摘要：建設(shè)項目跟蹤效益審計是傳統(tǒng)審計向現(xiàn)代審計轉(zhuǎn)型的需要，也是我國審計發(fā)展的一個必然趨勢。建設(shè)項目全過程跟蹤效益審計的目標(biāo)就是充分發(fā)揮審計的監(jiān)督、評價和咨詢服務(wù)職能，有效地提高建設(shè)工程項目的資金使用效益。

關(guān)鍵詞：建設(shè)項目；全過程跟蹤 ；效益審計

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ文章編號：１６７３－２９１Ｘ（２０11）17－０168－03

基本建設(shè)項目一般都具有建設(shè)周期長、投資金額大、控制環(huán)節(jié)多的特點，建立與建設(shè)項目相適應(yīng)的監(jiān)管體制是一項龐大的、復(fù)雜的系統(tǒng)工程。自從審計進(jìn)入基本建設(shè)領(lǐng)域以來，對控制投資規(guī)模、節(jié)約建設(shè)資金、規(guī)范建筑市場起到了積極作用。但是，長期以來開展的建設(shè)項目審計主要是竣工結(jié)算審計，是一種傳統(tǒng)的“事后審計”方式。審計部門往往把工程竣工結(jié)算審核作為審計的重點，僅僅把工程造價核減了多少萬元、為國家節(jié)約了多少資金作為衡量投資效益的尺碼。未能將審計真正滲透到建設(shè)項目運行的全過程，缺乏必要的事前預(yù)防和事中控制，對建設(shè)項目造成不可挽回的損失浪費，無法將項目建設(shè)全過程中存在的問題及時反饋給相關(guān)部門并予以改進(jìn)，也就無法實現(xiàn)建設(shè)項目效益審計的目的。目前，審計部門意識到真正意義上的投資效益審計是一個系統(tǒng)的過程，目的是通過建設(shè)項目投資效益審計，揭示建設(shè)過程各階段存在的問題，深入分析問題存在的原因，提出有針對性的意見和建議，促進(jìn)工程管理部門規(guī)范工程管理，控制工程造價，杜絕損失浪費，避免國有資產(chǎn)流失，從而提高建設(shè)項目的投資效益。

一、建設(shè)項目全過程跟蹤效益審計的意義

全過程跟蹤效益審計涉及到建設(shè)項目的可行研究、規(guī)劃設(shè)計、招標(biāo)投標(biāo)、合同管理、建設(shè)管理、材料采購、工程質(zhì)量、項目評價等諸多事項。對工程項目實行全過程跟蹤效益審計，就是要監(jiān)督工程項目建設(shè)過程中的每一環(huán)節(jié)，突出事前審計、注重過程控制。首先，可以促進(jìn)建設(shè)、施工、監(jiān)理、設(shè)計單位認(rèn)真履行各自職責(zé)并相互配合，加強(qiáng)對工程項目每個過程的監(jiān)督和管理。其次，可以在很大程度上避免建設(shè)投資效益低下、建設(shè)過程效率不高情況的發(fā)生，能夠及時發(fā)現(xiàn)、揭露和糾正項目建設(shè)中存在的問題，堵塞工程管理上的漏洞，從源頭上防止建設(shè)投資的損失、浪費，保證工程建設(shè)質(zhì)量，使有限的經(jīng)濟(jì)資源發(fā)揮最大的效益。最后，可以深入到社會效益和環(huán)境效益等多方面，提高建設(shè)項目實施的透明度和公信度，盡量避免和減少項目實施中的暗箱操作和違紀(jì)違規(guī)行為，對規(guī)范和凈化建設(shè)市場能夠發(fā)揮重大作用，促進(jìn)建設(shè)領(lǐng)域中的廉政行為。

二、建設(shè)項目全過程跟蹤效益審計的現(xiàn)狀

由于工程項目跟蹤效益審計工作剛處于起步階段，目前還沒有統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，沒有形成一套完整地、成熟的理論和規(guī)范的操作流程，且工程項目涉及到不同的建設(shè)領(lǐng)域，工程性質(zhì)因項目而異，致使衡量其經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一。因此，不同項目中采用的審計技術(shù)、方法不盡相同，審計人員只能靈活地選擇與被審計事項相適應(yīng)的審計技術(shù)和方法進(jìn)行。盡管如此，通過部分審計部門實踐的驗證，工程項目全過程跟蹤效益審計模式有諸多優(yōu)點，其最突出的優(yōu)點是可以及時發(fā)現(xiàn)項目生命建設(shè)周期內(nèi)存在的問題，及時幫助建設(shè)單位改進(jìn)并促進(jìn)項目管理，以提升審計的有效性。

建設(shè)項目跟蹤效益審計是指在工程項目建設(shè)及運營過程中，利用專門的審計方法和依據(jù)一定的審計標(biāo)準(zhǔn)，對被審計單位履職過程中建設(shè)項目公共資源的使用和管理的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行全面審計。就建設(shè)工程項目效益而言，經(jīng)濟(jì)性就是指立項決策的標(biāo)準(zhǔn)是否恰當(dāng)、規(guī)模是否經(jīng)濟(jì)、設(shè)計是否優(yōu)化、工程造價是否真實合理等內(nèi)容；效率性就是指科學(xué)合理縮短建設(shè)工期、提高工程質(zhì)量、減少返工、避免停工等內(nèi)容；效果性就是指項目是否完全能實現(xiàn)建設(shè)和運營目標(biāo)。

三、建設(shè)項目全過程跟蹤效益審計存在問題分析

近幾年來，建設(shè)項目跟蹤審計取得了一定的成績，建設(shè)項目全過程跟蹤效益審計也成了現(xiàn)行建設(shè)項目審計領(lǐng)域中比較推崇的一種審計模式，不僅使事后審計面臨的諸多問題得到了有效解決，而且大大拓展了審計的功能，使審計的監(jiān)督、制約、促進(jìn)作用在更多方面得到了發(fā)揮。但在審計實踐中，建設(shè)項目跟蹤效益審計也不可避免的存在著一定的問題，簡要分析如下。

（一）審計依據(jù)不足，審計實踐被動

目前，建設(shè)項目的審計大多為事后某一方面的靜態(tài)審計，而跟蹤效益審計則是動態(tài)審計，是一種全新的審計模式，對控制建設(shè)資金使用效益責(zé)任重大，風(fēng)險也較大。但建設(shè)項目跟蹤效益審計規(guī)章制度卻相對滯后，使審計人員難以對建設(shè)項目做出具有共性的判斷和評價。

（二）審計定位不準(zhǔn)，蘊(yùn)涵審計風(fēng)險

在跟蹤效益審計模式下，審計成為建設(shè)過程中的一個主要控制環(huán)節(jié)。在建設(shè)項目跟蹤效益審計過程中，審計人員可以頻繁地深入建設(shè)現(xiàn)場進(jìn)行審計，及時指出各個環(huán)節(jié)容易暴露的問題。但這一審計模式又很容易使審計人員偏離正確的定位而侵入項目管理者的職責(zé)范圍。由于介入了項目管理，會產(chǎn)生利益沖突，使審計風(fēng)險加大，也破壞了跟蹤效益審計所建立的權(quán)力制衡機(jī)制。有些跟蹤審計機(jī)構(gòu)參與了建設(shè)項目不該介入的工作范疇，并發(fā)表具體審計意見，如果審計意見發(fā)表不當(dāng)，就容易產(chǎn)生審計風(fēng)險，造成審計部門與建設(shè)部門之間的矛盾，使審計陷入被動，工作難以開展。

（三）介入時間模糊，審計效果不明顯

跟蹤效益審計從工程立項開始，歷經(jīng)可行性研究、設(shè)計、招投標(biāo)、施工、竣工、財務(wù)決算等各個環(huán)節(jié)，審計環(huán)境十分復(fù)雜。審計介入實時跟蹤的階段不同，審計效果就有所不同。而跟蹤審計的時間介入點沒有一個明確的規(guī)定，理論上講，越早介入審計越好。但一方面由于審計人員在評價前期決策是否科學(xué)方面缺乏專業(yè)能力，無法承擔(dān)這個審計重任。另一方面認(rèn)為跟蹤審計只是在施工階段防止施工單位高估冒算。因而在跟蹤審計實踐中，絕大多數(shù)是在施工和竣工結(jié)算階段才聘請跟蹤審計單位介入，那么在前期決策、設(shè)計和招投標(biāo)階段所影響的工程造價，便無法得到控制，跟蹤審計的效果就不充分、不明顯。

（四）激勵機(jī)制缺乏，審計效益無法衡量

在審計工作實踐中，跟蹤審計人員若能恪守職責(zé)，會形成一種環(huán)境壓力，使得施工單位高估冒算的企圖大大降低。也就是說，有些高估冒算在施工的過程中就被控制了，而這一業(yè)績并不能通過具體的量化指標(biāo)來體現(xiàn)。另外，跟蹤審計的監(jiān)督評價和咨詢建議工作取得的成果也是隱性的，而且很難量化，故常常為人們所忽視，但它對工程建設(shè)管理的影響卻是深遠(yuǎn)的。然而，至今還未形成一套跟蹤審計業(yè)績評價指標(biāo)體系，使這些間接效益的取得無法衡量，這樣，從一定程度上影響了跟蹤審計人員的積極性，從而遏制了跟蹤審計的發(fā)展。

（五）審計技能不足，審計質(zhì)量難以保證

跟蹤效益審計是對建設(shè)項目的全壽命周期進(jìn)行審計，涉及項目建設(shè)的各個階段。建設(shè)項目從開工建設(shè)到交付使用涉及眾多環(huán)節(jié)和多個部門，有些涉及非常專業(yè)的知識，這就對審計人員的自身素質(zhì)提出了更高的要求。跟蹤審計人員不僅要有精湛的專業(yè)技術(shù)和較寬的業(yè)務(wù)知識面，同時還要具備良好的協(xié)調(diào)溝通能力，以及了解掌握最新的方法、技術(shù)、手段。然而，現(xiàn)在內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)力量有限，難以滿足如此長期、繁重的審計任務(wù)。

四、建設(shè)項目全過程跟蹤效益審計解決問題對策

（一）建立健全相關(guān)法律法規(guī)，確保跟蹤審計依法實施

跟蹤效益審計是建設(shè)項目審計模式的重大創(chuàng)新，它使傳統(tǒng)審計的程序、內(nèi)容、方法都發(fā)生了重大變化。為了使跟蹤審計能健康運行，確保跟蹤審計依法實施，使這一模式能更好地為工程建設(shè)項目服務(wù)，應(yīng)建立一整套跟蹤審計的規(guī)章制度，制定跟蹤審計準(zhǔn)則和跟蹤審計評價體系，健全跟蹤審計程序和跟蹤審計規(guī)范，以及與此相銜接的項目管理制度、財務(wù)管理制度等。為跟蹤審計人員、項目管理人員、財務(wù)管理人員提供具體的指導(dǎo)，使各部門各司其職，工作到位而不能越位，相互配合，協(xié)調(diào)運轉(zhuǎn)，使跟蹤效益審計逐步進(jìn)入程序化、規(guī)范化、制度化的軌道中。

（二）做好審計定位，明確各自責(zé)任

實行跟蹤效益審計后，參與建設(shè)項目的單位除基建主管部門、監(jiān)理單位、設(shè)計單位、施工單位外，還包括內(nèi)部審計部門以及審計部門聘請的社會審計組織。對于參建各方，如何合理界定跟蹤審計的職責(zé)和范圍，把握好審計的定位，明確各自的責(zé)任和權(quán)限，對于保證建設(shè)項目按期完成，提高審計效率，防范審計風(fēng)險等都具有十分重要的意義。

在實施審計前，審計部門本著既參與監(jiān)督又不能越位的原則，根據(jù)有關(guān)規(guī)定并結(jié)合相關(guān)單位的職能，以會議紀(jì)要的形式明確各個單位在建設(shè)項目中的職責(zé)。審計部門的職責(zé)包括：篩選和委托社會審計機(jī)構(gòu)，組織協(xié)調(diào)整個審計過程；審定跟蹤審計的實施方案，確定審計的方式和內(nèi)容；確定最終的工程造價；牽頭召開各方參加的協(xié)調(diào)會，解決審計過程中遇到的重大問題；評價受托社會審計機(jī)構(gòu)的工作質(zhì)量，監(jiān)督各方面的行為。在上述職責(zé)中，審計部門要擁有對跟蹤審計的主導(dǎo)權(quán)和對工程造價的最終決定權(quán)，這是保證跟蹤審計順利實施，確保審計監(jiān)督職能充分發(fā)揮的關(guān)鍵?；ú块T的職責(zé)包括：組織和管理整個建設(shè)過程；主持設(shè)備材料的招投標(biāo)工作；向?qū)徲嫴块T提供相關(guān)資料、文件；負(fù)責(zé)與建設(shè)項目相關(guān)的其他事項；根據(jù)審計確認(rèn)的金額簽訂有關(guān)文件等。在跟蹤審計過程中，除了工程造價的相關(guān)事項外，基建部門的其他常規(guī)職責(zé)不受影響。監(jiān)理部門的職責(zé)：除了對施工質(zhì)量、技術(shù)、工期等進(jìn)行控制外，還要對工程造價提出初步審核意見。實行跟蹤審計強(qiáng)化了監(jiān)理部門對工程造價審核的意識，促使其更好地履行監(jiān)理職責(zé)。

（三）準(zhǔn)確把握審計介入的時間

跟蹤效益審計在建設(shè)項目審計模式上的創(chuàng)新主要表現(xiàn)在其審計過程的經(jīng)常性，應(yīng)該綜合考慮被審計項目的建設(shè)規(guī)模、建設(shè)周期、建設(shè)要求、審計資源和審計成本等多方面要素后研究確定審計介入的合理時間：是從立項時介入，還是從開工時介入；是從概算編制后跟蹤資金運行路線，還是從施工合同簽訂后跟蹤合同的履行情況；建設(shè)項目情況的不同，選擇的方式也就不同。也就是說跟蹤審計選擇何時介入應(yīng)遵循成本效益原則及重要性原則。另外，還要將風(fēng)險管理的理念貫穿于建設(shè)項目審計的全過程。所以，建設(shè)項目審計介入時間的安排要考慮“需求性”、“重要性”和“風(fēng)險性”三個方面，準(zhǔn)確把握建設(shè)過程中的關(guān)鍵點，從而達(dá)到事半功倍的效果。

（四）建立有效的激勵機(jī)制和約束機(jī)制

在建設(shè)項目的跟蹤過程中，由于審計人員與被審計單位之間的信息不對稱，加上對審計人員監(jiān)管的缺失，很容易導(dǎo)致審計人員的機(jī)會主義傾向，可能使審計人員在跟蹤過程中應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)道德受到一定的考驗，從而影響到跟蹤審計專業(yè)判斷質(zhì)量。在外在利益誘惑的驅(qū)動下，審計人員有可能甚至故意做出不合理和不符合職業(yè)道德的選擇。因此，建立有效的激勵與約束機(jī)制是提高審計專業(yè)判斷質(zhì)量、促使審計人員發(fā)表客觀審計意見的有力措施，同時也是激發(fā)審計人員主動提升專業(yè)執(zhí)業(yè)能力的有效機(jī)制。一方面，審計部門可以設(shè)立審計判斷獎勵基金，對審計判斷質(zhì)量較高的審計人員給予物質(zhì)獎勵，并將審計專業(yè)判斷水平列入職務(wù)晉升的選擇標(biāo)準(zhǔn)，以滿足審計人員在精神和物質(zhì)上的需要，激勵審計人員努力工作，不斷提高其自身綜合素質(zhì)。另一方面，通過建立審計責(zé)任風(fēng)險分擔(dān)約束機(jī)制，約束審計人員的機(jī)會主義行為，督促其保持審計的獨立性和職業(yè)謹(jǐn)慎性，在審計專業(yè)判斷中做出正確的選擇。

（五）整合審計資源，內(nèi)外協(xié)作審計

與其他專業(yè)審計一樣，我國建設(shè)項目審計力量是由政府審計機(jī)關(guān)、社會審計組織和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)三大部分所構(gòu)成。在審計實踐中，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)將重點放在本單位或本系統(tǒng)內(nèi)投資建設(shè)的項目上。由于跟蹤效益審計的工作量大、工作任務(wù)重，內(nèi)部審計人員的專業(yè)知識的局限性和審計資源的有限性，因此，必須借助外部審計單位過硬的技術(shù)力量以內(nèi)外審計相結(jié)合的方式進(jìn)行跟蹤效益審計?？梢圆捎闷刚埦哂信c審計事項相關(guān)專業(yè)知識的人員加入跟蹤審計工作組，或委托具有法定資格的社會審計組織協(xié)助審計，充分整合審計資源，創(chuàng)新工作方式，利用內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)熟悉內(nèi)部業(yè)務(wù)、易溝通等優(yōu)勢，結(jié)合外部審計機(jī)構(gòu)專業(yè)人才儲備較好、專業(yè)力量較強(qiáng)的優(yōu)點，內(nèi)外協(xié)作，以更好的開展跟蹤審計工作。

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