rèn)以往財務(wù)審計績效審計……是否落實了相關(guān)建議。中版準(zhǔn)則也規(guī)定：審計人員在編制審計實施方案時，可以調(diào)查了解被審計單位以往接受審計和監(jiān)管及其整改情況。中版準(zhǔn)則還對審計整改檢查工作作了專門規(guī)定。

（四）共同強調(diào)審計質(zhì)量控制

美版準(zhǔn)則和中版準(zhǔn)則都強調(diào)了對審計項目質(zhì)量控制的重要性。美版準(zhǔn)則中的一般準(zhǔn)則規(guī)定，“審計組織應(yīng)該：建立質(zhì)量控制系統(tǒng)，向?qū)徲嫿M織提供合理保證，保證審計組織及其員工遵循職業(yè)準(zhǔn)則及可適用的法律、法規(guī)”。審計組織的質(zhì)量控制系統(tǒng)包括審計組織的領(lǐng)導(dǎo)層。此外，美版準(zhǔn)則還規(guī)定了審計組織內(nèi)部的質(zhì)量領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，每年至少分析并總結(jié)監(jiān)督程序的結(jié)果，以發(fā)現(xiàn)需要改進的任何系統(tǒng)問題，并提交補救措施。

中版準(zhǔn)則第一章和第六章（審計質(zhì)量控制和責(zé)任）都規(guī)定“審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)建立審計質(zhì)量控制制度”。審計質(zhì)量控制制度的涉及范圍包括：審計質(zhì)量責(zé)任、審計職業(yè)道德、審計人力資源、審計業(yè)務(wù)執(zhí)行、審計質(zhì)量監(jiān)控等。還規(guī)定：審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)對其業(yè)務(wù)部門、派出機構(gòu)實行審計業(yè)務(wù)年度考核制度，考核審計質(zhì)量控制目標(biāo)的實現(xiàn)情況，及時發(fā)現(xiàn)審計質(zhì)量控制制度及其執(zhí)行中存在的問題，并采取措施加以糾正或者改進。

三、幾點建議

中美之間國情不同、政情不同，審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)體制也各不相同，分別為立法機關(guān)（國會）和行政機關(guān)（政府）服務(wù)，因此，制定審計準(zhǔn)則的大背景不同也就在所難免。但是，畢竟中美審計機關(guān)都姓“審”，審計準(zhǔn)則之間的差異反而會成為相互學(xué)習(xí)借鑒的重要途徑。學(xué)習(xí)借鑒是雙向的。在這里，筆者結(jié)合我國國情僅就如何學(xué)習(xí)借鑒美版準(zhǔn)則規(guī)定的一些做法提出幾點建議，以進一步完善我國國家審計準(zhǔn)則體系。

（一）積極著手制定績效審計準(zhǔn)則（指南）

審計署《“十二五”審計工作發(fā)展規(guī)劃》指出：進一步完善中國特色審計法律規(guī)范體系，規(guī)范審計行為，推進依法審計。2010年中國審計署公布了新版《中華人民共和國國家審計準(zhǔn)則》，就是落實這一規(guī)劃的具體體現(xiàn)。問題是，這一規(guī)劃還提出了“全面推進績效審計”，堅持財政財務(wù)收支真實、合法審計與績效審計相結(jié)合的要求。為適應(yīng)“全面推進績效審計”的需要，規(guī)范各級審計機關(guān)績效審計的行為，有必要在總結(jié)我國開展績效審計經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，借鑒國外績效審計的做法，著手研究制定績效審計規(guī)范。鑒于審計署于2010年剛剛公布了新版《中華人民共和國國家審計準(zhǔn)則》，短期內(nèi)不會再做修訂的實際，建議審計署考慮從審計指南層次制定我國國家審計績效審計指南。地方審計機關(guān)也可以結(jié)合自身的特點，研究制定績效審計規(guī)范性文件，用于指導(dǎo)規(guī)范本地區(qū)績效審計活動。

（二）重視重要審計概念的定義和解釋說明

如果說審計準(zhǔn)則是審計人員的行為準(zhǔn)繩，那么，概念體系則是審計準(zhǔn)則的支撐。審計準(zhǔn)則是由一系列專門的概念體系組成的規(guī)范性文件。對重要審計概念下定義或作解釋性說明，是正確理解、把握和執(zhí)行審計準(zhǔn)則具體條款的前提和保障。如果欠缺這些重要概念，就為理解上產(chǎn)生歧義和執(zhí)行中出現(xiàn)偏差埋下了伏筆。其實，2000年制定的《中華人民共和國國家審計基本準(zhǔn)則》和若干通用審計準(zhǔn)則、專業(yè)審計準(zhǔn)則對“重要性、審計風(fēng)險、內(nèi)部控制”等重要審計概念都有明確定義和解釋性說明（是否科學(xué)另當(dāng)別論），因此，建議以后修訂審計準(zhǔn)則或制定有關(guān)審計指南體系時，應(yīng)該把確定重要審計概念的定義和解釋性說明作為一項重要任務(wù)，并參照美版準(zhǔn)則和其他國家審計準(zhǔn)則的規(guī)定，形成符合我國國情的審計概念體系，以完善我國國家審計準(zhǔn)則的相應(yīng)概念定義和解釋性說明，為審計人員執(zhí)行審計準(zhǔn)則、審計指南提供便利條件。

（三）進一步規(guī)范非審計業(yè)務(wù)

從美版準(zhǔn)則中可以看到，美國審計機關(guān)除承擔(dān)審計業(yè)務(wù)外，還執(zhí)行一些非審計業(yè)務(wù)，如“為政府用途或某些特定情形制定準(zhǔn)則、方法、審計指南”、“為立法機關(guān)或獨立外部組織提供援助和專業(yè)技能”、“提供培訓(xùn)、演講和技能展示”等。對開展這些非審計業(yè)務(wù)，美版準(zhǔn)則通過其“附錄：補充指南”加以規(guī)范，以避免影響審計的獨立性。我國審計機關(guān)也有“非審計業(yè)務(wù)”存在，包括參加有關(guān)部門組織的各個專項治理活動，配合有關(guān)部門查處重大案件，參與有關(guān)部門立法立規(guī)征求意見活動，為被審計單位提供法律法規(guī)培訓(xùn)等。從目前看，這些非審計業(yè)務(wù)活動尚沒有納入到我國審計準(zhǔn)則調(diào)整范圍內(nèi)。建議審計署借鑒美國審計機關(guān)的做法，對我國審計機關(guān)開展的非審計業(yè)務(wù)通過制定審計指南層次的規(guī)范性文件加以指導(dǎo)和規(guī)范。

（四）探索建立“外部同業(yè)復(fù)核”制度

美國審計機關(guān)的外部同業(yè)復(fù)核制度是加強審計質(zhì)量控制的重要方式。美版準(zhǔn)則的一般準(zhǔn)則規(guī)定：外部同業(yè)復(fù)核的職責(zé)是確定被檢查的審計組織的內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)是否充分，是否遵循質(zhì)量控制政策和程序，是否為遵循適用的專業(yè)準(zhǔn)則提供合理保證。外部同業(yè)復(fù)核組織必須是獨立于被檢查的審計組織之外的機構(gòu)。據(jù)美國審計署《質(zhì)量控制手冊》介紹，加拿大審計署曾經(jīng)作為外部同業(yè)復(fù)核機構(gòu)對美國審計署開展過外部同業(yè)復(fù)核。當(dāng)然，這與兩國國家相鄰、價值觀相近、語言文化相通等因素有很大關(guān)系。由于種種原因目前我國還不太可能邀請國外審計機關(guān)來我國開展外部同業(yè)復(fù)核。我們需要借鑒的是利用審計機關(guān)的外部組織機構(gòu)檢查審計質(zhì)量所起到的獨特作用，以作為審計機關(guān)內(nèi)部審計質(zhì)量控制的重要補充。目前審計機關(guān)的審計質(zhì)量檢查主要是在審計機關(guān)上下級之間進行的。建議采取由上級審計機關(guān)統(tǒng)一組織不同地區(qū)同級審計機關(guān)的方式（如某省下屬兩市的審計機關(guān)），開展審計質(zhì)量“互查”活動，通過互查和互比互學(xué)，找到影響審計質(zhì)量的薄弱環(huán)節(jié)，完善相關(guān)制度措施，達到進一步提高審計質(zhì)量的目的，形成具有中國特色的外部同業(yè)復(fù)核制度。●

【參考文獻】

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［3］ 蕭英達，等.國際比較審計［M］.立信會計出版社，2000.

［4］ 朱光磊.現(xiàn)代政府理論［M］.高等教育出版社，2006.