侯君邦

消費(fèi)型增值稅下固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理探討

侯君邦

一、固定資產(chǎn)增加的賬務(wù)處理

（一）購(gòu)買固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

1.國(guó)內(nèi)購(gòu)買固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

在國(guó)內(nèi)購(gòu)買固定資產(chǎn)，其增值稅不再計(jì)入成本，而是單獨(dú)計(jì)入增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型后，一般情況下不再需要區(qū)分是一般貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額還是固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額。因此對(duì)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的增值稅一樣允許抵扣，按照增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額（如果購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)涉及支付運(yùn)費(fèi)時(shí)，運(yùn)費(fèi)按照7%的扣除率計(jì)算增值稅額），借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照專用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的金額（如果購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)涉及支付運(yùn)輸費(fèi)用時(shí)運(yùn)輸費(fèi)用的93%計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值），借記“固定資產(chǎn)”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”等科目。如果購(gòu)入固定資產(chǎn)后又發(fā)生退貨的，則作相反的會(huì)計(jì)處理。

例1：甲公司于2011年3月購(gòu)入一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備，增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款500000元，增值稅85000元，運(yùn)輸費(fèi)用50000元，已取得增值稅合法抵扣憑證?？铐?xiàng)均以銀行存款支付。賬務(wù)處理如下：

可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=85000+50000×7%=88500（元）

2.進(jìn)口固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

進(jìn)口固定資產(chǎn)，按照從海關(guān)取得的進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的價(jià)款以及增值稅額，借記“固定資產(chǎn)”、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”等科目。

（二）接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)，按照專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照確認(rèn)的固定資產(chǎn)價(jià)款，借記“固定資產(chǎn)”、“工程物資”等科目；如果提供捐贈(zèng)方代為負(fù)擔(dān)了固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，則按照增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額與固定資產(chǎn)價(jià)款的合計(jì)數(shù)，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”等科目。而不再計(jì)入“資本公積”。

例2：甲企業(yè)接受捐贈(zèng)機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，發(fā)票價(jià)款為200000元，增值稅34000元，甲企業(yè)支付運(yùn)輸費(fèi)用2000元。增值稅由對(duì)方支付，款項(xiàng)以銀行存款支付。賬務(wù)處理如下：

（三）自行建造固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

自行建造生產(chǎn)用的機(jī)器設(shè)備時(shí)，購(gòu)入自建用的原料等物資，按抵扣憑證上的增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，其余金額計(jì)入“工程物資”。領(lǐng)用原材料用于建造機(jī)器設(shè)備時(shí)原進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，不需轉(zhuǎn)出，只需按原材料的實(shí)際成本轉(zhuǎn)入“在建工程”即可。工程竣工并交付使用時(shí)，再轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”。

例3：甲企業(yè)自建生產(chǎn)線一條，購(gòu)入工程專用物資，取得增值稅專用發(fā)票，價(jià)款200萬(wàn)元，增值稅34萬(wàn)元，運(yùn)費(fèi)單據(jù)上運(yùn)費(fèi)1萬(wàn)元，款項(xiàng)以銀行存款支付。工程在自建過(guò)程中全部領(lǐng)用了此專用物資，并領(lǐng)用其他原材料實(shí)際成本20萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額3.4萬(wàn)元，自建人員薪金10萬(wàn)元。工程竣工并交付使用。賬務(wù)處理如下：

二、固定資產(chǎn)減少的賬務(wù)處理

（一）進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)，已按規(guī)定將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的，如果相關(guān)固定資產(chǎn)以后用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi)，以及發(fā)生非正常損失的，應(yīng)將原已記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的金額在當(dāng)月予以轉(zhuǎn)出，借記有關(guān)科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。轉(zhuǎn)出金額（不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額）=固定資產(chǎn)凈值×增值稅稅率。固定資產(chǎn)凈值是指納稅人按照會(huì)計(jì)制度計(jì)提折舊后的凈值。

例4：甲企業(yè)2011年3月將上月購(gòu)入的固定資產(chǎn)60000元（已取得專用發(fā)票）其中的50%用于本企業(yè)的廠房改擴(kuò)建工程，另外50%于本月發(fā)生非正常損失，適用增值稅稅率為17%，賬務(wù)處理如下：

（二）銷售本企業(yè)已使用過(guò)的固定資產(chǎn)

自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅。

（1）出售自己使用過(guò)的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；

（2）2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；

（3）2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

上述規(guī)定可以這樣理解：若自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，如果原購(gòu)入時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)抵扣的，則銷售時(shí)按照適用稅率（如17%）征收增值稅；而若原購(gòu)入時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額沒(méi)有抵扣的，則銷售時(shí)還是按照4%征收率減半征收增值稅。

例5：甲企業(yè)出售一臺(tái)使用過(guò)的機(jī)器設(shè)備，原值為351000元（含增值稅），此設(shè)備于2009年3月購(gòu)入，折舊年限為10年，采用直線法折舊，假設(shè)不考慮殘值。假定2012年3月出售該設(shè)備，若2012年的售價(jià)為251550元（含增值稅），適用增值稅稅率為17%。賬務(wù)處理如下：

（1）固定資產(chǎn)清理時(shí)

固定資產(chǎn)原價(jià)=351000÷（1+l7%）=300000（元）

3年累計(jì)折舊=（300000÷10）×3=90000（元）

3年后出售時(shí)應(yīng)納增值稅=[251550÷（1+17%）]×17%=36550（元）

（2）收到價(jià)款時(shí)

假定該設(shè)備購(gòu)入時(shí)間為2008年9月1日，則固定資產(chǎn)的原值為351000元，假設(shè)設(shè)備出售之日為2011年9月，則設(shè)備出售視為舊貨銷售，按照不含稅銷售額與4%的征收率減半征收增值稅。相關(guān)增值稅計(jì)算及賬務(wù)處理如下：

（1）固定資產(chǎn)清理時(shí)

3年累計(jì)折舊=（351000÷10）×3=105300（元）

3年后出售時(shí)應(yīng)納增值稅=[251550÷（1+4%）]×4%×50%=4837.5（元）

（2）收到價(jià)款時(shí)

（三）視同銷售固定資產(chǎn)

企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)；將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)用于投資、分配給股東或無(wú)償捐贈(zèng)均應(yīng)視同銷售，無(wú)論是否確認(rèn)收入，均應(yīng)計(jì)算繳納增值稅。借記“在建工程”、“應(yīng)付職工薪酬”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“利潤(rùn)分配”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目。

例6：甲企業(yè)于2011年3月通過(guò)當(dāng)?shù)丶t十字會(huì)向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈(zèng)2011年1月購(gòu)進(jìn)的一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，賬面原值為10000元，累計(jì)折舊為400元，捐贈(zèng)時(shí)支付清理費(fèi)500元。

（作者單位：山東經(jīng)貿(mào)職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院）