（1.伊春市林業(yè)管理局財(cái)務(wù)處，黑龍江伊春153000 ；2.伊春市財(cái)政局，黑龍江伊春153000）

摘要：無(wú)形資產(chǎn)作為現(xiàn)代企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的核心體現(xiàn)，其作用的發(fā)揮主要是通過(guò)其資本化實(shí)現(xiàn)的。但是，我國(guó)在這一方面的工作起步較晚，在實(shí)際運(yùn)行中還存在各種各樣的問(wèn)題。推動(dòng)我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)的資本化要合理。大力加強(qiáng)和加快無(wú)形資產(chǎn)的資本化，可防止無(wú)形資產(chǎn)的流失，加大對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)、管理、運(yùn)營(yíng)與策劃。

關(guān)鍵詞：無(wú)形資產(chǎn) 無(wú)形資產(chǎn)資本化 雙重計(jì)價(jià)模式

中圖分類(lèi)號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ文章編號(hào)：１６７３－２９１Ｘ（２０11）26－０003－02

一、對(duì)我國(guó)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)資本化內(nèi)容的探討

1.無(wú)形資產(chǎn)資本化確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的再認(rèn)識(shí)

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無(wú)形資產(chǎn)》中指出，無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、無(wú)實(shí)物形態(tài)的非貨幣長(zhǎng)期資產(chǎn)，包括專(zhuān)利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專(zhuān)利技木、商譽(yù)等?，F(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)只有同時(shí)滿足以下條件時(shí)，才能予以資本化：（1）該項(xiàng)資產(chǎn)在企業(yè)獲得經(jīng)濟(jì)利益方面有作用，以及發(fā)揮這種作用的能力能夠被證實(shí)；（2）取得該資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量。筆者認(rèn)為，現(xiàn)代的會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)該建立在為相關(guān)利益人提供有利于經(jīng)濟(jì)決策的會(huì)計(jì)信息上。人們關(guān)注的會(huì)計(jì)信息重點(diǎn)是當(dāng)前與未來(lái)現(xiàn)金流動(dòng)情況和財(cái)務(wù)狀況，而按傳統(tǒng)的資本化規(guī)定很難滿足此要求。因此，判斷一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源是否為無(wú)形資產(chǎn)，主要應(yīng)看它是否具備超額獲利能力，而不能從是否具備成本可計(jì)量的角度來(lái)過(guò)分強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性和可靠性原則，忽視與拋棄會(huì)計(jì)信息相關(guān)性和客觀性原則。

2.無(wú)形資產(chǎn)概念的外延列舉項(xiàng)目有待拓寬

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無(wú)形資產(chǎn)》將無(wú)形資產(chǎn)外延以列舉方式予以定義，具體項(xiàng)目包括：專(zhuān)利權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)、商譽(yù)等。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代，隨著科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展，無(wú)形資產(chǎn)反映的內(nèi)容和形式日益豐富。特別是以信息技術(shù)、計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)為核心的高科技產(chǎn)業(yè)的出現(xiàn)和發(fā)展后，現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定的項(xiàng)目應(yīng)該拓寬，以便與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的確認(rèn)范圍接軌。因此，結(jié)合我國(guó)實(shí)際，在當(dāng)前現(xiàn)行規(guī)定范圍的基礎(chǔ)上，可考慮先把電子計(jì)算機(jī)軟件、網(wǎng)址和域名、人力資源納入無(wú)形資產(chǎn)列舉項(xiàng)目范圍，其他的無(wú)形資產(chǎn)可并入相近的項(xiàng)目，以后隨著經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的發(fā)展和豐富，在必要時(shí)應(yīng)予以補(bǔ)充。

3.傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)價(jià)模式已力不從心

現(xiàn)行無(wú)形資產(chǎn)資本化計(jì)價(jià)模式是遵循歷史成本原則，即按取得或?qū)崿F(xiàn)時(shí)的實(shí)際成本（或相關(guān)費(fèi)用耗費(fèi)）計(jì)量入賬。用歷史成本作為無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)具有確定性和穩(wěn)定性優(yōu)點(diǎn)。但事實(shí)上，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的出現(xiàn)，無(wú)形資產(chǎn)的歷史計(jì)價(jià)模式，日漸難以適應(yīng)。首先，由于無(wú)形資產(chǎn)的成本，尤其是自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)的成本，具有不對(duì)稱(chēng)性、虛擬性等特點(diǎn)，用歷史成本計(jì)價(jià)模式不能體現(xiàn)該無(wú)形資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值，同時(shí)會(huì)產(chǎn)生諸多的問(wèn)題。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)知識(shí)資本作為企業(yè)資本源泉，以知識(shí)創(chuàng)新作為其發(fā)展動(dòng)力。所以，知識(shí)資本的計(jì)價(jià)，按照傳統(tǒng)計(jì)價(jià)原則，可能只是幾本書(shū)的價(jià)錢(qián)，這無(wú)疑會(huì)對(duì)知識(shí)資本的發(fā)展產(chǎn)生一些不利影響。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展，自創(chuàng)商譽(yù)的重要性日漸被人們所認(rèn)識(shí)，被認(rèn)為是隱藏在資產(chǎn)負(fù)債表背后巨大的經(jīng)濟(jì)資源。顯然，傳統(tǒng)的計(jì)價(jià)模式難以對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

4.雙重計(jì)價(jià)模式及信息披露的探討

基于上面所述原因，筆者認(rèn)為，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)價(jià)模式不再是無(wú)形資產(chǎn)資本化唯一的計(jì)量基礎(chǔ)。鑒于平穩(wěn)過(guò)渡的需要，可考慮采用雙重計(jì)價(jià)模式對(duì)其進(jìn)行計(jì)量反映。所謂雙重計(jì)價(jià)模式，在遵循現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度所規(guī)定的歷史成本計(jì)價(jià)模式對(duì)無(wú)形資產(chǎn)在賬內(nèi)進(jìn)行反映和核算的基礎(chǔ)上，同時(shí)采用預(yù)期現(xiàn)金流量?jī)衄F(xiàn)值法或公允市價(jià)法對(duì)企業(yè)擁有的無(wú)形資產(chǎn)尤其是自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)（如商譽(yù)）予以定期反映和認(rèn)定，將定期測(cè)算的數(shù)據(jù)信息在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以充分披露，同時(shí)可在企業(yè)盈利預(yù)測(cè)報(bào)告中以適當(dāng)形式進(jìn)行說(shuō)明。這樣做的好處在于：第一，能更完整、公允、客觀地反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；第二，有利于內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理者正確地投資和籌資；第三，在企業(yè)重組或改制中，可避免由于忽視無(wú)形資產(chǎn)的現(xiàn)值而造成企業(yè)價(jià)值嚴(yán)重低估，使企業(yè)資產(chǎn)遭受損失；第四，有利于投資者、債權(quán)人掌握企業(yè)未來(lái)盈利能力信息，正確做出決策。

二、對(duì)我國(guó)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)資本化實(shí)現(xiàn)途徑的探討

無(wú)形資產(chǎn)資本化是無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的主要內(nèi)容，無(wú)形資產(chǎn)資本化的實(shí)現(xiàn)要以“三結(jié)合”為形式，以人的能動(dòng)作用和創(chuàng)新為核心。

無(wú)形資產(chǎn)資本化以“三結(jié)合”為表現(xiàn)形式，所謂“三結(jié)合”是指無(wú)形資產(chǎn)與產(chǎn)品的結(jié)合，無(wú)形資產(chǎn)與管理的結(jié)合，無(wú)形資產(chǎn)與企業(yè)的結(jié)合，要做到“三結(jié)合”靠的是企業(yè)的人力資源，靠的是發(fā)揮人的能動(dòng)作用、創(chuàng)新作用，這不僅是無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)的關(guān)鍵，也是無(wú)形資產(chǎn)資本化的關(guān)鍵。通過(guò)人的不斷創(chuàng)新，可以實(shí)現(xiàn)無(wú)形資產(chǎn)與有形資產(chǎn)價(jià)值鏈的連接，提高產(chǎn)品的價(jià)值含量，為產(chǎn)品開(kāi)拓市場(chǎng)奠定基礎(chǔ)，而無(wú)形資產(chǎn)與管理的結(jié)合，則放大了無(wú)形資產(chǎn)的作用和價(jià)值，無(wú)形資產(chǎn)與企業(yè)的結(jié)合，則最終實(shí)現(xiàn)了企業(yè)的價(jià)值、產(chǎn)品的價(jià)值、管理的價(jià)值與人的價(jià)值的完整結(jié)合。因此，實(shí)現(xiàn)無(wú)形資產(chǎn)的資本化，使企業(yè)的資源得到最佳的組合，最大限度發(fā)揮人的創(chuàng)造性，從而為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價(jià)值。無(wú)形資產(chǎn)資本化的尺度是無(wú)形資產(chǎn)的質(zhì)量和數(shù)量，除了無(wú)形資產(chǎn)的數(shù)量和質(zhì)量之外，還有一個(gè)重要尺度就是無(wú)形資產(chǎn)結(jié)構(gòu)。

三、我國(guó)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)資本化中出現(xiàn)的問(wèn)題

1.大量無(wú)形資產(chǎn)為國(guó)有企業(yè)擁有，國(guó)有企業(yè)現(xiàn)代企業(yè)機(jī)制的不規(guī)范以及國(guó)有股權(quán)的主體地位制約了無(wú)形資產(chǎn)的資本化進(jìn)程。由于我國(guó)國(guó)有經(jīng)濟(jì)占有主體地位，因此無(wú)形資產(chǎn)的主要占有者也是國(guó)有企業(yè)。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)越來(lái)越多地體現(xiàn)人的創(chuàng)造性勞動(dòng)，由于無(wú)形資產(chǎn)附屬在國(guó)有資產(chǎn)上，因此在我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定機(jī)制中無(wú)法體現(xiàn)，這從無(wú)形資產(chǎn)的源頭缺乏了市場(chǎng)化的動(dòng)力基礎(chǔ)。而在無(wú)形資產(chǎn)屬于國(guó)有資產(chǎn)的情況下，在國(guó)有資產(chǎn)流動(dòng)性差的現(xiàn)實(shí)下，無(wú)形資產(chǎn)的流動(dòng)既缺乏產(chǎn)權(quán)所有者的動(dòng)力，又缺乏現(xiàn)實(shí)的必要條件。

由于我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)的資本化尚處于自發(fā)和無(wú)序的狀態(tài)之中，由直接占有方主導(dǎo)資本化過(guò)程，由于其無(wú)形資產(chǎn)多元貢獻(xiàn)一元獨(dú)享和一元貢獻(xiàn)多元共享的分配缺陷，同時(shí)產(chǎn)權(quán)界定通常涉及產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，這一主要受市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律支配的行為顯然要受等價(jià)有償?shù)氖袌?chǎng)原則約束，造成國(guó)有無(wú)形資產(chǎn)既不能市場(chǎng)化，又不能資本化。

2.發(fā)達(dá)國(guó)家的跨國(guó)企業(yè)低成本取得包括市場(chǎng)份額、企業(yè)品牌、專(zhuān)利、商業(yè)秘密在內(nèi)的無(wú)形資產(chǎn)，使我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)資本化處于不利的位置。對(duì)于市場(chǎng)而言，無(wú)形資產(chǎn)的作用要比有形資產(chǎn)的作用大得多，發(fā)達(dá)國(guó)家無(wú)形資產(chǎn)一旦占領(lǐng)市場(chǎng)，我國(guó)新產(chǎn)品和同類(lèi)產(chǎn)品在市場(chǎng)中的生存空間將是十分狹小和被動(dòng)的。如我國(guó)的洗滌用品市場(chǎng)、彩色膠卷市場(chǎng)等，大部分被國(guó)外的品牌占領(lǐng)。這些國(guó)外的品牌占主導(dǎo)地位，使我國(guó)同類(lèi)產(chǎn)品的無(wú)形資產(chǎn)迅速貶值，嚴(yán)重阻礙了我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)的資本化進(jìn)程。

3.缺乏無(wú)形資產(chǎn)資本化活動(dòng)的機(jī)制，加之無(wú)形資產(chǎn)管理與評(píng)估工作落后，導(dǎo)致無(wú)形資產(chǎn)大量閑置，無(wú)形資產(chǎn)嚴(yán)重流失。由于無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定機(jī)制的落后，導(dǎo)致無(wú)形資產(chǎn)大量閑置，而無(wú)形資產(chǎn)如果不能及時(shí)的市場(chǎng)化、資本化，在閑置中的流失速度要比有形資產(chǎn)快得多。我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)的嚴(yán)重流失，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的消極影響是深遠(yuǎn)的，最典型的體現(xiàn)是我國(guó)著名的商標(biāo)紛紛被國(guó)外搶注的問(wèn)題，如阿詩(shī)瑪、女兒紅等等，表面看來(lái)是時(shí)間問(wèn)題及注冊(cè)的時(shí)間落后于人的問(wèn)題，其深層的原因是我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定不明，市場(chǎng)化、資本化機(jī)制缺乏造成的。

四、實(shí)施無(wú)形資產(chǎn)戰(zhàn)略，推動(dòng)無(wú)形資產(chǎn)的資本化的具體策略

1.無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定是無(wú)形資產(chǎn)資本化的前提

多元貢獻(xiàn)一元獨(dú)享和一元貢獻(xiàn)多元共享的無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定體制，以及過(guò)于僵化的無(wú)形資產(chǎn)界定標(biāo)準(zhǔn)，都嚴(yán)重阻礙了無(wú)形資產(chǎn)的資本化進(jìn)程。因此，要實(shí)現(xiàn)無(wú)形資產(chǎn)的資本化必須首先解決無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定問(wèn)題。在這一問(wèn)題上作為國(guó)有經(jīng)濟(jì)以及政府部門(mén)應(yīng)該放權(quán)讓利，把無(wú)形資產(chǎn)市場(chǎng)化的權(quán)利交給市場(chǎng)，讓更多創(chuàng)新在利益的驅(qū)動(dòng)下主動(dòng)去推動(dòng)無(wú)形資產(chǎn)的資本化。這看起來(lái)好像國(guó)家吃了虧，但是國(guó)家可以減少在資本化過(guò)程支出的成木、風(fēng)險(xiǎn)以及無(wú)形資產(chǎn)閑置導(dǎo)致貶值流失，而且還可以通過(guò)無(wú)形資產(chǎn)的資本化得到更多的稅收回報(bào)。因此，從戰(zhàn)略的角度講，除了完全由國(guó)家設(shè)計(jì)提出的、關(guān)系國(guó)計(jì)民生的無(wú)形資產(chǎn)外，政府國(guó)有經(jīng)濟(jì)要在無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)與資本化中扮演資助、扶持、讓利、讓權(quán)的角色，在無(wú)形資產(chǎn)的資本化中實(shí)施放水養(yǎng)魚(yú)。

2.大力加強(qiáng)和加快無(wú)形資產(chǎn)的資本化，防正無(wú)形資產(chǎn)的流失

無(wú)形資產(chǎn)組合戰(zhàn)略的形式多種多樣，例如，無(wú)形資產(chǎn)與組織的組合表現(xiàn)為以無(wú)形資產(chǎn)為紐帶的合作、聯(lián)盟、協(xié)作等；各類(lèi)無(wú)形資產(chǎn)之間的組合，如專(zhuān)利與商標(biāo)的組合，即一方有專(zhuān)利，另一方有知名商標(biāo)等等。由于無(wú)形資產(chǎn)的形式繁多，組合的方式更是千變?nèi)f化，這給企業(yè)利用無(wú)形資產(chǎn)組合戰(zhàn)略進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)提供了廣闊的運(yùn)作空間，因此在國(guó)內(nèi)也有人稱(chēng)無(wú)形資產(chǎn)是一座取之不盡的金山。在實(shí)施無(wú)形資產(chǎn)的組合戰(zhàn)略中，我們應(yīng)當(dāng)注意到無(wú)形資產(chǎn)的組合就其本身而言也是一個(gè)無(wú)形資產(chǎn)結(jié)構(gòu)優(yōu)化的過(guò)程，這就要求我們?cè)趯?shí)施無(wú)形資產(chǎn)組合戰(zhàn)略的過(guò)程中，以無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的優(yōu)化為主線，大力推進(jìn)國(guó)有無(wú)形資產(chǎn)和非國(guó)有企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)資本化。

3.加大對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)、管理、運(yùn)營(yíng)與策劃

遵循無(wú)形資產(chǎn)資本化的原則，營(yíng)造無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的良好環(huán)境，樹(shù)立以人為本的無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值觀，加大對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)、管理、運(yùn)營(yíng)與策劃，樹(shù)立大經(jīng)營(yíng)觀念，將產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)、資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)與無(wú)形資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)與管理的產(chǎn)業(yè)鏈連接起來(lái)。遵循無(wú)形資產(chǎn)資本化的原則，也就是遵循真實(shí)性原則、平等協(xié)商原則、效益原則、無(wú)形資產(chǎn)的有效期限與公司期限協(xié)調(diào)原則。營(yíng)造無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的良好環(huán)境，建立無(wú)形資產(chǎn)管理制度，包括無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)、權(quán)益、對(duì)外許可、轉(zhuǎn)讓與合作的管理制度；加快無(wú)形資產(chǎn)信息化建設(shè)，使用專(zhuān)門(mén)的無(wú)形資產(chǎn)管理軟件，為各類(lèi)企事業(yè)單位無(wú)形資產(chǎn)管理提供一個(gè)科學(xué)模式；制定企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)發(fā)展戰(zhàn)略，并將其納入企業(yè)整體發(fā)展戰(zhàn)略提高企業(yè)文化素質(zhì)，建立無(wú)形資產(chǎn)創(chuàng)新機(jī)制。

在此基礎(chǔ)上，大力開(kāi)展無(wú)形資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，推進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)資本化。在宏觀方面，大力推進(jìn)組織創(chuàng)新（以無(wú)形資產(chǎn)為紐帶的合作、開(kāi)發(fā)、聯(lián)盟）、產(chǎn)學(xué)研結(jié)合、技工貿(mào)一體化等。在無(wú)形資產(chǎn)流失方面，應(yīng)當(dāng)看到無(wú)形資產(chǎn)的流失主要還是掌握無(wú)形資產(chǎn)的人的流失，無(wú)形資產(chǎn)資本化的根本還在于解決創(chuàng)造無(wú)形資產(chǎn)的人員的勞動(dòng)價(jià)值不能得到合理確認(rèn)、分配不合理的問(wèn)題。

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[責(zé)任編輯杜 娟]