摘要：在分析我國房地產(chǎn)稅制現(xiàn)狀以及物業(yè)稅由“空轉(zhuǎn)”走向“實(shí)轉(zhuǎn)”的必要性后，提出了物業(yè)稅改革的基本框架與要素設(shè)計(jì)。

關(guān)鍵詞：物業(yè)稅；房地產(chǎn)稅制；土地出讓金

中圖分類號：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ文章編號：１６７３－２９１Ｘ（２０11）17－０076－02

一、物業(yè)稅制度的產(chǎn)生和演變

“物業(yè)”一詞譯自英語的“property”或“estate”，來源于我國香港和東南亞，其一般的含義是指以土地及土地上的建筑物形式存在的不動產(chǎn)。在東南亞地區(qū)，“物業(yè)”是作為房地產(chǎn)的別稱或同義詞而使用的。物業(yè)稅就是對土地、房屋等不動產(chǎn)的所有者或使用者每年按財(cái)產(chǎn)評估值的一定比率征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。

從稅種形成時(shí)序來看，財(cái)產(chǎn)課稅稅種的歷史發(fā)展過程大致是：牲畜稅（農(nóng)具稅）—土地稅—房產(chǎn)—不動產(chǎn)稅—一般財(cái)產(chǎn)稅—凈值稅—（遺產(chǎn)稅、繼承稅－贈與稅）。牲畜稅和農(nóng)具稅實(shí)際上是最早的財(cái)產(chǎn)稅，在奴隸社會早期曾在一些國家少量的征收過。之后，隨著房屋和土地私有制的出現(xiàn)，財(cái)產(chǎn)稅的發(fā)展過渡到了房屋財(cái)產(chǎn)稅發(fā)展階段——物業(yè)稅階段。

隨著私人資本快速增長，動產(chǎn)大量增加，一般財(cái)產(chǎn)稅和近代遺產(chǎn)稅受到重視，財(cái)產(chǎn)稅體系的稅種增加。但由于動產(chǎn)的流動性，增加了稅收征管的成本和難度，使財(cái)產(chǎn)稅最終逐步歸依到對不動產(chǎn)——物業(yè)稅的征收上來。

目前，世界各國普遍開征物業(yè)稅，而且基本上都是地方稅的主體稅種，這主要是由其獨(dú)有的稅收特征決定的。首先，物業(yè)稅的課稅對象是房屋和土地等不動產(chǎn)，不能隨意移動，隱匿困難，故物業(yè)稅稅源比較確定。其次，隨著房屋不斷增加，土地價(jià)值也因有效需求增加而提高，所以物業(yè)稅稅源充裕穩(wěn)固。最后，房產(chǎn)具有固定的坐落地點(diǎn)，地域性強(qiáng)，而且房產(chǎn)與每個(gè)家庭、每個(gè)人都息息相關(guān)。因此，物業(yè)稅稅基具有地方性和普遍性的特點(diǎn)。

二、我國物業(yè)稅“實(shí)轉(zhuǎn)”的理性分析

（一）我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收制度的缺陷

各國對房地產(chǎn)課稅一般是在房地產(chǎn)的取得、流轉(zhuǎn)、保有三個(gè)環(huán)節(jié)，其中，取得包括房地產(chǎn)用地取得、房地產(chǎn)開發(fā)等；流轉(zhuǎn)主要指房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、贈與、繼承、分家析產(chǎn)等；保有指持續(xù)地持有房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)。三環(huán)節(jié)稅賦均衡是房地產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展的保證。

由于歷史原因，目前我國房地產(chǎn)稅收制度存在種種問題，主要表現(xiàn)在房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅種多、稅收負(fù)擔(dān)過重，而在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的課稅較少、稅收負(fù)擔(dān)較輕，且部分稅種的計(jì)稅依據(jù)不合理，稅率設(shè)置固定難以實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)功能，稅收優(yōu)惠范圍大。這種“重流通、輕保有”的稅制結(jié)構(gòu)已不能適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，不利于地方財(cái)政收入的籌集、資源的優(yōu)化配置和財(cái)富的合理分配。

（二）我國物業(yè)稅改革進(jìn)程

2003年10月，中共十六屆三中全會在《中共中央關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》中明確提出：“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)?！蔽飿I(yè)稅的概念由此進(jìn)入我們的視野。2005年10月，中共十六屆五中全會在《中共中央關(guān)于制訂國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展十一五規(guī)劃建議》中再次明確指出要穩(wěn)定推進(jìn)物業(yè)稅。2006年，北京、遼寧、江蘇、深圳、寧夏、重慶六省市開始物業(yè)稅空轉(zhuǎn)實(shí)驗(yàn)。空轉(zhuǎn)是指虛擬意義上的資金循環(huán)，雖然沒有實(shí)際征稅，但一切步驟和真實(shí)收稅流程相同，由財(cái)政部門、房產(chǎn)部門以及土地管理部門共同參與，統(tǒng)計(jì)物業(yè)數(shù)量，并進(jìn)行評估和稅收統(tǒng)計(jì)。2007年10月，《物權(quán)法》生效，為物業(yè)稅開征提供了法理基礎(chǔ)。2007年又批準(zhǔn)河南、安徽、福建、大連四個(gè)地區(qū)部分區(qū)域作為房地產(chǎn)模擬評稅擴(kuò)大試點(diǎn)范圍。

（三）我國物業(yè)稅從“空轉(zhuǎn)”走向“實(shí)轉(zhuǎn)”的必要性

1.增加地方財(cái)政收入，增強(qiáng)地方政府調(diào)控經(jīng)濟(jì)能力

在大部分國家，地方財(cái)政收入的主體是地方稅收入，而我國地方稅主體稅種結(jié)構(gòu)失衡，輔助稅種設(shè)置不合理，使得稅收的功能弱化，直接導(dǎo)致地方政府收入不足，調(diào)控能力降低。如前文所述，物業(yè)稅是比較典型的地方稅，可以成為地方稅體系中的主體稅種。開征物業(yè)稅，借以增加地方政府的財(cái)政收入，增強(qiáng)地方政府的調(diào)控能力。

2.調(diào)節(jié)居民財(cái)富再分配，實(shí)現(xiàn)稅收的公平原則

房屋是居民的生活必需品，同時(shí)也是個(gè)人財(cái)富的體現(xiàn)。物業(yè)稅作為對社會財(cái)富存量課稅的稅種，區(qū)別對待各種不同類型的個(gè)人住房和產(chǎn)權(quán)人的納稅能力。通過稅率的設(shè)置對擁有豪宅和多套房地產(chǎn)的人群征收高額稅收，對低收入者實(shí)行低稅率乃至零稅率，這樣有利于增加政府的轉(zhuǎn)移支付能力，增進(jìn)社會公平，實(shí)現(xiàn)稅收的橫向和縱向均衡。

3.促進(jìn)資源合理配置，實(shí)現(xiàn)稅收的效率原則

由于我國房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅負(fù)較輕，土地的保有成本低，升值空間大，有些人就大量的囤積土地這種稀缺資源，導(dǎo)致房地產(chǎn)資源配置的有效性大大降低。同時(shí)，我國目前很多城市住宅市場結(jié)構(gòu)失衡，中高檔房產(chǎn)比例過高，其直接結(jié)果就是空置率上升。物業(yè)稅作為對房產(chǎn)保有期間，在評估價(jià)格基礎(chǔ)上征收的一種稅，會隨著房產(chǎn)市值的變化而變化。通過稅率的設(shè)置可以提高炒地、炒房者在房地產(chǎn)保有階段的稅收負(fù)擔(dān)，從而改善房地產(chǎn)投資結(jié)構(gòu)性矛盾。

三、我國物業(yè)稅要素的具體設(shè)計(jì)

（一）納稅人

從理論上講，物業(yè)稅的納稅人應(yīng)為在一國境內(nèi)擁有土地、房屋及附屬物等不動產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)所有人。但是，由于我國土地實(shí)行公有制，單位和個(gè)人只擁有一定年限的土地使用權(quán)，不動產(chǎn)指向的對象只能是土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)。我國很多企事業(yè)單位產(chǎn)權(quán)不清、產(chǎn)權(quán)與使用權(quán)分離的情況非常嚴(yán)重。故在實(shí)際征管過程中，全部按房屋產(chǎn)權(quán)人征稅的困難相當(dāng)大。鑒于我國的特殊國情，可以采取屬地原則，將物業(yè)稅的納稅人確定為：在中華人民共和國境內(nèi)擁有不動產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)所有人，產(chǎn)權(quán)所有人不能確定的，根據(jù)實(shí)際情況確定物業(yè)稅的納稅人。

（二）征稅對象

對于我國物業(yè)稅的征稅對象，眾說紛紜，具體包括僅對第二處以上房產(chǎn)征收，僅對經(jīng)營性房產(chǎn)征收，僅對高檔物業(yè)征收，僅對城鎮(zhèn)房地產(chǎn)征收等不同意見。筆者建議將物業(yè)稅的征稅對象界定為：土地、房屋及其附屬物。理由是：土地和建筑物的價(jià)值密不可分。由于房地產(chǎn)買賣多是土地和房屋一起轉(zhuǎn)移，將土地和房屋及附屬物合并征稅，課稅價(jià)值容易掌握。

我國的土地管理方式采用的是土地國有和政府批租的方式。在土地所有權(quán)屬于國家的前提下，用地者必須向政府一次性交納土地出讓金，才能取得一定期限的土地使用權(quán)。這種制度可以給地方各級政府帶來豐厚財(cái)源，土地批租期限從40年到70年不等。土地批租收入在某些城市已經(jīng)達(dá)到財(cái)政收入的30%以上，但給開征物業(yè)稅帶來了一個(gè)很大的難題，即物業(yè)稅與土地出讓金的關(guān)系難以處理。

目前，一種普遍的觀點(diǎn)是將土地出讓金并入物業(yè)稅。事實(shí)上，土地出讓金（地價(jià)）和物業(yè)稅是兩個(gè)不同的領(lǐng)域和范疇。前者是物業(yè)在交易過程中價(jià)值的實(shí)現(xiàn)，后者是持有物業(yè)價(jià)值的附加成本。前者是市場交易行為，后者是政府政策行為。至于土地出讓金和物業(yè)稅的關(guān)系，可以概括為土地出讓金（地價(jià)）構(gòu)成物業(yè)稅的稅基，物業(yè)稅按照地價(jià)的一定比例征收，并且隨之成比例地變化。所以，我們也不應(yīng)把現(xiàn)時(shí)房價(jià)中的地價(jià)部分看成是政府預(yù)收70年的物業(yè)稅。另外，物權(quán)法明確規(guī)定：“住宅建設(shè)用地使用權(quán)期間屆滿的，自動續(xù)期?！边@實(shí)際上是使土地所有權(quán)的歸屬得到重新確認(rèn)，即承認(rèn)業(yè)主擁有對土地的永久性使用權(quán)?？梢?，我國征收物業(yè)稅的本質(zhì)是，當(dāng)房屋和它占用的土地成為私有財(cái)產(chǎn)時(shí)，就構(gòu)成了征稅對象。

（三）征稅范圍

物業(yè)稅的征稅范圍應(yīng)界定為城市、城鎮(zhèn)、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)和農(nóng)村被使用或出讓的土地以及所有營業(yè)及非營業(yè)用的房屋。

從理論上講，農(nóng)村及城鄉(xiāng)結(jié)合地區(qū)的一些經(jīng)營性企業(yè)同樣享有政府提供的公共性服務(wù)，并且具有納稅能力，如果不對其征稅不符合公平原則。

從稅收征管實(shí)踐來看，也有必要將農(nóng)村納入物業(yè)稅征管范圍。原因在于：首先，農(nóng)村城市化程度不斷提高，一些地區(qū)已具備了城市的功能，尤其在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的農(nóng)村，房產(chǎn)規(guī)模急劇擴(kuò)大，經(jīng)營用房快速膨脹，完全可以納入征稅范圍，作為穩(wěn)定的稅源。其次，隨著我國城市化、城鎮(zhèn)化進(jìn)程的推進(jìn)，農(nóng)村與城鎮(zhèn)的界限將變得越來越模糊，城鎮(zhèn)區(qū)域很難準(zhǔn)確界定，容易形成征稅的真空地帶。

但是，由于我國目前城鄉(xiāng)貧富差距極不平衡，住房分配不公，部分人擁有較多的房地產(chǎn)，而中低收入家庭住房緊張的問題還比較突出，因此，就目前而言，有必要進(jìn)一步區(qū)分城鄉(xiāng)和個(gè)人住宅的征稅問題。

對農(nóng)村物業(yè)稅的征稅問題。在對農(nóng)村地區(qū)征收物業(yè)稅的范圍界定上必須慎重。一是對經(jīng)營性物業(yè)原則上應(yīng)征收物業(yè)稅。包括企業(yè)經(jīng)營所占用土地、房屋及其附屬物，個(gè)人用于出租經(jīng)營的房屋等。二是區(qū)別對待非經(jīng)營性物業(yè)中的農(nóng)民自用住宅和非自用住宅。我國大部分農(nóng)村地區(qū)商品化程度很低，農(nóng)村公共服務(wù)支出需要和農(nóng)民部分物業(yè)實(shí)行免稅政策。對于滿足居住需要以外的非自用住宅，如宅基地以外的多套住宅，非農(nóng)業(yè)人員在農(nóng)村建造的別墅等原則上應(yīng)按照規(guī)定繳納物業(yè)稅。

對居民住宅物業(yè)稅的征收問題。從納稅人權(quán)利保護(hù)角度，國家征稅必須有限度，不能觸及納稅人維持基本生活的財(cái)產(chǎn)。在現(xiàn)階段的中國，大多數(shù)居民的住房是維持生存基本需要的必需品，在房價(jià)日益高漲的情況下，對這部分房產(chǎn)征稅，將加重納稅人的負(fù)擔(dān)，因此，居民住宅物業(yè)稅的征收范圍應(yīng)鎖定在擁有個(gè)人高檔住宅（別墅、高檔公寓等）以及擁有多套住宅上。對一般性居民住宅可以通過設(shè)計(jì)起征點(diǎn)和減免稅等措施，從而保證廣大居民不但“居有其屋”，同時(shí)稅收負(fù)擔(dān)合理。

（四）計(jì)稅依據(jù)

我國目前的房地產(chǎn)稅制是以土地的面積和房產(chǎn)的原值或租金作為計(jì)稅依據(jù)的，這樣的計(jì)稅依據(jù)不能正確地反映財(cái)產(chǎn)的現(xiàn)有價(jià)值，不能反映土地的級差收益和土地、房產(chǎn)的時(shí)間價(jià)值，不能隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、房地產(chǎn)的增值而相應(yīng)增加稅收收入。

世界各國普遍以房地產(chǎn)的評估價(jià)值作為其計(jì)稅依據(jù)。評估價(jià)值是以一定的評估原則和評估方法求得評估值再乘以一定的比率得到的。按房地產(chǎn)評估值征稅，能比較客觀地反映房地產(chǎn)價(jià)值和納稅人的承受能力，有利于解決現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制存在的計(jì)稅依據(jù)不合理的問題。按評估值征稅還能比較準(zhǔn)確地反映土地的級差收益以及土地、房屋的時(shí)間價(jià)值，保護(hù)土地資源，促進(jìn)納稅人合理利用房地產(chǎn)資源，同時(shí)規(guī)范房地產(chǎn)市場交易和促進(jìn)房地產(chǎn)資源的有效配置。

（五）稅率

開征物業(yè)稅的大部分國家都采用比例稅率，少數(shù)國家采用定額稅率和累進(jìn)稅率?？紤]到兼顧效率與公平原則，建議我國物業(yè)稅采用差別比例稅率與幅度稅率結(jié)合的辦法，即按照物業(yè)分類不同、用途不同實(shí)行差別比例稅率；按照地區(qū)不同，國家設(shè)定統(tǒng)一的幅度稅率，各地方政府根據(jù)本地市政建設(shè)狀況、經(jīng)濟(jì)繁榮程度等實(shí)際情況，在省級人民代表大會的授權(quán)下，自行決定適用稅率。

稅率的設(shè)計(jì)必須充分考慮納稅人的稅收負(fù)擔(dān)、政府的財(cái)政收入等因素。實(shí)行土地私有制的國家和地區(qū)的物業(yè)稅稅率一般在1%～3%之間。而我國是對土地使用權(quán)征稅，同時(shí)，物業(yè)稅改革后，將歸并目前開征的土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和契稅等稅費(fèi)，取消這些稅費(fèi)必將減少地方政府的財(cái)政收入，因此，如何保證在物業(yè)稅改革后能夠保證目前的稅負(fù)水平而不至于大幅度地減少地方政府的財(cái)政收入，是制定稅率需要重點(diǎn)考慮的因素。鑒于我國目前房地產(chǎn)價(jià)格偏高的現(xiàn)狀和一般居民的承受能力，建議物業(yè)稅的基準(zhǔn)稅率定在0.5%左右為宜。

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