張景華(國家稅務(wù)總局黨校 江蘇 揚州 225007)

促進服務(wù)業(yè)發(fā)展稅收政策的國際經(jīng)驗與借鑒

張景華(國家稅務(wù)總局黨校 江蘇 揚州 225007)

加快發(fā)展服務(wù)業(yè)，使其成為國民經(jīng)濟的主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)是世界各國經(jīng)濟發(fā)展的成功之路。本文通過借鑒國外利用稅收政策促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的相關(guān)經(jīng)驗，結(jié)合我國實際情況，提出要積極推進稅制改革，營造支持服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收環(huán)境，促進服務(wù)業(yè)健康快速發(fā)展。

服務(wù)業(yè) 稅收政策 國際經(jīng)驗

服務(wù)業(yè)是國民經(jīng)濟的重要組成部分，服務(wù)業(yè)的發(fā)展水平是衡量現(xiàn)代社會經(jīng)濟發(fā)達程度的重要標志。隨著全球經(jīng)濟的發(fā)展，服務(wù)業(yè)逐漸成為世界經(jīng)濟增長的新亮點，其在促進國民經(jīng)濟增長、增加就業(yè)、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、提高人民生活水平等方面都扮演著重要的角色。目前，全球服務(wù)業(yè)增加值占國內(nèi)生產(chǎn)總值比重達到60%以上，主要發(fā)達國家達到70%以上，即使是中低收入國家也達到了40%以上。①何德旭《中國服務(wù)業(yè)發(fā)展報告NO.5:中國服務(wù)業(yè)體制改革與創(chuàng)新》，社會科學(xué)文獻出版社2007年版。2009年我國服務(wù)業(yè)占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重為42.6%，①國家統(tǒng)計局2009年國民經(jīng)濟和社會發(fā)展統(tǒng)計公報。服務(wù)業(yè)發(fā)展水平明顯偏低。稅收政策是關(guān)系服務(wù)業(yè)發(fā)展的重要制度因素。借鑒各國在稅收政策方面的成功經(jīng)驗，對于促進我國服務(wù)業(yè)又好又快發(fā)展具有重要的現(xiàn)實意義。

一、稅收政策促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的機理分析

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，服務(wù)業(yè)的增加值比重和勞動力比重會逐步提高，對這一規(guī)律，配第、克拉克、庫茲涅茨等經(jīng)濟學(xué)家在其著作中早有揭示。20世紀60年代，世界主要發(fā)達國家的經(jīng)濟重心開始轉(zhuǎn)向服務(wù)業(yè)，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)出“工業(yè)型經(jīng)濟”向“服務(wù)型經(jīng)濟”轉(zhuǎn)型的總趨勢。歐美大多數(shù)工業(yè)發(fā)達國家在工業(yè)達到較高發(fā)展水平后，都相繼加快了服務(wù)業(yè)的發(fā)展，使社會經(jīng)濟逐步進入更多依靠服務(wù)業(yè)的新增長階段。現(xiàn)在判斷世界上某一國家經(jīng)濟發(fā)達與否的一個重要指標，即是其服務(wù)業(yè)占GDP的比重。因此，利用稅收政策促進服務(wù)業(yè)的發(fā)展符合世界經(jīng)濟發(fā)展規(guī)律和潮流。

稅收政策作為政府對經(jīng)濟進行宏觀調(diào)控的一種工具，是政府運用稅收手段直接調(diào)節(jié)納稅人的收入，間接影響納稅人的行為，進而引起社會經(jīng)濟活動的變化，以實現(xiàn)政府調(diào)控目標的活動。促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策是政府根據(jù)特定的目的、在特定時間和特定范圍內(nèi)對特定對象所制定的稅收附加規(guī)定和特別規(guī)定。因此，稅收促進服務(wù)業(yè)的發(fā)展主要是通過以下兩個方面實現(xiàn)的：一是稅收調(diào)控行業(yè)間以及行業(yè)內(nèi)部資本、勞動、技術(shù)等生產(chǎn)要素的投入及其利用狀況；二是稅收調(diào)控各種生產(chǎn)要素的優(yōu)化配置，形成合理的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、區(qū)域結(jié)構(gòu)、技術(shù)結(jié)構(gòu)等。

二、服務(wù)業(yè)稅收政策的國際比較與分析

（一）國外促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策

1.美國促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策。從20世紀90年代中期起，美國的服務(wù)業(yè)就已經(jīng)取代了鋼鐵、汽車等工業(yè)產(chǎn)業(yè)，成為美國經(jīng)濟的主要支柱產(chǎn)業(yè)。2009年美國服務(wù)業(yè)占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重達到77%,服務(wù)業(yè)就業(yè)人數(shù)占總就業(yè)人數(shù)的比例達到75%。②③ 世界銀行數(shù)據(jù)庫2009年。目前，美國的供應(yīng)鏈、電子商務(wù)、會展業(yè)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展已經(jīng)十分成熟。

美國促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策主要有以下四方面內(nèi)容：（1）十分重視服務(wù)業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新，具體規(guī)定包括投資抵免與加速折舊等。在美國，納稅人可以把與貿(mào)易、商業(yè)活動或高新技術(shù)有關(guān)的研究或試驗支出，直接作為可扣除費用予以抵扣，而不作為資本支出；若當年研究與開發(fā)支出超過前3年的研究與開發(fā)支出平均值的，其增加部分給予25%的稅收抵免，該項抵免可以向前結(jié)轉(zhuǎn)3年，向后結(jié)轉(zhuǎn)15年。美國還以加速折舊作為政府對私人高新技術(shù)企業(yè)實行巨額補貼的一種方法，對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)研究開發(fā)使用儀器設(shè)備實行快速折舊，折舊年限為3年。這是所有設(shè)備中折舊年限最短的，以此來促進對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資。（2）注重區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展。美國鼓勵公司投資于一些特殊地區(qū)、經(jīng)濟貧困地區(qū)并雇傭當?shù)鼐用?，?guī)定凡在特殊地區(qū)、經(jīng)濟貧困地區(qū)經(jīng)營的公司，可申請享受工資抵免、債券籌資免稅等投資優(yōu)惠。（3）降低服務(wù)業(yè)經(jīng)營風(fēng)險。美國允許服務(wù)業(yè)凈營業(yè)虧損可以向前結(jié)轉(zhuǎn)2年，如果虧損還有剩余，還可以向后結(jié)轉(zhuǎn)20年。（4）另外，企業(yè)向高等院校和以研究工作為目的的非營利機構(gòu)捐贈的科研新儀器、設(shè)備等，可作為慈善捐贈支出，在計稅時扣除。

2.韓國促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策。近幾年，韓國服務(wù)業(yè)比重一直占GDP的60%以上，并保持著穩(wěn)定的增長率。③同時，韓國服務(wù)業(yè)從業(yè)人員的總數(shù)也占到總就業(yè)人數(shù)的一半以上。韓國在發(fā)展汽車、家電、半導(dǎo)體等傳統(tǒng)工業(yè)的同時，對服務(wù)業(yè)的發(fā)展相當重視，將社會投資的60%用于發(fā)展服務(wù)業(yè)，一方面促使電力、交通、通訊等基礎(chǔ)服務(wù)不斷完善，另一方面，又下大力氣發(fā)展信息、游戲等新興服務(wù)業(yè)。

在服務(wù)業(yè)發(fā)展的過程中，韓國政府注重利用稅收政策進行引導(dǎo)。首先，在稅收政策上，韓國的增值稅主要對銷售、進口及提供商品和勞務(wù)征收，實行10%的單一比例稅率，其進項稅額可以扣除。對服務(wù)業(yè)實行的免征增值稅的項目主要有：社會福利服務(wù)，包括醫(yī)療保健服務(wù)，總統(tǒng)令規(guī)定的教育服務(wù)；與文化有關(guān)的商品和勞務(wù)，包括書、報紙、公報、通信和廣播、藝術(shù)作品、職業(yè)體育運動、圖書館、科技館等；自來水、客運服務(wù)（空運、公交快遞、出租車、特種汽車和特種船除外）；一些其他的商品和勞務(wù)，如郵票、印花稅票、證書、彩票、學(xué)術(shù)、技術(shù)研究服務(wù)；另外還有金融保險服務(wù)，宗教、慈善、科學(xué)機構(gòu)、政府部門和其他公益團體提供的商品和勞務(wù)等。其次，為加速現(xiàn)代服務(wù)業(yè)及服務(wù)外包業(yè)發(fā)展，韓國擴大稅收減免范圍，改善服務(wù)業(yè)與制造業(yè)之間的稅收差別，取消對服務(wù)業(yè)發(fā)展不利的政策。具體政策有：（1）減輕企業(yè)負擔費用。自2002年起擴大稅收減免范圍，對屬于服務(wù)業(yè)的中小企業(yè)及創(chuàng)業(yè)型中小企業(yè)實行的稅收減免由6個稅種增加到18個，對中小企業(yè)實行的特別稅額扣除由13個稅種增加到24個稅種；對進駐產(chǎn)業(yè)園區(qū)的服務(wù)業(yè)采取與制造業(yè)統(tǒng)一的地方稅減免優(yōu)惠，財產(chǎn)稅及綜合土地稅在5年內(nèi)減免50%；服務(wù)業(yè)必需用地稅率從0.2%～4%調(diào)整到0.2%～1.6%。（2）鼓勵服務(wù)型企業(yè)的創(chuàng)建。韓國允許服務(wù)企業(yè)自新建后首次盈利年度起享受6年減半征收法人稅的優(yōu)惠；5～10人以上創(chuàng)業(yè)企業(yè)自企業(yè)所得稅發(fā)生的第一年起減免企業(yè)所得稅50%，之后3年內(nèi)按雇傭人數(shù)增加比例最高可享受100%的企業(yè)所得稅減免優(yōu)待。（3）促進人力資本投入。韓國對在國內(nèi)服務(wù)的外國技術(shù)研發(fā)人員從其提供勞動之日起5年內(nèi)的勞動所得，免征個人所得稅。（4）降低風(fēng)險投資。韓國還允許企業(yè)從應(yīng)納稅所得額中提取未來投資準備金、風(fēng)險基金和科研準備金。具體規(guī)定符合條件的中小企業(yè)在其年底資產(chǎn)價值為20%以內(nèi)設(shè)立的投資準備金，可在稅前扣除，對相應(yīng)企業(yè)的技術(shù)和人力資源開發(fā)準備金也可按一定比例在稅前扣除。對技術(shù)轉(zhuǎn)讓和風(fēng)險投資的資本所得免征企業(yè)所得稅。（5）另外，韓國為加大娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，自2005年起，對影視業(yè)、表演業(yè)等一些服務(wù)業(yè)實行50%～100%的企業(yè)所得稅減免政策。

3.新加坡促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策。新加坡是東南亞最大的海港，也是國際金融中心和航空中心。商業(yè)、金融業(yè)、交通和通訊業(yè)都是其主要的經(jīng)濟部門，服務(wù)業(yè)就業(yè)人數(shù)占總就業(yè)人數(shù)的75%以上，2008年服務(wù)業(yè)占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重達到了74%。批發(fā)與零售貿(mào)易、運輸與倉儲、信息與通訊服務(wù)、金融服務(wù)、商業(yè)服務(wù)等是新加坡重點發(fā)展的行業(yè)。

新加坡采取的稅收優(yōu)惠政策主要是為了鼓勵投資、出口、增加就業(yè)機會、促進現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展。具體稅收優(yōu)惠政策有：（1）鼓勵技術(shù)開發(fā)。對具有新技術(shù)開發(fā)性質(zhì)的產(chǎn)業(yè)給予5～15年的免稅期；對計算機軟件和信息服務(wù)、農(nóng)業(yè)技術(shù)服務(wù)，醫(yī)藥研究、試驗室和檢測服務(wù)等生產(chǎn)和服務(wù)公司用于研究和開發(fā)的支出允許雙倍扣除。（2）吸引外資投入。新加坡為外國跨國公司在新加坡設(shè)立區(qū)域性營運總廠提供優(yōu)惠，只征收10%的公司所得稅，且為期10年，并對這類公司分配的股利免征所得稅。（3）促進高風(fēng)險服務(wù)業(yè)的發(fā)展。新加坡規(guī)定，金融等風(fēng)險性較高的服務(wù)業(yè)在投資的最初5～10年減稅，若連續(xù)3年虧損，可獲得50%的投資津貼。為促進國際金融業(yè)務(wù)，政府還對在新加坡進行的離岸金融業(yè)務(wù)的收入免征所得稅。（4）提高服務(wù)質(zhì)量。對固定資產(chǎn)投資在200萬新元以上的服務(wù)業(yè)企業(yè)，或營業(yè)額在100萬新元以上的咨詢服務(wù)、技術(shù)指導(dǎo)服務(wù)等企業(yè)，所得稅可減半。（5）鼓勵出口。新加坡規(guī)定對服務(wù)貿(mào)易出口收益只征收10%的所得稅。

（二）各國促進服務(wù)業(yè)發(fā)展稅收政策的經(jīng)驗分析

1.稅收優(yōu)惠具有較強的針對性。各國促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策并不是對整個服務(wù)業(yè)采取普惠的原則，而是具有針對性的。一是根據(jù)服務(wù)業(yè)發(fā)展的目標和方向來確定對某些行業(yè)的優(yōu)惠力度，二是根據(jù)服務(wù)業(yè)中各個行業(yè)的不同特點采取不同形式的優(yōu)惠。例如金融業(yè)是新加坡經(jīng)濟發(fā)展的核心，為此，新加坡對金融業(yè)給予了較大的稅收減免優(yōu)惠，并且還設(shè)有投資津貼補償。各國制定的具有針對性的稅收優(yōu)惠政策，充分發(fā)揮了稅收政策的積極作用，提高了稅收政策的實效性，較好地引導(dǎo)了服務(wù)業(yè)的發(fā)展。

2.優(yōu)惠政策靈活多樣。從美國、韓國、新加坡這三個國家的稅收政策上可以看出，它們優(yōu)惠政策的制定靈活多樣，根據(jù)服務(wù)業(yè)中各個行業(yè)的不同特點實施不同的優(yōu)惠形式，其中包括：直接的減免稅、投資抵免、加速折舊、提取投資準備金和虧損結(jié)轉(zhuǎn)等。這些稅收優(yōu)惠政策通過不同的方式達到了促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的目的。例如，很多國家都會采用減免稅政策對某些產(chǎn)業(yè)直接加以引導(dǎo)，這種直接的稅收優(yōu)惠形式的最大特點是見效快、透明度高。在采用直接優(yōu)惠的同時，可配合使用投資抵免、虧損結(jié)轉(zhuǎn)等注重長期效果的間接優(yōu)惠形式等，這些稅收優(yōu)惠政策使企業(yè)將原本應(yīng)上繳的稅金作為自己的資金使用,相當于從政府手中獲得一筆無息貸款,從而起到鼓勵企業(yè)增加科技開發(fā)投入、加快設(shè)備更新的作用。多種稅收優(yōu)惠政策的靈活使用，有利于服務(wù)業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

3.注重服務(wù)業(yè)的科技創(chuàng)新。各國都認識到技術(shù)進步和創(chuàng)新是產(chǎn)業(yè)發(fā)展的動力，因此都采取了不同的稅收政策促進服務(wù)業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新。美國對固定資產(chǎn)實行加速折舊，新加坡對研發(fā)費用實行雙倍扣除，韓國給予國外技術(shù)開發(fā)人員個人所得稅減免。在制定這些稅收優(yōu)惠政策時，各國都更加注重產(chǎn)業(yè)引導(dǎo)和技術(shù)進步，而沒有將這些優(yōu)惠政策僅僅用于某一區(qū)域。優(yōu)惠形式不同，側(cè)重點也略有不同，目標卻趨于一致，旨在鼓勵研究開發(fā)，降低研究與開發(fā)成本，提高社會、企業(yè)人力資源開發(fā)和技術(shù)創(chuàng)新的積極性，全力推進服務(wù)業(yè)的技術(shù)進步。

4.促進高風(fēng)險服務(wù)業(yè)的穩(wěn)健發(fā)展。金融等高風(fēng)險服務(wù)業(yè)的穩(wěn)定在一定意義上決定了國家總體經(jīng)濟的穩(wěn)定，而其本身風(fēng)險性大，一旦出現(xiàn)危機將會快速蔓延，因此，很多國家都對這些風(fēng)險性服務(wù)業(yè)采取了減免稅的政策，通過免征企業(yè)和個人所得稅，降低稅負，促進部分資本從其他行業(yè)流向金融等高風(fēng)險服務(wù)業(yè)，推動其規(guī)模的擴大和繁榮。例如，新加坡對高風(fēng)險服務(wù)業(yè)創(chuàng)業(yè)的最初幾年實行減稅政策并給予虧損者投資補償，韓國給予風(fēng)險投資所得稅的減免優(yōu)惠，等等?？梢?，各國都通過制定良好的稅收政策，為高風(fēng)險服務(wù)業(yè)創(chuàng)建公平、輕松的環(huán)境，以確保其穩(wěn)定運行。

三、完善我國促進服務(wù)業(yè)發(fā)展的稅收政策建議

（一）加快發(fā)展生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)，逐步提高生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)在服務(wù)業(yè)中的比重和服務(wù)業(yè)在三個產(chǎn)業(yè)中的比重

隨著服務(wù)經(jīng)濟時代的來臨，服務(wù)業(yè)在整個經(jīng)濟活動中逐漸取得了主導(dǎo)地位，絕大多數(shù)發(fā)達國家在20世紀就已經(jīng)完成了向服務(wù)型經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型。于我國而言，要在全球經(jīng)濟格局中占有一席之地，服務(wù)業(yè)的發(fā)展水平起著舉足輕重的作用。作為服務(wù)業(yè)中發(fā)展最快最具活力的部分，生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的發(fā)展自然成為整個經(jīng)濟發(fā)展中的重中之重。加快服務(wù)業(yè)發(fā)展是促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級、加快經(jīng)濟增長方式轉(zhuǎn)變的重要途經(jīng)。要不斷尋找生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)發(fā)展的規(guī)律和稅收工作創(chuàng)新發(fā)展的內(nèi)動力，進一步找準兩者的最佳結(jié)合點，加大稅收扶持力度，大力發(fā)展物流、金融、信息、科技研發(fā)、商業(yè)及專業(yè)服務(wù)業(yè)等主要生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)，實現(xiàn)服務(wù)業(yè)的跨越式發(fā)展。

（二）不斷完善與服務(wù)業(yè)發(fā)展相關(guān)的各項稅收政策

一是調(diào)整折舊政策，對于一些技術(shù)含量較高的現(xiàn)代服務(wù)企業(yè)，可允許其按照加速折舊法對固定資產(chǎn)計提折舊，鼓勵其創(chuàng)新。二是提高職工工資扣除標準。目前，人才是企業(yè)的核心競爭力，對于高端服務(wù)企業(yè)來講尤為重要，人力成本構(gòu)成其經(jīng)營成本的大部分，而且這類企業(yè)的人力成本相當昂貴。因此，對于那些人力資本密集的服務(wù)企業(yè)可允許其如實列支職工工資，增加應(yīng)納稅所得額的抵扣項目，降低個人所得稅實際稅負，幫助其吸引高端服務(wù)業(yè)人才。三是在適當?shù)臅r候擴大增值稅的征稅范圍。目前，可以考慮先將增值稅的征稅范圍擴大到與貨物交易密切相關(guān)的交通運輸業(yè)、物流業(yè)、建筑業(yè)等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。四是盡快完善營業(yè)稅稅目，調(diào)整計稅依據(jù)。要對營業(yè)稅各稅目的征收范圍進行具體明確，并根據(jù)實際情況不斷調(diào)整，按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)劃分稅目，將新型的服務(wù)業(yè)業(yè)態(tài)列入相應(yīng)的稅目，并調(diào)整不合理、不規(guī)范的稅目。在服務(wù)業(yè)新興領(lǐng)域擴大營業(yè)稅差額征收范圍，加快專業(yè)服務(wù)、融資租賃等新興服務(wù)業(yè)的發(fā)展。

（三）加強稅收征管，完善納稅服務(wù)，為服務(wù)業(yè)發(fā)展創(chuàng)造良好的環(huán)境

我國應(yīng)遵循統(tǒng)一稅法、公平稅負、優(yōu)化結(jié)構(gòu)、提高效率的總體目標，在通盤考慮政府收入的條件下，堅持“簡稅制、寬稅基、低稅負、嚴征管”的基本思路，做好新一輪稅制改革的總體部署，爭取各個稅種的改革聯(lián)動進行，以增加改革的平衡因素，打造適合我國國情的服務(wù)業(yè)稅收政策體系。良好的環(huán)境是服務(wù)業(yè)發(fā)展的重要條件，也是發(fā)揮稅收職能的重要著力點。稅務(wù)機關(guān)要以納稅人需求為導(dǎo)向，進一步優(yōu)化納稅服務(wù)，通過信息化手段，營造高效、便捷、人性化的辦稅環(huán)境，堅持依法行政，切實保護納稅人合法權(quán)益，積極落實稅收優(yōu)惠政策，為服務(wù)業(yè)發(fā)展營造公開、公平、公正的稅收環(huán)境。

（1）晁鋼令《服務(wù)產(chǎn)業(yè)與現(xiàn)代服務(wù)業(yè)》，上海財經(jīng)大學(xué)出版社2004年版。

（2）付伯穎、苑新麗《外國稅制》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社2007年版。

（3）夏杰長《我國服務(wù)業(yè)發(fā)展的實證分析與財稅政策選擇》，《經(jīng)濟與管理研究》2007年第2期。

（4）姒建英《發(fā)展現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的財稅政策研究》，《經(jīng)濟問題探索》2007年第1期。

（5）沈彤《充分發(fā)揮稅收在促進服務(wù)業(yè)發(fā)展中的作用》，《稅務(wù)研究》2007年第8期。

責(zé)任編輯：周 優(yōu)

Accelerating the development of service industry to make it the leading industry in national economy is the road to success for economic development of many countries worldwide. Considering the actual situation in China, this paper proposes to promote tax reform actively, create tax environment to support the development of service industry, and facilitate healthy and rapid development of service industry through learning from foreign experience of tax policies promoting the development of service industry.

Service industry Tax policy International experience