[摘 要]隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善、現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，所得稅會計(jì)在經(jīng)濟(jì)活動中正發(fā)揮著越來越重要的作用。文章從所得稅會計(jì)處理方法角度入手，闡釋國際會計(jì)準(zhǔn)則及美國會計(jì)準(zhǔn)則中所得稅準(zhǔn)則的發(fā)展歷程，指出我國所得稅會計(jì)處理中存在的若干問題，最后提出改善我國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)建議，以期對我國所得稅發(fā)展有積極的借鑒價(jià)值。

[關(guān)鍵詞]所得稅 會計(jì)處理 會計(jì)準(zhǔn)則

我國新所得稅會計(jì)準(zhǔn)則是在借鑒各國先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)和考慮我國具體情況的基礎(chǔ)上制定的，關(guān)于所得稅的規(guī)定相比在很多方面進(jìn)行了改進(jìn)并增加了新的規(guī)定，這些變化很大程度改善了我國的所得稅會計(jì)?！端枚悳?zhǔn)則》貫徹的基本原則和理念，體現(xiàn)了與國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同與協(xié)調(diào)。但準(zhǔn)則在有些方面還是存在著問題，有待于進(jìn)一步完善。

一、所得稅會計(jì)處理方法

在財(cái)務(wù)會計(jì)中，所得稅會計(jì)處理方法主要是解決所得稅的確認(rèn)計(jì)量問題。它主要分為應(yīng)付稅款法和納稅影響會計(jì)法兩種基本方法。應(yīng)付稅款法要求所得稅費(fèi)用完全按稅法計(jì)算，將本期會計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異造成的納稅影響額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期，當(dāng)期的所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期應(yīng)繳的所得稅。這種方法將稅法對企業(yè)財(cái)務(wù)的影響充分體現(xiàn)出來，是稅法導(dǎo)向的所得稅會計(jì)處理方法。

納稅影響會計(jì)法則要求所得稅跨期核算，在計(jì)算所得稅費(fèi)用時(shí)，不必調(diào)整時(shí)間性差異，只需在會計(jì)利潤基礎(chǔ)上調(diào)整永久性差異，再乘以所得稅稅率，時(shí)間性差異對所得稅的影響遞延和分配到以后各期。這種方法體現(xiàn)了會計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)向。納稅影響會計(jì)法又由于在稅率或稅基變動時(shí)的不同處理分為遞延法和債務(wù)法兩種，詳細(xì)分類如圖所示。

二、國際會計(jì)準(zhǔn)則及美國會計(jì)準(zhǔn)則中所得稅準(zhǔn)則的發(fā)展歷程

1.國際會計(jì)準(zhǔn)則中所得稅準(zhǔn)則的發(fā)展歷程。國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會于1979年7月發(fā)布了第12號公告《所得稅會計(jì)》，除了要求對時(shí)間性差異進(jìn)行跨期分配之外，只是對各種方法進(jìn)行描述，并沒有表明國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會在所得稅會計(jì)處理中的原則及立場。1985年，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會成立了課題組，專門研究修改了12號公告。1989年1月，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會發(fā)布了《所得稅會計(jì)征求意見稿》E33，建議采用損益表債務(wù)法。1993年又發(fā)布了修訂的征求意見稿。其間，該委員會規(guī)定只準(zhǔn)使用債務(wù)法。1994年10月，國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會再次發(fā)布了征求意見稿E49。該意見稿采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。1996年國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會正式發(fā)布了修訂后的《IAS12—所得稅》會計(jì)，明確禁止采用遞延法，并要求采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

2.美國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展歷程。美國于1909年通過了《公司稅法》，以法律形式開始對企業(yè)征收所得稅。1913年，美國國會通過的“第16條憲法修正案”得到各州的承認(rèn)，標(biāo)志著所得稅征收制度的正式形成。此后，美國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)歷過多次修訂和變更。

在美國主要的所得稅會計(jì)準(zhǔn)則中，財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則第96號（SFAS96）及財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則第109號（SFAS109）兩項(xiàng)準(zhǔn)則具有重要的標(biāo)志意義。財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則第96號（SFAS96）于1987年制定，是歷經(jīng)多年研究和征求意見，并在遵循規(guī)定程序基礎(chǔ)上制定的，是準(zhǔn)則制定從損益表導(dǎo)向向資產(chǎn)負(fù)債表導(dǎo)向轉(zhuǎn)變的一個(gè)典型。財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則第109號（SFAS109）于1992年頒布，并一直沿用至今。

三、我國所得稅會計(jì)處理中存在的問題

1.所得稅會計(jì)目標(biāo)較為籠統(tǒng)。我國的所得稅會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定所得稅會計(jì)準(zhǔn)則的目的是“為了規(guī)范企業(yè)所得稅的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的列報(bào)?！边@種表達(dá)比較簡練、易懂、但沒有提出所得稅會計(jì)的基本問題。與國際及美國會計(jì)準(zhǔn)則相比而言，我國對所得稅會計(jì)目標(biāo)的規(guī)定較為模糊、籠統(tǒng)。

2.所得稅會計(jì)準(zhǔn)則中缺乏對會計(jì)處理相關(guān)概念的解釋性的表述。從結(jié)構(gòu)上看我國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則基本遵循了國際會計(jì)準(zhǔn)則的框架，對有關(guān)概念和處理方法給出了詳細(xì)的解釋和說明，體現(xiàn)出豐厚的研究成果。但是，我國的所得稅會計(jì)準(zhǔn)則沒有國際會計(jì)準(zhǔn)則中的大量的解釋性說明，更沒有示例。兩者比較，我國會計(jì)準(zhǔn)則雖然簡捷，但對普通會計(jì)工作者來說，可能會不知所云。

3.關(guān)于資產(chǎn)和負(fù)債的抵消的相關(guān)處理規(guī)定不夠準(zhǔn)確。在國際會計(jì)準(zhǔn)則中詳細(xì)規(guī)定了：企業(yè)只有在符合規(guī)定條件時(shí)才能抵消當(dāng)期所得稅資產(chǎn)和當(dāng)期所得稅負(fù)債，抵消遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，而我國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則中則沒有這方面的規(guī)定。

4.有關(guān)所得稅會計(jì)處理中列報(bào)的相關(guān)規(guī)定缺乏嚴(yán)謹(jǐn)性。在列報(bào)方面，我國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則僅規(guī)定：“遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)當(dāng)分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示；所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨(dú)列示?！睕]有采用美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會第109號公報(bào)要求將遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債劃分為流動性和非流動性項(xiàng)目的作法。

四、對改善我國所得稅會計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)建議

1.增加對所得稅會計(jì)目標(biāo)的明確規(guī)定。為了使我國的所得稅會計(jì)制度更為健全，使會計(jì)人在從業(yè)時(shí)能夠更明確自己的職責(zé)，建議我國的所得稅會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)目標(biāo)及基本原則、有關(guān)概念和處理方法給出了詳細(xì)的解釋和說明，規(guī)范企業(yè)所得稅的會計(jì)核算和財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告。所得稅會計(jì)的基本問題是對前期或當(dāng)期交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的企業(yè)所得稅納稅義務(wù)和權(quán)利的會計(jì)處理。

2.對相關(guān)概念添加具體的、完善的、解釋性的語言。建議我國可以借鑒美國會計(jì)準(zhǔn)則對于暫時(shí)性差異、永久性差異等概念的具體表述，如美國有些費(fèi)用在財(cái)務(wù)報(bào)告上確認(rèn)為費(fèi)用，但稅法則不允許扣除。如商譽(yù)的攤銷、高級職員的人壽保險(xiǎn)費(fèi)；

3.完善關(guān)于資產(chǎn)和負(fù)債的抵消的相關(guān)規(guī)定。我國的所得稅會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)增加當(dāng)期所得稅資產(chǎn)和當(dāng)期所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債抵消的規(guī)定。

4.進(jìn)一步改善有關(guān)所得稅會計(jì)列報(bào)的相關(guān)規(guī)定。我國應(yīng)考慮采用美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會第109號公報(bào)要求將遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債劃分為流動性和非流動性項(xiàng)目的作法。并且規(guī)定相關(guān)資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)和預(yù)期轉(zhuǎn)回時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)，用來判斷和劃分遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上的具體分類。

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作者簡介：范鑫（1989-），女，大連交通大學(xué)管理學(xué)院會計(jì)（3+2）專業(yè)2008級學(xué)生，主要從事會計(jì)方面的理論學(xué)習(xí)與科研工作。