重慶城建控股（集團）有限責任公司 王勛

施工企業(yè)低值易耗品和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及核算研究

重慶城建控股（集團）有限責任公司 王勛

施工企業(yè)的存貨包括很多方面的材料與產(chǎn)品，存貨的核算方法是指采用什么價格進行存貨日常收發(fā)的核算。本文結(jié)合施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的特點對低值易耗品和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及核算方法進行了研究。

低值易耗品 周轉(zhuǎn)材料 攤銷 核算

存貨是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有的以備出售的產(chǎn)成品或商品，或者為了出售仍然處于生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品，或者將在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。施工企業(yè)的存貨主要包括材料、低值易耗品、周轉(zhuǎn)材料、末完施工、尚未辦理結(jié)算的已完工程以及附屬企業(yè)的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等。其中，低值易耗品是指單位價值較低，容易損壞，不作為固定資產(chǎn)管理的各種物品。周轉(zhuǎn)材料是指在施工生產(chǎn)過程中能夠多次使用，可以基本保持其原有實物形態(tài)，并逐漸轉(zhuǎn)移其價值的工具性材料。

一、低值易耗品及其攤銷方法

低值易耗品屬于企業(yè)的勞動資料，可以多次使用而不改變其原有的實物形態(tài)，其價值隨著使用逐漸損耗，在使用中需要維修，報廢時一般有殘值。因此，應將低值易耗品的價值采用分攤的方式計人成本費用。

施工企業(yè)的低值易耗品品種、規(guī)格繁多，為了便于管理和核算，通常按用途將其分為以下幾類：①生產(chǎn)工具。指在施工過程中使用的各種工具、器具和儀器，如鐵鍬、小平車等。 ②管理用具。指在管理和服務工作中使用的各種用具和器具，如辦公用具、消防器具等。③勞保用品。指在施工過程中用于保護職工安全的各種用品，加工作服、安全帽等。④其他用具。指不屬于上述各類的其他低值易耗品，如醫(yī)療器械、炊事用具、試驗用具、玻璃器皿等。

為了正確反映低值易耗品價值的損耗情況，為成本費用核算提供依據(jù)，對于領(lǐng)用的低值易耗品，應采用如下方法轉(zhuǎn)移其價值：（1）一次轉(zhuǎn)銷法。即在領(lǐng)用低值易耗品時，就將其全部價值一次計入成本典用。這種方法較為簡單，但費用負擔不均衡。該方法主要適用于單位價值較低，使用期限較短，或者容易破損的低值易耗品的攤銷。（2）五五攤銷法。也稱五成法，指在領(lǐng)用低值易耗品時，先攤銷其價值的一半，報廢時再攤銷其余的一半(扣除回收的殘料價值)。這種方法適用于對在用低值易耗品技工程項目、使用部門進行數(shù)量和金額核算的企業(yè)。

二、低值易耗品的核算

施工企業(yè)應設置“低值易耗品”賬戶，核算和監(jiān)督低值易耗品的收入、發(fā)出及其價值的攤銷情況。其借方登記增加的低值易耗品的成本，貸方登記減少的低值易耗品的成本，期末借方余額反映庫存未用低值易耗品的成本。在采用“五五攤銷法”的企業(yè)，本賬戶的期末余額為期末庫存未用低值易耗品的成本以及在用低值易耗品的攤余價值。本賬戶應按低值易耗品的類別、品種、規(guī)格進行數(shù)量和金額的明細核算。

低值易耗品的日常收發(fā)可按實際成本計價核算，也可按計劃成本計價核算。采用計劃成本核算的企業(yè)，應于月份終了時，結(jié)轉(zhuǎn)當月領(lǐng)用低值易耗品應分攤的成本差異。低值易耗品收入的核算方法與材料收入的核算方法相同，不再贅述。下面主要介紹低值易耗品領(lǐng)用的核算。

(1)領(lǐng)用一次轉(zhuǎn)銷的低值易耗品。領(lǐng)用一次轉(zhuǎn)銷的低值易耗品時，將其全部價值直接轉(zhuǎn)入有關(guān)成本費用，并同時結(jié)轉(zhuǎn)應負擔的材料成本差異。低值易耗品報廢時，應按報廢低值易耗品的殘料價值，借記“原材料”等賬戶，貸記“工程施工”、“管理費用”等賬戶。

(2)領(lǐng)用五五攤鑰的低值易耗品。在采用五五攤銷法的情況下，“低值易耗品”賬戶應設置“在庫”、“在用”利“攤銷”三個明細賬戶進行明細分類核算。其中，“在庫”明細賬戶用以核算庫存低值易耗品的成本，其核算方法與庫存材料相同；“在用”明細賬戶用以核算領(lǐng)出低值易耗品的成本，應按各使用部門設置明細賬進行明細分類核算；“攤銷”明細賬戶是“在用”明細賬戶的備抵調(diào)整賬戶，核算低值易耗品在使用過程中的價值損耗。其貸方登記領(lǐng)用時計提的攤銷額和報廢時補提的攤銷額，借方登記報廢低值易耗品時轉(zhuǎn)銷的已提攤銷額，期末貸方余額反映在用低值易耗品的累計攤銷額。在采用五五攤銷法的情況下，企業(yè)應加強在用低值易耗品的實物管理，按部門和個人設置“低值易耗品領(lǐng)用備查簿”，反映低值易耗品的領(lǐng)用、交回利報廢情況。

三、周轉(zhuǎn)材料及其攤銷方法

周轉(zhuǎn)材料是指能在施工生產(chǎn)過程中多次使用，基本保持其原有的物質(zhì)形態(tài)，起著勞動資料作用的材料，即通常所說的“工具性材料，材料型工具”。由于周轉(zhuǎn)材料能在施工過程中反復使用，并保持原有的物質(zhì)形態(tài)，其價值隨著使用逐漸損耗，因此在核算上既要反映其原值，又要反映其損耗價值。為適應這一核算要求，需要采用一定的攤銷方法，將周轉(zhuǎn)材料的價值攤銷計人工程成本。

按在施工生產(chǎn)中的不同用途，周轉(zhuǎn)材料可分為以下幾類：①模板。指澆灌混凝土用的木模、鋼模或鋼木組合的模型板料、滑模材料等。②擋板。指土石方工程用的擋土板以及支撐材料等。③架料。指搭建腳手架用的竹、木桿和跳板、鋼管及扣件等。④其他。除以—上各類之外，作為流動資產(chǎn)管理的其他周轉(zhuǎn)材料，如塔吊使用的輕軌、枕木等。

周轉(zhuǎn)材料的攤銷方法一般有下面幾種：

（1）一次轉(zhuǎn)銷法。是指在領(lǐng)用時將周轉(zhuǎn)材料的全部價值一次計入工程成本的方法。適用于易損、易腐的周轉(zhuǎn)材料的攤銷，如安全網(wǎng)等。

（2）分期攤銷法。是指根據(jù)周轉(zhuǎn)材料的預計使用期限，計算其每期攤銷領(lǐng)的方法。適用經(jīng)常使用的周轉(zhuǎn)材料攤銷額的計算，如腳手架等。其計算公式為：

周轉(zhuǎn)材料每期的攤銷額＝[周轉(zhuǎn)材料計劃成本×（1-殘值占計劃成本%）]÷預計使用期限

（3）分次攤銷法。是指根據(jù)周轉(zhuǎn)材料的預計使用次數(shù)計算出每次的攤銷額，再根據(jù)期內(nèi)實際使用次數(shù)計算某期攤銷額的方法。適用于不經(jīng)常使用的周轉(zhuǎn)材料攤銷額的計算，如擋板等。其計算公式為：

周轉(zhuǎn)材料每使用一次攤銷額=[周轉(zhuǎn)材料計劃成本×（1-殘值占計劃成本%）]÷預計使用次數(shù)

某期周轉(zhuǎn)材料的攤銷額＝該期使用次數(shù)×每使用一次的攤銷額

例如：假設大型模板一套，計劃成本為50 000元，預計可使用80次，預計凈殘值率為4%，本月使用5次，則本月攤銷額為：該套大模板每次攤銷額＝50000×（1-4%）/80=600 （元）； 本月攤銷額＝600× 5＝3000(元)。

（4）定額攤銷法。是指根據(jù)實際完成的建安工程量和規(guī)定的周轉(zhuǎn)材料消耗定額計算短期攤銷額的方法。適用于各種模板等周轉(zhuǎn)材料攤銷額的計算。其計算公式為：

本期周轉(zhuǎn)材料攤銷額＝本期完成的實物工程量×單位工程量周轉(zhuǎn)材料消耗定額

無論采用哪種攤銷方法，計提的攤銷額都不可能與周轉(zhuǎn)材料的實際消耗價值完全相同。為了使計提的攤銷額與實際損耗價值盡可能一致，準確核算工程成本，年終或工程竣工時，還必須對在用周轉(zhuǎn)材料進行盤點清理，根據(jù)實際損耗情況調(diào)整已提攤銷額。

四、周轉(zhuǎn)材料的核算

施工企業(yè)應設置“周轉(zhuǎn)材料”賬戶，核算和監(jiān)督周轉(zhuǎn)材料的收入、發(fā)出及其價值的攤銷情況。其賬戶結(jié)構(gòu)與采用五五攤銷法時 “低值易耗品”賬戶的結(jié)構(gòu)相同。采用計劃成本進行周轉(zhuǎn)材料收發(fā)核算的企業(yè)，還應于領(lǐng)用時結(jié)轉(zhuǎn)應分攤的成本差異。周轉(zhuǎn)材料收入的核算與材料收入的核算方法相同。下面介紹周圍材料使用的核算。

（1）領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料的核算

領(lǐng)用一次轉(zhuǎn)銷的周轉(zhuǎn)材料時，應將周轉(zhuǎn)材料的計劃成本和成本差異全部結(jié)轉(zhuǎn)給受益對象負擔；領(lǐng)用分次攤銷的周轉(zhuǎn)材料時，應作由“在庫”轉(zhuǎn)為“在用”的處理，并同時結(jié)轉(zhuǎn)應分攤的成本差異。

（2）按期計提攤銷額的核算

月份終了，企業(yè)應編制“在用周轉(zhuǎn)材料攤銷計算表”，計算各工程應負擔的周轉(zhuǎn)材料費用。

(3)周轉(zhuǎn)材料短缺和報廢的核算

為了加強周轉(zhuǎn)材料的管理和核算，企業(yè)應于年度終了或工程竣工時，對在用周轉(zhuǎn)材料進行盤點，確定其短缺數(shù)量、實有數(shù)量及成色。對于短缺、報廢的周轉(zhuǎn)材料，計算其應補提的攤銷額，并調(diào)整記入“周轉(zhuǎn)材料攤銷”明細賬戶。計算方法如下：

應補提攤銷額＝應提攤銷額-已提攤銷須

應提攤銷額＝報廢、短缺周轉(zhuǎn)材料的計劃成本-殘料價位

已提攤銷額＝報廢、短缺周轉(zhuǎn)材料的計劃成本×（該類在用周轉(zhuǎn)材料賬面已提攤銷額/該類在用周轉(zhuǎn)材料賬面計劃成本）

（4）周轉(zhuǎn)材料退庫和轉(zhuǎn)移工地的核算

對于工程完工或施工中不再需要的周轉(zhuǎn)材料，應盤點數(shù)量，確定成色(新舊程度)，計算應補提的攤銷額計人工程成本。

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