○王海光

（濟南市第一人民醫(yī)院 山東 濟南 250011）

一、前言

醫(yī)院作為非盈利的事業(yè)單位，一般都是差額預(yù)算撥款，但財政部門對其撥款往往是杯水車薪，入不敷出。大多數(shù)醫(yī)院的藥品收入占醫(yī)院總收入的比例都比較高，以藥養(yǎng)醫(yī)是藥品費用上漲的根源之一，也是造成患者看病貴、引起醫(yī)患矛盾的原因之一。國家在2009年新的醫(yī)療改革方案意見稿中，擬對公立醫(yī)院加大投入，并逐步實行醫(yī)藥分家，藥品收入不再作為醫(yī)院收入的組成部分。

目前，濟南市第一人民醫(yī)院經(jīng)營收入的50%以上要依賴藥品收入來實現(xiàn)。新醫(yī)改實行后，作為一家建院早、底子薄、人員負荷沉重、地緣狹窄、醫(yī)療技術(shù)力量不占優(yōu)勢的老醫(yī)院，要想求得生存和發(fā)展，舉步維艱。作為醫(yī)院的內(nèi)審機構(gòu)，如何轉(zhuǎn)變觀念，從促進醫(yī)院經(jīng)營管理的角度，研究和思考內(nèi)部審計工作的內(nèi)容和方法，達到在審計重點上向效益審計和管理審計的方向轉(zhuǎn)變，在審計時限上向事前、事中審計為主的方向上發(fā)展的要求，在醫(yī)院經(jīng)營與發(fā)展中充分發(fā)揮自身的作用，以更好地適應(yīng)新形勢對醫(yī)院內(nèi)部審計工作的要求，是我們面臨的新課題。

二、正確理解醫(yī)院經(jīng)濟效益審計的意義

醫(yī)院要生存要發(fā)展，就必須提高醫(yī)療質(zhì)量和服務(wù)水平，以病人為中心，按病人的需求拓展醫(yī)療服務(wù)項目，在注重社會效益的同時關(guān)注經(jīng)濟效益。隨著我國衛(wèi)生體制改革的深入和醫(yī)療機構(gòu)市場地位的形成，在醫(yī)院內(nèi)部開展經(jīng)濟效益審計有著積極地意義和十分重要的作用。

首先，經(jīng)濟效益審計可以防止國有資產(chǎn)流失，促進醫(yī)院國有資產(chǎn)保值增值。維護資產(chǎn)所有者——國家的利益：通過分析醫(yī)療資源的投入效益，可以改善投入結(jié)構(gòu)、提高效益水平，提高醫(yī)療資源的利用效果。其次，經(jīng)濟效益審計可以促進醫(yī)院找漏洞、挖潛力，建立健全內(nèi)部控制制度，改進醫(yī)療流程，變革經(jīng)營方式，調(diào)整管理機能，提高經(jīng)營決策的科學性，增強競爭能力：通過分析經(jīng)營效益水平及影響因素，為經(jīng)營決策提供客觀依據(jù)，提高醫(yī)院經(jīng)營管理水平。

醫(yī)院經(jīng)濟效益的高低，經(jīng)營水平的好壞，既有社會環(huán)境等的客觀原因。也有經(jīng)營管理方面的主觀原因，只有通過客觀的績效核算和分析，才能找出影響醫(yī)院經(jīng)濟效益的根本癥結(jié)所在，并且有針對性地提出措施和建議，促使醫(yī)院改進管理，提高效益。

三、醫(yī)院內(nèi)部審計開展經(jīng)濟效益審計的條件

過去，醫(yī)院內(nèi)部審計工作一般局限于財務(wù)審計、物資管理、大型醫(yī)療設(shè)備的效益審計和基建審計等方面，職能單一，方法比較簡單，局限于事后查賬的審計方式（基建審計中的跟蹤審計除外）。在很長一段時間內(nèi)，醫(yī)院內(nèi)部審計起到了財務(wù)監(jiān)督作用，也在一定程度上發(fā)揮了審計工作節(jié)約開支的功能。但如何轉(zhuǎn)變職能，拓展審計工作領(lǐng)域和范圍，真正發(fā)揮內(nèi)部審計工作改善醫(yī)院經(jīng)營管理、協(xié)助醫(yī)院提高經(jīng)營效益的職能，則需要具備兩個方面的因素：一是單位領(lǐng)導切實重視內(nèi)審工作，真正認識到內(nèi)審工作是單位加強內(nèi)部管理，提高經(jīng)濟效益，實現(xiàn)經(jīng)濟目標，幫助領(lǐng)導決策的重要手段和工具：二是內(nèi)審機構(gòu)和人員的工作要切實有為，其工作思路要貼近醫(yī)院中心工作，貼近加強管理、提高效益的目標，使領(lǐng)導真正感受到內(nèi)審工作的重要，是醫(yī)院實現(xiàn)總體目標必不可缺的重要組成部分，進而才能實現(xiàn)醫(yī)院內(nèi)部審計工作向經(jīng)濟效益審計和管理審計方向發(fā)展的目標。

四、以科室績效核算為基礎(chǔ)進行醫(yī)院經(jīng)濟效益審計

2000年9月，醫(yī)院領(lǐng)導班子決定把原改革辦與審計科合并，成立了審計經(jīng)管科，此舉恰好為內(nèi)部審計工作介入醫(yī)院經(jīng)營管理提供了有效的操作平臺。

審計經(jīng)管科一共三名工作人員，要求在一個月內(nèi)拿出醫(yī)院經(jīng)濟核算的試行方案，且成敗在此一舉。遵循審計工作的原則，醫(yī)院首先進行大量的基礎(chǔ)調(diào)查工作，廣泛接觸臨床科室，充分了解醫(yī)院經(jīng)營的現(xiàn)實狀況，了解職工的思想動態(tài)，為制定切實可行的實施方案打下基礎(chǔ)。通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，醫(yī)院沒有任何成本核算基礎(chǔ)，所有臨床科室僅本科室人員費用都難以負擔，更難以進行其他費用的分攤。經(jīng)過對調(diào)查情況的匯總和分析，當務(wù)之急是恢復(fù)職工對醫(yī)院的信心，讓大家看到希望。院領(lǐng)導提出的重獎勵、輕扣罰；重臨床科室、輕職能科室的考核分配原則，有利于重聚醫(yī)院職工的凝聚力，提升醫(yī)護人員的工作積極性。為穩(wěn)妥起見，首先選擇有一定代表性、收入情況相對比較好的三個臨床科室和急癥科進行經(jīng)濟考核試點。由于收不抵支，核定考核科室僅負擔醫(yī)療消耗支出及本科室人員支出的60%，其收支結(jié)余的60%用于科室發(fā)放獎金，且試行期間只獎不扣。

經(jīng)過四個月的試行，2000年底，四個科室收入均有較大幅度增長，最高增收科室比試行前增幅達到270%；職工近十幾年第一次拿到了獎金，對醫(yī)院其他科室的示范作用也有所體現(xiàn)。部分有一定潛力的科室躍躍欲試；但大多數(shù)科室仍有非常大的疑慮，普遍擔心扣工資，而且長期養(yǎng)成的懶惰畏難心理一時難以消除，怕?lián)L險，不愿意做開拓市場、提高服務(wù)質(zhì)量和服務(wù)水平的努力。針對此種情況，我們在2001年以與科室簽訂考核協(xié)議的形式，將績效考核試點擴大到全院絕大多數(shù)臨床和門診科室。前半年仍然實行只獎不扣、負擔人員成本60%的原則，下半年則實行高獎勵底扣罰政策，收支結(jié)余為正提取利潤額的60%發(fā)放獎金，結(jié)余為負實行低扣罰政策，職能科室按照臨床科室盈虧額的40%計算人均獎扣，因當時全院經(jīng)營收不抵支，故考核初期職能科室多數(shù)月份以扣罰為主，以示與臨床科室同進退的決心，極大的維護和穩(wěn)定了醫(yī)護人員工作心態(tài)。通過逐步給科室加壓。迫使臨床科室改進服務(wù)質(zhì)量，提高服務(wù)水平和接診能力，進而增加醫(yī)院的經(jīng)濟效益。

經(jīng)過一年多經(jīng)濟考核的試行，醫(yī)院門診量達到八萬多人次，日均230人次，住院病人總數(shù)也有較大幅度的提高。由于臨床科室業(yè)務(wù)量的提高，對醫(yī)療環(huán)境及醫(yī)療設(shè)施的改善提出了比較迫切的要求。2002年醫(yī)院對病房樓進行裝修改造，更新設(shè)施，隨后又購進B超、CT等大型醫(yī)療設(shè)備，醫(yī)院經(jīng)營由此走出低谷，開始出現(xiàn)漸進性發(fā)展的良好勢頭。在此基礎(chǔ)上，根據(jù)臨床業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，不斷修正績效考核方案，充實和完善績效考核元素。經(jīng)過近九年的不懈努力，從收入的分割到分攤，從科室綜合成本的確定到收入的再分配，從單純的經(jīng)濟核算到逐步納入工作量化指標、醫(yī)療質(zhì)量考核體系，從收入增長指標到藥品占收入比例控制、從以科室為單位核算到臨床科室按照專業(yè)小組再到醫(yī)生個人績效三級考核評價系統(tǒng)，我們的績效考核對各科室建立了比較完整的經(jīng)濟考核評價系統(tǒng)，隨著整個考核體系的不斷調(diào)整和完修訂，醫(yī)院的經(jīng)濟狀況也在不斷的改善，營業(yè)收入以每年兩位數(shù)的比例增長，日住院病人數(shù)也由核算前三、四十名發(fā)展到現(xiàn)在的一百五十名以上，經(jīng)營性收入的總增長超過300%。雖然這些數(shù)字與市級其他醫(yī)院相比仍有相當大的差距，但縱向比較醫(yī)院的發(fā)展歷史，變化是可喜的?？冃Э己朔桨傅膶嵤谙喈敵潭壬媳Ｕ狭酸t(yī)院經(jīng)濟目標的實現(xiàn)。

五、在績效分析的基礎(chǔ)上有針對性地提出措施和建議

在績效考核過程中，由于密切而廣泛地與臨床科室進行接觸，能夠掌握大量醫(yī)院經(jīng)濟及醫(yī)療業(yè)務(wù)發(fā)展的一手資料，有利于較全面的發(fā)現(xiàn)和系統(tǒng)地分析醫(yī)院在經(jīng)營過程中出現(xiàn)的問題和弊病，有針對性地提出合理化建議，為院領(lǐng)導決策提供客觀的科學依據(jù)，并在本職工作范圍內(nèi)利用調(diào)整考核方案的有利條件，及時有效地規(guī)范和修正醫(yī)療經(jīng)營中的不當行為。

實行績效核算后，由于我們實施方案中規(guī)定藥品收入僅以及收入的5%記入科室收入，使核算后的藥品占總收入比從核算前的65.98%，直降到50.82%。較好地控制了藥品收入的持高不下現(xiàn)象。2003年，由于各科室收入的增長，核算壓力減輕，藥品收入占比例又有所抬頭。于是，醫(yī)院及時運用藥品比例控制指標，調(diào)控各科室獎金的兌現(xiàn)比例，使全院藥品收入占總收入比持續(xù)下降，有效地減輕了患者的經(jīng)濟負擔。

2002年底，醫(yī)院在核算過程中發(fā)現(xiàn)，臨床科室為增加本科室業(yè)務(wù)收入，出現(xiàn)不分專業(yè)特點搶收病人的苗頭。雖然醫(yī)護人員工作積極性可嘉，但如此發(fā)展，不但造成醫(yī)院醫(yī)療行為不規(guī)范，致使患者難以得到切時有效的專業(yè)診療，也與醫(yī)院領(lǐng)導致力細化醫(yī)療專業(yè)、提高醫(yī)療專業(yè)水平的初衷相違背。為此，在院領(lǐng)導支持下，我們配合醫(yī)務(wù)科的管理，與臨床科室進行了充分的溝通，在2003年績效考核方案中，對臨床科室按照專業(yè)小組分別進行考核，當年與上年相比，內(nèi)科純收入增長達到77%，外科增收31%。

在進行大型醫(yī)療設(shè)備的投資效益審計中，醫(yī)院注意到血液透析、彩超設(shè)備等使用效率很高，市場需求比較大，經(jīng)濟效益非常可觀。在醫(yī)院投資論證會議上，提出增加投資血液透析設(shè)備。對影像科提出增加一臺黑白B超用于查體項目的申請，經(jīng)過審計分析認為，原彩色B超設(shè)備已超過5年，進入設(shè)備維修高發(fā)期，一旦停擺將影響醫(yī)院的正常醫(yī)療行為的進行。而黑白超已屬淘汰設(shè)備，無太多市場空間，故建議新購一臺彩超，原彩超設(shè)備可兼顧查體業(yè)務(wù)。院領(lǐng)導采納了審計建議。新彩超投入運行后，不僅其收入幾近翻番，而且經(jīng)過人員培訓，又增加了心臟彩超等業(yè)務(wù)，使醫(yī)院影像診斷業(yè)務(wù)有了較大的擴展和提高。

六、醫(yī)院經(jīng)濟效益審計的局限與思考

首先，實行全面成本核算，努力降低成本，不斷提高經(jīng)濟效益和社會效益，減輕患者負擔是醫(yī)院的最終發(fā)展方向。目前，由于經(jīng)濟條件的制約，醫(yī)院尚不具備全成本核算的基礎(chǔ)，成本核算缺乏規(guī)范性，在很大程度上受著主觀因素影響。隨著醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務(wù)的發(fā)展和醫(yī)療規(guī)模的擴大，需要不斷進行績效考核指標的調(diào)整和完善，以逐步實行全面成本核算，努力降低和控制醫(yī)療成本，節(jié)約合理使用醫(yī)療資源，實現(xiàn)經(jīng)濟效益、社會效益的最大化。其次，醫(yī)院目前的績效考核從制定方案到實施考核兌現(xiàn)皆由審計經(jīng)管科獨立完成，優(yōu)點是能在第一時間掌握醫(yī)院經(jīng)營過程的第一手資料，及時分析并提出有效改進措施，缺陷是整個考核系統(tǒng)的運行均依賴于審計、核算人員的職業(yè)素質(zhì)和自律，缺乏有效地監(jiān)督層次。再次，由于核算、考核任務(wù)過于繁重，在科室人員有限的情況下，難于兼顧完成財務(wù)監(jiān)督等傳統(tǒng)的審計任務(wù)，致使審計工作的開展有失偏頗。需探討在完善醫(yī)院經(jīng)濟審計的過程中，如何將財務(wù)收支審計和效益審計有機結(jié)合起來，逐步推進實施全面性的綜合效益審計，以達到全方位地實施內(nèi)部控制測評和審計的目標。

我國的內(nèi)部審計進入21世紀后，要求總體上由財務(wù)收支審計轉(zhuǎn)向以效益審計、管理審計為主的新的發(fā)展階段。內(nèi)部審計要體現(xiàn)自身的價值，充分發(fā)揮自己獨特的作用，必須盡快從傳統(tǒng)的查錯防弊為目的的財務(wù)收支審計觀念向促進管理，提高效益為目的的效益審計、管理審計觀念轉(zhuǎn)變，以更好地適應(yīng)新形勢對內(nèi)部審計工作的要求。

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