高金梁

【摘 要】隨著現(xiàn)代醫(yī)療技術(shù)的不斷發(fā)展，人們對醫(yī)療設(shè)備的先進性和科技性等要求也越來越高，醫(yī)院各類固定資產(chǎn)的價值正不斷攀升，品種也趨于多樣化，現(xiàn)行的醫(yī)院會計制度關(guān)于固定資產(chǎn)的核算表露出多種弊端，而新《醫(yī)院會計制度》下固定資產(chǎn)的核算能夠更加合理、真實，準確地反映醫(yī)院固定資產(chǎn)的狀況和價值，筆者將針對兩種制度下固定資產(chǎn)的核算進行比較分析，并給出相關(guān)銜接工作的建議。

【關(guān)鍵詞】醫(yī)院會計制度；固定資產(chǎn)；改革

2011年1月18日，財政部對外公布了新修訂及新制定的醫(yī)療機構(gòu)財務(wù)、會計財務(wù)報表審計等五項制度并宣布于2011年7月1日起在公立醫(yī)院改革國家聯(lián)系試點城市執(zhí)行，并于2012年1月1日起在全國施行?，F(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》、《醫(yī)院財務(wù)制度》（以下簡稱舊制度）是財政部與衛(wèi)生部于1998年11月17日頒布的，舊制度中的科目設(shè)置、成本費用的核算方法和會計報表體系都滯后于現(xiàn)代醫(yī)院的發(fā)展趨勢，已不能適應(yīng)新的管理需求，新醫(yī)院會計制度對完善醫(yī)院的經(jīng)濟管理行為、規(guī)范醫(yī)院的會計核算和財務(wù)管理起到了至關(guān)重要的作用。

一、舊制度下“固定資產(chǎn)”核算存在的問題分析

（一）增加固定資產(chǎn)的核算不嚴密

舊制度下購入固定資產(chǎn)時，借記“專用基金——般修購費”，貸記“銀行存款”，同時借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“固定基金”科目。固定資產(chǎn)與固定基金相對應(yīng)，“專用基金——般修購費”的來源是按固定資產(chǎn)原值的一定比例提取的，屬于凈資產(chǎn)科目，購入固定資產(chǎn)時一個是凈資產(chǎn)科目“專用基金”減少，一個是凈資產(chǎn)科目“固定基金”增加，一個是資產(chǎn)類科目“固定資產(chǎn)”增加，一個是資產(chǎn)類科目“銀行存款”減少，這種處理能夠比較真實反映購入的固定資產(chǎn)由貨幣形態(tài)轉(zhuǎn)入實物形態(tài)這一過程，這種形式不構(gòu)成支出，也就不影響當月?lián)p益。但是購入固定資產(chǎn)的核算存在兩個問題，一是兩組科目之間沒有必然的勾稽關(guān)系，容易漏作增加固定資產(chǎn)和固定基金這組分錄，易導致賬外資產(chǎn)。而且當出現(xiàn)了這種情況后，很難查找出原因；二是當購置的固定資產(chǎn)金額較大，所提取的修購基金不夠時，醫(yī)院會計制度里就沒作出明確規(guī)定，很多醫(yī)院會根據(jù)資金來源直接進入到成本中。

（二）減少固定資產(chǎn)的核算不科學

醫(yī)院固定資產(chǎn)減少的情況主要包括捐贈、報廢、轉(zhuǎn)讓、損毀等，這幾種情況的會計核算按照企業(yè)會計的處理應(yīng)該區(qū)別對待。但在現(xiàn)行的醫(yī)院會計制度下，只要是固定資產(chǎn)減少，都要通過“專用基金——修購基金”來進行核算，即借記“銀行存款”，貸記“專用基金——修購基金”，同時按固定資產(chǎn)原價借記“固定基金”，貸記“固定資產(chǎn)”。由于專用基金科目是按基金類別設(shè)置明細賬，這種處理方式無法準確反映固定資產(chǎn)各類別的損益情況。

（三）“修購基金”核算造成信息失真

從實際情況考慮，為改善就醫(yī)環(huán)境而進行的門診樓、住院病房等固定資產(chǎn)裝修應(yīng)允許增加固定資產(chǎn)賬面價值。醫(yī)院的一些門診樓，住院病房大多是十多年前甚至幾十年前的舊建筑物，固定資產(chǎn)原值較低，現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》規(guī)定按固定資產(chǎn)賬面價值的一定比率提取修購基金記入支出，即對固定資產(chǎn)不提取折舊，而按賬面價值的一定比率提取修購基金，并通過“專用基金——修購基金”進行核算。該規(guī)定在完善固定資產(chǎn)管理及核算，準確核算財務(wù)成果等方面有其合理性，但這樣計提修購基金存在著一定弊端，其裝修費是不能增加固定資產(chǎn)原值的，這就不能真實反映固定資產(chǎn)價值。另外，固定資產(chǎn)報廢之前以初始成本記賬，不考慮折舊，會虛增固定資產(chǎn)總額，

二、新《醫(yī)院會計制度》下“固定資產(chǎn)”核算的改革

新制度下固定資產(chǎn)核算最明顯的改革是取消“修購基金”，增設(shè)“累計折舊”，因此固定資產(chǎn)科目反映固定資產(chǎn)原值減去固定資產(chǎn)折舊后的凈值。按照新制度規(guī)定，固定資產(chǎn)應(yīng)當提取折舊。具體規(guī)定為：當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起不提折舊；已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)，不再計提折舊。同企業(yè)相類似，事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊可以采用直線法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。對于折舊方法的規(guī)定，普通固定資產(chǎn)可以采用相對簡單的直線法，便于操作和理解；對于技術(shù)含量高、更新?lián)Q代快的設(shè)備，則可以采取加速折舊法，以配合固定資產(chǎn)的實際更新速度，若條件成熟，還可以參照企業(yè)的做法，對固定資產(chǎn)進行減值測試，對減值明顯的資產(chǎn)按照賬面價值和可收回金額孰低計提減值準備。

新制度下對固定資產(chǎn)計提折舊的方法較好地解決了醫(yī)院財務(wù)報表中固定資產(chǎn)信息失真以及固定資產(chǎn)修購基金計提與資產(chǎn)使用狀況相脫節(jié)的問題。長期以來，醫(yī)院以固定資產(chǎn)和固定基金反映固定資產(chǎn)價值，同時按照收入的比例計提固定資產(chǎn)修購基金。由于醫(yī)院固定資產(chǎn)不計提折舊和減值準備，使得固定資產(chǎn)賬面價值僅反映其歷史成本，不能真實反映其現(xiàn)時價值；醫(yī)院的成本費用計算也不考慮固定資產(chǎn)的損耗，信息使用者無法從會計信息中了解固定資產(chǎn)和成本費用的真實情況。時間愈久，信息失真愈嚴重。

此外，新制度將醫(yī)院固定資產(chǎn)價值標準提高，從一般設(shè)備、專用設(shè)備500元、800元分別提高到1000元、1500元，達不到固定資產(chǎn)標準的醫(yī)療設(shè)備等作為低值易耗品核算。新制度還規(guī)定為增加固定資產(chǎn)的使用效能或延長其使用壽命而發(fā)生的改建、擴建或大型修繕等后續(xù)支出，應(yīng)當記入固定資產(chǎn)及其他相關(guān)資產(chǎn)；為維護固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的修理費等后續(xù)支出，應(yīng)當計入當期支出。固定資產(chǎn)的出售、報廢、毀損均通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算處置凈收益或凈損失分別計入其他收入或其他支出。

雖然新《醫(yī)院會計制度》為未能解決舊制度下固定資產(chǎn)核算的所有弊端，畢竟改革是循序漸進的，但其所顯示出的特點是固定資產(chǎn)的核算體系正不斷與企業(yè)會計接軌，這將更加合理、真實，準確地反映醫(yī)院固定資產(chǎn)的狀況和價值，更加符合會計信息質(zhì)量的準確性、穩(wěn)健性、客觀性等要求。

三、“固定資產(chǎn)”核算改革的銜接工作

（一）成立領(lǐng)導小組，全面清查固定資產(chǎn)

組織后勤部、設(shè)備科等相關(guān)人員應(yīng)在領(lǐng)導小組的帶領(lǐng)下對全院固定資產(chǎn)和庫存物資進行拉網(wǎng)式檢查，不僅要檢查是否賬實相符、賬賬相符，還要檢查固定資產(chǎn)的成新率和使用狀態(tài)，需要報廢的，及時完善相關(guān)手續(xù)，按會計制度進行處理。領(lǐng)導小組還應(yīng)該考慮建立固定資產(chǎn)管理部門，建立國有資產(chǎn)管理制度，以維護固定資產(chǎn)安全完整，合理配置和有效利用固定資產(chǎn)，并結(jié)合新制度對固定資產(chǎn)的管理要求，根據(jù)取得的資產(chǎn)來源渠道進行分類，并結(jié)合新制度中關(guān)于醫(yī)院固定資產(chǎn)折舊年限表，將固定資產(chǎn)按照分類要求重新區(qū)分。

（二）完善固定資產(chǎn)入帳及分類制度，選擇合適的財務(wù)軟件

根據(jù)固定資產(chǎn)入帳單位價值的改變，建立新固定資產(chǎn)入帳制度，根據(jù)取得的不同渠道以及大修等后續(xù)支出情況，確認固定資產(chǎn)成本。要結(jié)合折舊分類表及資金來源渠道，明確固定資產(chǎn)分類方法，按照資金來源渠道的不同可以分為財政資金、科研資金、自籌資金，并根據(jù)不同資金來源確定相應(yīng)的帳務(wù)處理會計科目。另外，因為新制度要求固定資產(chǎn)的資金來源不同，在計提折舊時的具體處理不一樣、成本要進行逐級分攤等情況，必須根據(jù)新會計制度的要求選擇合適的財務(wù)軟件。

（三）認真學習新制度

醫(yī)院全體財務(wù)人員必須真學習新《醫(yī)院財務(wù)制度》、《醫(yī)院會計制度》，提升全體財務(wù)人員對新制度的理解力和應(yīng)用力，這是醫(yī)院新舊會計制度銜接的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。新制度取消了“固定基金”和“專用基金-修購基金”科目這兩項科目，新設(shè)了“累計折舊”科目。為了反映固定資產(chǎn)原值與累計折舊額的配比關(guān)系和保證今后固定資產(chǎn)計提折舊的規(guī)范性，必須對固定資產(chǎn)折舊進行追溯調(diào)整，簡單地說，必須對原有資產(chǎn)重新進行補提折舊。另外，新制度設(shè)置了“固定資產(chǎn)清理”科目。該科目用來核算固定資產(chǎn)出售、報廢、毀損等處置時，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)凈值和清理過程中發(fā)生的清理費、殘值變價收入和應(yīng)繳款項。固定資產(chǎn)和累計折舊等科目的核算，既有新舊制度對接前的財務(wù)處理，又有對接后的追溯調(diào)整，還有正常情況下的會計核算，廣大醫(yī)院財務(wù)工作人員必須認真學習新制度，把握住新制度理解和執(zhí)行的每一道環(huán)節(jié)，才能正確、規(guī)范地實施新制度會計核算。

參考文獻：

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