■ 朱堂華

（貴州省地質礦產(chǎn)勘查開發(fā)局，貴陽 550004）

為了適應地質勘查管理體制和地質勘查單位逐步向企業(yè)化管理過渡的需要，財政部于1996年5月頒布了新的《地質勘查單位會計制度》，并從當年1月1日起實施。這次地勘會計制度改革，涉及到會計核算模式的轉變、會計核算方法的更新和會計制度體系的變革等一系列新問題。這是繼1991年以后地質勘查行業(yè)會計制度改革的一項重大舉措，對促進地勘單位改革與發(fā)展，加快地勘單位企業(yè)化步伐，提高經(jīng)濟管理水平，進一步繁榮和發(fā)展地質事業(yè)，都發(fā)揮了積極作用。但是，隨著地質勘查管理體制和運行機制改革的不斷深化，全國會計改革形勢的發(fā)展，各種條件與環(huán)境發(fā)生了根本性變化，現(xiàn)行會計制度已遠遠不能適應新時期地勘單位加強管理、加快發(fā)展和深化改革的需要。

1 地勘單位會計制度改革的必要性

(1)地勘工作管理體制發(fā)生根本性變化。1999年，國務院對地質勘查隊伍管理體制改革作出了重大決策，明確實行政企（事）分開，除中央保留一部分骨干力量外，將其余地質勘查隊伍實行屬地化管理、逐步實行企業(yè)化經(jīng)營，逐步建立基礎性、公益性、戰(zhàn)略性地質工作與商業(yè)性地質工作分體運行的機制。與此同時，地質工作投資體制也隨之發(fā)生變化，除國家負責出資并組織實施公益性（包括基礎性、戰(zhàn)略性）地質勘查，以滿足國家和社會對地質勘查的公益性需要，滿足宏觀調(diào)控礦產(chǎn)資源勘查、開發(fā)和其他基本建設的需要，即國土資源大調(diào)查項目資金（一般由公益性地勘單位承擔）外，同時為進一步加強地質工作、扶持地勘單位發(fā)展還建立了中央財政補助地方地質項目資金、礦產(chǎn)資源補償費勘查資金、中央地質勘查周轉金等專項資金以及各省建立的地質勘查基金等；其余商業(yè)性勘查項目均實行礦山企業(yè)和業(yè)主負責制，由企業(yè)自主投入。

(2)地勘單位的性質發(fā)生了根本性變化。除承擔公益性、基礎性地質工作的地勘單位（地調(diào)院、環(huán)境總站）外，其余地勘單位已基本不再直接承擔國家地質工作任務，更多的是承接商業(yè)性地質工作和其他勞務性業(yè)務，基本實現(xiàn)市場化運作、企業(yè)化經(jīng)營，已不再具備公共服務性質，其經(jīng)營性質更濃一些。

(3)地勘單位內(nèi)部結構發(fā)生了根本性變化。地勘單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動，已由單一的從事地質勘查工作，擴展到礦山采掘、生產(chǎn)加工、勘察設計、建筑施工、商貿(mào)運輸、旅游、飲食服務、對外合作等多種領域；既有獨資興辦的，又有合作經(jīng)營、租賃經(jīng)營、投資參股、控股的；既有獨立法人資格的，又有非獨立法人資格的；既有獨立核算的，又有非獨立核算的。

(4)預算管理體制發(fā)生根本性變化。屬地化管理后，地勘單位隸屬關系發(fā)生了變化，其預算的隸屬關系也相應改變，原由中央財政列支的地質勘探費已統(tǒng)一劃轉到各省級地方財政，在省級財政預算支出科目中單列，但主要用于地質勘查單位離退休人員生活費、經(jīng)常性費用支出等。同時，2000年以來，我國財政預算管理體制進行了一系列重大改革，實行了部門預算、國庫集中支付、政府采購、收支兩條線等預算管理改革，有的?。ㄊ?、區(qū)）同時推行了二級預算等。根據(jù)財政部統(tǒng)一部署，全國地方政府收支分類改革于2007年全面實施，這對行政事業(yè)單位會計核算又提出了新的要求。

(5)“四三三”節(jié)余與收益分配政策已嚴重制約了地勘單位的發(fā)展，也不符合相關會計原則。1996年修訂的 地勘單位會計制度，雖然比照企業(yè)資本金核算做了較大的修改，但仍然沿用了1982年執(zhí)行的“四三三”節(jié)余與收益分配政策，主要是為了較好地處理新制度與老制度的銜接問題，并充分考慮當時地勘單位正處于由事到企的一個變革時期，需要有相關的政策支持，這對當時充分發(fā)揮地勘單位分配自主權和資金使用權、調(diào)動職工積極性起到了一定的作用。但是，隨著各種條件和環(huán)境的變化，這種職工在稅后參與利潤分配的政策已嚴重地制約了地勘單位的發(fā)展，不利于地勘單位企業(yè)化改革的進一步推進，也與會計權益理論相違背。

(6)會計法律制度環(huán)境發(fā)生了根本性變化。一是作為會計規(guī)范體系中的基本法——《會計法》己于1999年10月第九屆全國人大常委會第十二次會議進行了重大修改；二是于2001年1月1日頒布實施《企業(yè)會計制度》，打破了行業(yè)、所有制、組織方式和經(jīng)營方式的界限，建立了統(tǒng)一的企業(yè)會計制度，并針對小規(guī)模企業(yè)的特點，于2005年1月1日頒布實施了《小企業(yè)會計制度》；三是建立了以基本準則為指導、具體準則為核心的會計準則體系，1993年實施的《企業(yè)會計準則——基本準則》，適用于所有企業(yè)，從1997年的第一項具體準則《企業(yè)會計準則——關聯(lián)方關系及其交易的披露》起，至今已發(fā)布實施了38項具體會計準則；四是其他相關法律法規(guī)也進行了修改和完善，如《企業(yè)財務會計報告條例》、《會計檔案管理辦法》、《會計基礎工作規(guī)范》等；五是《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》已頒布實施，形成了以基本規(guī)范、具體規(guī)范和應用指南為框架的一套防范風險和控制舞弊為中心、以控制標準和評價標準為主體的內(nèi)部控制制度體系。

綜上所述，現(xiàn)行地勘單位會計制度已不適應地質工作改革與發(fā)展和加強地勘經(jīng)濟管理的需要，必須按照國務院《關于地質勘查單位管理體制改革方案》（國辦發(fā)〔1999〕37號）和《關于加強地質工作的決定》(國辦發(fā)〔2006〕4號)深化國有地勘單位改革這個總目標和要求，對現(xiàn)行地勘單位會計制度進行改革與調(diào)整。

2 地勘單位會計制度改革之建議

2.1 按照事業(yè)單位改革的分類改革要求，對現(xiàn)有地勘單位進行歸位定性

事業(yè)單位改革的基本原則是以分類改革為基礎，堅持政事分開，管辦分離，理順體制，創(chuàng)新機制，完善制度，引導、規(guī)范、發(fā)展事業(yè)單位，促進社會事業(yè)發(fā)展。同時按照現(xiàn)有事業(yè)單位的社會功能，將其劃分為承擔行政職能的、從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的和從事公益服務的三種類型。因此，今后地勘單位改革的大體趨勢也將是這三種方式。首先，行使政府職能的事業(yè)單位將向政府機關“靠齊”，如地勘局機關按照或參照機關公務員管理；其次，以生產(chǎn)經(jīng)營為主、并具備一定條件的地勘單位逐步轉制為企業(yè)，實行企業(yè)管理和運作機制，如各地質隊；剩下的公益性和社會服務性地勘單位，仍可能保持“事業(yè)”身份，如地調(diào)院、環(huán)境監(jiān)測院、地質學校等，以此對地勘單位進行職能歸位。在此基礎上，對擬轉制為企業(yè)的地勘單位進行事企分離、分體運行，如職工身份管理、離退休人員管理、待崗職工管理、基地物業(yè)管理等事業(yè)職能，從企業(yè)剝離出來，由地勘局統(tǒng)一進行管理，條件成熟時實行社會化管理。目前，地勘單位事企混行，在管理體制及運行機制上較難融合，在會計核算方式上也是千差萬別，非事非企，難以正確核算盈虧。而實際工作中，大多數(shù)單位是按照地勘單位會計制度進行核算，最后按財政要求套編成部門決算報表上報，導致賬表不一。

2.2 根據(jù)定位后的地勘單位性質，確定會計核算體系

會計體系及其分支，是在經(jīng)濟發(fā)展過程中形成的，是適應人們管理財務活動的需要而產(chǎn)生的。它反映著會計各個組成部分的內(nèi)在聯(lián)系和區(qū)別。無論國外還是國內(nèi)，會計歷來是按其適用范圍和核算對象分為企業(yè)會計和非企業(yè)會計的。企業(yè)會計是適用于農(nóng)、工、交、商、金融等企業(yè)單位的會計，是用以反映和監(jiān)督社會再生產(chǎn)過程中生產(chǎn)、流通領域的企業(yè)經(jīng)營資金活動的。非企業(yè)會計，即我們所說的預算會計，適用于各級政府財政機關、行政單位和事業(yè)單位的會計，用以反映和監(jiān)督社會再生產(chǎn)過程中分配領域、精神生產(chǎn)和社會福利領域的政府財政資金和事業(yè)單位業(yè)務資金的。因此，可以將目前在地勘單位實行的會計制度劃分為地勘企業(yè)和地勘事業(yè)兩套會計核算體系。前者可在現(xiàn)行《地勘單位會計制度》的基礎上, 按照新頒布的《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計制度》進行補充、修改和完善,或更名為《地勘企業(yè)會計制度》；后者可根據(jù)《地質事業(yè)單位財務制度》、《事業(yè)單位會計制度》，擬定《地勘事業(yè)單位會計制度》，同時符合財政預算管理需要。

2.3 改革和完善現(xiàn)行《地勘單位會計制度》

如前所述，目前地勘單位會計制度法律環(huán)境以及各種外部條件發(fā)生了巨大變化，因此有必要對現(xiàn)行地勘單位會計制度進行改革：

2.3.1 實行資本金制度

現(xiàn)行地勘單位實行的“國家基金制度”，是地勘單位由計劃經(jīng)濟體制向社會主義市場經(jīng)濟體制過渡過程中的一項重大改革措施，規(guī)范和明確了國家對地勘單位占有的國家基金的管理，以及地勘單位作為占有者對國家基金所享有的權利和義務。但是，這僅僅是對純國有地勘單位而言，非國有地勘單位則無法實行國家基金制度。因此，為適應多種所有制地勘單位財務管理和會計核算的需要，并鼓勵社會資本向地勘單位的投入，有必要建立資本金制度，以客觀地反映國家資本、法人資本和個人資本以及外 商資本等。

2.3.2 建立資產(chǎn)減值準備

我國的《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)應當定期或至少每年年度終了時，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對于可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備。對可能發(fā)生的資產(chǎn)損失進行確認的理由是:企業(yè)在經(jīng)營活動中存在著各種風險和不確定因素，在會計核算中，應當遵循謹慎性原則，即要求企業(yè)在面臨不確定因素的情況下作出判斷時，應當保持必要的謹慎，充分估計到各種風險和損失，不高估資產(chǎn)和收益，也不少計負債和費用，確保資產(chǎn)的真實，使其符合資產(chǎn)定義的要求。《企業(yè)會計準則》中已從四項減值準備擴大到八項減值準備，即上市公司要在計提短期投資、長期投資、存貨、應收賬款等四項減值準備的基礎上，增加對在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、委托貸款等四個項目的計提。這意味著，由于技術進步，原有設備長期閑置不用或大大貶值造成無形損耗，這也需要計提減值準備。因此，資產(chǎn)項目都要按照實際可變現(xiàn)價值或市場價值與原價值的差額提取準備。對地勘單位而言，上述資產(chǎn)減值都不同程度地存在，因此在修改和完善地勘單位會計制度時應予以充分考慮。

2.3.3 調(diào)整會計報表制度

現(xiàn)行會計制度將地勘單位會計報表劃分為兩大類：一類是向外部報送的會計報表，主要是為了滿足外部有關使用者（如上級主管機構、財政、稅務、國有資產(chǎn)管理、銀行等）進行宏觀決策和實施經(jīng)濟監(jiān)督的需要，其具體種類、格式、內(nèi)容和編制要求等，由行業(yè)會計制度統(tǒng)一規(guī)定；另一類是地勘單位內(nèi)部會計報表，主要是為了滿足內(nèi)部管理需要，其具體種類、格式、內(nèi)容和編制要求等，由地勘單位自行規(guī)定。目前，會計制度統(tǒng)一要求編制的會計報表主要有資產(chǎn)負債表、節(jié)余與收益及分配表、地質項目撥款與支出明細表、其他經(jīng)費支出明細表等。建議在改革地勘單位會計制度時，根據(jù)《企業(yè)財務會計報告條例》要求，以滿足投資者（含主管部門）需要為主要目的來設計會計報表制度，按照資產(chǎn)負債表重于收益表的“資產(chǎn)負債觀”，以資產(chǎn)負債表為主表，以利潤及利潤分配表、現(xiàn)金流量表為對應，以報表附注、費用（或項目支出）明細表為補充。

2.3.4 廢除“四三三”節(jié)余與收益分配制度

“四三三”節(jié)余與收益分配制度，即節(jié)余與收益40%用于建立地勘發(fā)展基金、30%建立職工獎勵基金、30%建立職工福利基金，這就意味著40%用于積累，60%用于消費，除有些主管部門規(guī)定收益按一定比例上交外，投資者是不享有投資收益的，這種制度嚴重地既制約了地勘單位的發(fā)展，不利于地勘單位企業(yè)化改革的進一步推進，也是有悖于會計權益理論的。同時，企業(yè)會計準則和會計制度及新的稅法規(guī)定，職工獎金（超出額度的要納入所得稅調(diào)整）可計入成本費用，職工福利費不再計提、可直接計入相關成本費用。在地勘單位建立資本金制度后，一定要廢除“四三三”節(jié)余與收益分配制度，并按照企業(yè)會計制度的要求進行稅后利潤分配。

2.3.5 增減相關會計科目

地質勘查業(yè)作為國民經(jīng)濟的基礎產(chǎn)業(yè)，其生產(chǎn)經(jīng)營活動和管理要求，既有與其他產(chǎn)業(yè)的同質性，又有其行業(yè)特殊性。因此，改革后的地勘單位會計制度在設置會計科目時，首先要符合《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準則》要求，同時還要充分考慮地質勘查的行業(yè)特點，對現(xiàn)行地勘單位會計制度的部分會計科目進行調(diào)整（增減），如國家基金、地勘發(fā)展基金、公益金、節(jié)余與收益分配等科目相應轉換成實收資本——國家資本、盈余公積、利潤分配等科目，遞延資產(chǎn)科目調(diào)整為長期待攤費用科目，將地質成果科目分別劃分為探礦權、采礦權兩個科目，增設固定資產(chǎn)減值準備等科目，增設法人資本、個人資本、外商資本等二級科目，取消備用金科目并將其歸并到其他應收款科目中；同時對損溢類科目也作適當調(diào)整。

[1]財政部,地質礦產(chǎn)部.地質勘查單位會計制度[M].北京:地質出版社,1991.

[2]財政部.地質勘查單位財務制度講解[M].北京:地質出版社,1996.

[3]財政部,地質礦產(chǎn)部.地質勘查單位會計制度培訓教材[M].北京:經(jīng)濟管理出版社,1996.