［摘要］隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的相互聯(lián)系、相互依存和相互影響日益加深，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同成為我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求。本文首先歸納總結(jié)了我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的具體體現(xiàn)，然后分析我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的經(jīng)濟(jì)后果，最后對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同提出對(duì)策建議。

［關(guān)鍵詞］ 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 國(guó)際趨同經(jīng)濟(jì)后果

一、我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的具體體現(xiàn)

國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則近年來(lái)國(guó)際認(rèn)可度大大提高，全球影響日益擴(kuò)大，世界上越來(lái)越多的國(guó)家加入到了采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的行列中。世界各國(guó)或組織認(rèn)可國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的動(dòng)因可能是多方面的，如出于經(jīng)濟(jì)全球化和國(guó)際資本市場(chǎng)發(fā)展的考慮，或出于節(jié)省準(zhǔn)則制定成本或報(bào)表編制成本的考慮，抑或由于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)積極不懈的努力等。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正在逐步成為會(huì)計(jì)的“普通話”。

我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系包括1項(xiàng)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則體系相比于原準(zhǔn)則體系，在以下幾個(gè)方面拉進(jìn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的距離，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同:

1.公允價(jià)值

新準(zhǔn)則區(qū)別于原準(zhǔn)則最大的亮點(diǎn)之一就是引入了新的計(jì)量屬性，即除了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等己有計(jì)量屬性外，特別增加并強(qiáng)調(diào)了“公允價(jià)值”計(jì)量屬性，明確規(guī)定“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。新準(zhǔn)則借鑒國(guó)際準(zhǔn)則，根據(jù)我國(guó)國(guó)情，考慮實(shí)際可操作性，規(guī)定了公允價(jià)值的使用條件，在《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《債務(wù)重組》、《投資性房地產(chǎn)》、《生物資產(chǎn)》、《股份支付》、《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《石油天然氣開(kāi)采》、《企業(yè)年金基金》等具體準(zhǔn)則中，都涉及了公允價(jià)值的使用?？傮w上來(lái)說(shuō)，新準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的使用還是采取謹(jǐn)慎態(tài)度的，規(guī)定了采用公允價(jià)值應(yīng)滿足的條件，這表明新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的同時(shí)，充分考慮了我國(guó)的現(xiàn)實(shí)環(huán)境。

2.債務(wù)重組

原準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)債務(wù)重組損失計(jì)入當(dāng)期損益，對(duì)債務(wù)重組利得，則確認(rèn)為資本公積。這種制度安排更多是出于謹(jǐn)慎性的考慮。但也使同一會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的兩個(gè)方面出現(xiàn)了不對(duì)等的會(huì)計(jì)處理方法。新修訂的債務(wù)重組準(zhǔn)則改變了“一刀切”的規(guī)定，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，改為債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。這種做法體現(xiàn)了債務(wù)人與債權(quán)人之間會(huì)計(jì)處理的對(duì)稱(chēng)性。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中雖然沒(méi)有特定的債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定，但是通用的國(guó)際慣例一般確認(rèn)債務(wù)重組損益。同時(shí)，債務(wù)重組準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值的計(jì)量屬性。該準(zhǔn)則基本上實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際慣例和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。

3.存貨的計(jì)價(jià)方法

新修訂的存貨準(zhǔn)則在發(fā)出計(jì)價(jià)上取消了“后進(jìn)先出法”，規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本”。新準(zhǔn)則的這一變動(dòng)可以限制企業(yè)利潤(rùn)調(diào)節(jié)的空間范圍，控制企業(yè)對(duì)利潤(rùn)的人為操縱，提高利潤(rùn)的質(zhì)量。2003年IASB修訂了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—存貨》，取消了后進(jìn)先出法，理由是成本流與實(shí)物流在大多數(shù)情況下并不一致?？梢?jiàn)，我國(guó)新修訂存貨準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。

4.借款費(fèi)用

原準(zhǔn)則規(guī)定，只有與構(gòu)建固定資產(chǎn)相關(guān)的專(zhuān)門(mén)借款所產(chǎn)生的借款費(fèi)用在符合規(guī)定的資本化條件的情況下，才可以予以資本化，不直接確認(rèn)當(dāng)期損益。而新準(zhǔn)則規(guī)定允許需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨，其所占用的借款資金的相應(yīng)借款費(fèi)用也可以資本化。同時(shí)，可以資本化的借款費(fèi)用也不再限于專(zhuān)門(mén)借款產(chǎn)生的，如符合資本化條件的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)資本化。這一變化體現(xiàn)了新準(zhǔn)則向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步趨同。

5.石油天然氣開(kāi)采

第27號(hào)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《石油天然氣開(kāi)采》(CAS27)是我國(guó)首次發(fā)布的專(zhuān)門(mén)規(guī)范石油天然氣開(kāi)采業(yè)會(huì)計(jì)行為的會(huì)計(jì)規(guī)范。這一行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有著自己的特點(diǎn)，美國(guó)、加拿大、澳大利亞、南非等國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)都發(fā)布了專(zhuān)門(mén)的石油天然氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或采掘業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。CAS27的發(fā)布有利于提高我國(guó)石油天然氣行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，降低我國(guó)海外上市石油公司信息披露的成本，對(duì)促進(jìn)我國(guó)石油天然氣行業(yè)的發(fā)展具有重要的意義。與CAS27相對(duì)應(yīng)的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則為正RS6“礦產(chǎn)資源勘探和評(píng)價(jià)”。由于兩個(gè)準(zhǔn)則的制定目的、適用范圍等不盡相同，所以不具有比較的意義。但是，從總體上看，CAS27與國(guó)際慣例尤其是英美石油天然氣準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了趨同。

6.金融工具

我國(guó)在全面借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《金融工具：披露和列報(bào)》(IAS32)、《金融工具:確認(rèn)和計(jì)量》(IAS39)以及國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則《金融工具：披露》(IFRS7)的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)實(shí)際，出臺(tái)了《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》(CAS22)、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》(CAS23)、《套期保值》(CAS24)和《金融工具列報(bào)》(CAS37)等金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這四項(xiàng)準(zhǔn)則各有側(cè)重、相互關(guān)聯(lián)、邏輯一致，形成一個(gè)有機(jī)整體，其核心是將金融衍生工具納入表內(nèi)核算并按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益。同時(shí)規(guī)定，企業(yè)如開(kāi)展套期保值業(yè)務(wù)可以選擇使用套期會(huì)計(jì)方法，但必須符合嚴(yán)格的條件，對(duì)公價(jià)值套期、現(xiàn)金流量套期和境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期等區(qū)分進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；企業(yè)的會(huì)計(jì)處理應(yīng)當(dāng)根據(jù)各單項(xiàng)金融工具的特點(diǎn)及相關(guān)信息的性質(zhì)將其進(jìn)行適當(dāng)歸類(lèi)，以揭示金融工具的潛在風(fēng)險(xiǎn)。因此，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建立，標(biāo)志著我國(guó)金融工具會(huì)計(jì)處理與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全面接軌，有利于規(guī)范金融工具特別是衍生工具會(huì)計(jì)預(yù)警系統(tǒng)，及時(shí)揭示和披露交易決策的相關(guān)信息，引導(dǎo)衍生工具的有效運(yùn)作，提高金融信息可比性和透明度。

當(dāng)然，實(shí)質(zhì)性趨同不等于完全相同，我國(guó)的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認(rèn)和資產(chǎn)減值的規(guī)定上仍存在實(shí)質(zhì)性差異。

二、中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的經(jīng)濟(jì)后果

1.正面的經(jīng)濟(jì)后果

（1）大量吸引外資。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，將極大地提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性，大大降低那些在國(guó)際資本市場(chǎng)上投資和融資的企業(yè)和國(guó)際資本提供者的資金成本以及國(guó)際貿(mào)易參與者的交易成本。我國(guó)企業(yè)在國(guó)際資本市場(chǎng)的籌資成本會(huì)下降，外國(guó)投資者在我國(guó)資本市場(chǎng)投資的信心會(huì)增強(qiáng)。

（2）企業(yè)的稅負(fù)減輕。由于企業(yè)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則約束下產(chǎn)生的會(huì)計(jì)收益會(huì)普遍降低，據(jù)此調(diào)整得到的納稅收益隨之降低，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)將普遍減輕，這同時(shí)是企業(yè)吸引外資的一個(gè)因素。

（3）伴隨著先進(jìn)技術(shù)和管理經(jīng)驗(yàn)引進(jìn)，提高本國(guó)資源利用效率，促進(jìn)本國(guó)經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

2.負(fù)面的經(jīng)濟(jì)后果

（1）制定成本。主要包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化改革文件的草擬和討論費(fèi)用、準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)發(fā)生的草案試運(yùn)行成本。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以原則為導(dǎo)向的，需要更多的職業(yè)判斷。而我國(guó)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)偏低，如果對(duì)新準(zhǔn)則不熟悉、不適應(yīng)，就難以勝任會(huì)計(jì)工作，學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則又需要投入大量的時(shí)間和精力。會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)也將給各企業(yè)和組織帶來(lái)沉重的負(fù)擔(dān)。

（2）轉(zhuǎn)換成本。主要是指企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)由遵循本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換為遵循國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的改變成本，包括因?yàn)樾聹?zhǔn)則與當(dāng)前國(guó)情不相適應(yīng)而導(dǎo)致的損失、因?yàn)槟稠?xiàng)新準(zhǔn)則應(yīng)用而需對(duì)其他準(zhǔn)則法規(guī)進(jìn)行調(diào)整帶來(lái)的成本、因?yàn)槟稠?xiàng)新準(zhǔn)則應(yīng)用導(dǎo)致跨國(guó)公司等的資金和利潤(rùn)向母公司所在國(guó)轉(zhuǎn)移而帶來(lái)的損失，以及會(huì)計(jì)信息質(zhì)量下降導(dǎo)致資本市場(chǎng)效率低下等等。

（3）稅收收入減少。當(dāng)引進(jìn)新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)生的稅收影響，依照國(guó)際通行慣例計(jì)算的會(huì)計(jì)利潤(rùn)通常會(huì)低于采用新標(biāo)準(zhǔn)之前的利潤(rùn)，因而會(huì)減少政府稅收。

三、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同對(duì)策建議

1.理性認(rèn)識(shí)，正確對(duì)待差異

各國(guó)會(huì)計(jì)體系存在差異，這必然有其存在的理由。這種差異是國(guó)家社會(huì)多樣性的反映，體現(xiàn)了他們?cè)谡?、?jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化、科技、法律、企業(yè)環(huán)境等方面的差異。而且各國(guó)政府從稅收的角度出發(fā)，不愿協(xié)調(diào)稅收制度，這樣，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在國(guó)際趨同中的稅收差異是無(wú)法消除的。

IASB 以及它所制定的IFRS 應(yīng)是全世界各國(guó)平等溝通共謀發(fā)展的平臺(tái)。但是目前各國(guó)博弈的結(jié)果使其帶有明顯的傾向性。發(fā)展中國(guó)家質(zhì)疑英美對(duì)其的主導(dǎo)，英國(guó)又在同時(shí)質(zhì)疑美國(guó)對(duì)其的控制。因此，我國(guó)應(yīng)該積極努力地遵循IFRS，但是應(yīng)從本國(guó)實(shí)際情況出發(fā)，避免盲從。我們不能有整體移植的思想，要謹(jǐn)慎對(duì)待不斷出現(xiàn)的新情況，做到具體問(wèn)題具體分析，充分考慮我國(guó)轉(zhuǎn)軌時(shí)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特殊性

2.主動(dòng)積極參與制度博弈

積極參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)，加強(qiáng)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的溝通，吸收其專(zhuān)業(yè)人員與中國(guó)成立專(zhuān)門(mén)委員會(huì)來(lái)共同研究中國(guó)的特殊問(wèn)題。這將較好地解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化與國(guó)家化之間的矛盾。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同是一個(gè)互動(dòng)的過(guò)程，對(duì)于我國(guó)特有的一些經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)，在IFRS 中并沒(méi)有規(guī)范，我們就應(yīng)該積極爭(zhēng)取國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事對(duì)我國(guó)處理的認(rèn)可，比如我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，僅同受?chē)?guó)家控制但不存在控制、共同控制和重大影響的企業(yè)，不認(rèn)定為關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而限定了國(guó)家控制企業(yè)關(guān)聯(lián)方的范圍，大大降低了企業(yè)的披露成本。IASB 認(rèn)同了中國(guó)的做法，并借鑒中國(guó)準(zhǔn)則修改《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24 號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》。在當(dāng)今國(guó)際環(huán)境下，我們應(yīng)該立足于自身的會(huì)計(jì)環(huán)境和國(guó)家利益進(jìn)行博弈選擇，主動(dòng)參與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作，積極推進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化進(jìn)程。

3.合理選擇，逐步實(shí)現(xiàn)趨同

目前來(lái)看，歐盟一刀切地強(qiáng)制在各成員國(guó)實(shí)施IFRS，進(jìn)展并不順利。我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展還處于初級(jí)階段，與歐盟等成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家相比還有相當(dāng)大的差距。因此更不能全盤(pán)照搬基本上是建立在成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)上的IFRS，我們從自身國(guó)情出發(fā)，逐步合理地實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同。例如，公允價(jià)值的廣泛使用必須要以我國(guó)公開(kāi)而活躍的市場(chǎng)發(fā)展為前提。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同是一個(gè)漸進(jìn)的過(guò)程，應(yīng)分階段地進(jìn)行，應(yīng)伴隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而逐步深入，不能一蹴而就。這既是我國(guó)國(guó)情的實(shí)際需要，也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同順利進(jìn)行的重要保障。

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