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        新舊會計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于待攤費(fèi)用的會計(jì)處理對比

        2011-07-13 18:04:26
        關(guān)鍵詞:待攤費(fèi)用預(yù)付鋼模板

        彭 凌

        新舊會計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于待攤費(fèi)用的會計(jì)處理對比

        彭 凌

        財(cái)政部于2006年頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》(以下簡稱“新準(zhǔn)則”)和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》(以下簡稱“新準(zhǔn)則應(yīng)用指南”),與原來的會計(jì)規(guī)定存在較大的差異,取消了原先常用的待攤費(fèi)用科目,保留了長期待攤費(fèi)用科目。因此在會計(jì)實(shí)務(wù)處理中原來應(yīng)計(jì)入待攤費(fèi)用科目的內(nèi)容有了新的歸屬,而長期待攤費(fèi)用的核算內(nèi)容也有了相應(yīng)的變化。

        一、待攤費(fèi)用與長期待攤費(fèi)用的概念

        待攤費(fèi)用概念的出現(xiàn)本是基于會計(jì)核算中的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。它是指企業(yè)已經(jīng)支出但是應(yīng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用。財(cái)政部于2000年頒布的《企業(yè)會計(jì)制度》中規(guī)定待攤費(fèi)用屬于資產(chǎn)類科目,其期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中有專項(xiàng)列示。典型的有低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷、預(yù)付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金、固定資產(chǎn)經(jīng)常修理費(fèi)、一次性交納數(shù)額較大的印花稅等。但是在新準(zhǔn)則中該科目已經(jīng)被徹底取消了。

        長期待攤費(fèi)用攤銷的是企業(yè)已經(jīng)支出,但攤銷期限在一年以上的各項(xiàng)費(fèi)用。原準(zhǔn)則規(guī)定的核算內(nèi)容有:開辦費(fèi)、經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出以及攤銷期限在一年以上的其他待攤費(fèi)用。按照最新的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南——會計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》,長期待攤費(fèi)用科目核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的分?jǐn)偲谙拊谝荒暌陨系母黜?xiàng)費(fèi)用,如以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出等。

        二、新舊準(zhǔn)則待攤費(fèi)用核算內(nèi)容會計(jì)處理對比

        (一)低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷

        原會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用一次攤銷法、五五攤銷法、分次攤銷法對周轉(zhuǎn)材料中的低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷,計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則取消了分次攤銷法,但新準(zhǔn)則應(yīng)用指南同時(shí)又規(guī)定,企業(yè)(建造承包商)的鋼模板、木模板、腳手架和其它周轉(zhuǎn)材料等,可以采用一次攤銷法、五五攤銷法或分次攤銷法進(jìn)行攤銷。對于一次攤銷法和五五攤銷法,新舊會計(jì)準(zhǔn)則的處理基本相同。對于分次攤銷法,因?yàn)榕f準(zhǔn)則中用到了“待攤費(fèi)用”科目,所以存在差異。在舊準(zhǔn)則下,領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料時(shí),按其賬面價(jià)值,借記“待攤費(fèi)用”科目,貸記“低值易耗品”科目或“包裝物”科目;分期攤銷其賬面價(jià)值時(shí),按計(jì)算的本期攤銷額,借記成本費(fèi)用類的相關(guān)科目,貸記“待攤費(fèi)用”科目。在新準(zhǔn)則下,領(lǐng)用周轉(zhuǎn)材料時(shí),按其賬面價(jià)值,借記“周轉(zhuǎn)材料——在用”科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料——在庫”科目;分期攤銷其賬面價(jià)值時(shí),按計(jì)算的本期攤銷額,借記成本費(fèi)用類的相關(guān)科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料——攤銷”科目。周轉(zhuǎn)材料報(bào)廢時(shí),應(yīng)將其賬面攤余價(jià)值一次攤銷,借記成本費(fèi)用類相關(guān)科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料——攤銷”科目;同時(shí),轉(zhuǎn)銷周轉(zhuǎn)材料全部已提攤銷額,借記“周轉(zhuǎn)材料——攤銷”科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料——在用”科目。

        [例1]某建造承包商本月領(lǐng)用一批鋼模板,賬面價(jià)值100000元,預(yù)計(jì)可使用10次,采用分次攤銷法攤銷。領(lǐng)用當(dāng)月,實(shí)際使用3次;領(lǐng)用第2月,鋼模板使用完報(bào)廢,將殘料售出,收取價(jià)款500元存入銀行。

        1.采用待攤費(fèi)用科目處理時(shí):

        (1)領(lǐng)用鋼模板。

        借:待攤費(fèi)用 100000

        貸:低值易耗品 100000

        (2)領(lǐng)用當(dāng)月,攤銷鋼模板賬面價(jià)值。

        借:工程施工 30000

        貸:待攤費(fèi)用 30000

        (3)領(lǐng)用第2個(gè)月,鋼模板報(bào)廢,將賬面攤余價(jià)值一次攤銷。

        借:工程施工 70000

        貸:待攤費(fèi)用 70000

        (4)將報(bào)廢鋼模板殘料售出,收取價(jià)款存入銀行。

        借:銀行存款 500

        貸:工程施工 500

        2.取消待攤費(fèi)用科目處理時(shí):

        (1)領(lǐng)用鋼模板。

        借:周轉(zhuǎn)材料——在用100000

        貸:周轉(zhuǎn)材料——在庫100000

        (2)領(lǐng)用當(dāng)月,攤銷鋼模板賬面價(jià)值。

        借:工程施工 30000

        貸:周轉(zhuǎn)材料——攤銷30000

        (3)領(lǐng)用第2個(gè)月,鋼模板報(bào)廢,將賬面攤余價(jià)值一次攤銷并轉(zhuǎn)銷全部已提攤銷額。

        借:工程施工 70000

        貸:周轉(zhuǎn)材料——攤銷70000

        借:周轉(zhuǎn)材料——攤銷100000

        貸:周轉(zhuǎn)材料——在用100000

        (4)將報(bào)廢鋼模板殘料售出,收取價(jià)款存入銀行。

        借:銀行存款 500

        貸:工程施工 500

        (二)預(yù)付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金和預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)

        對于預(yù)付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金和預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi),原是通過“待攤費(fèi)用”科目核算,在新準(zhǔn)則中則沒有明確表示其核算問題的處理。有人認(rèn)為應(yīng)通過“其他應(yīng)收款”科目進(jìn)行核算,有人認(rèn)為直接計(jì)入當(dāng)期損益,有人認(rèn)為應(yīng)通過“預(yù)付賬款”科目進(jìn)行核算。我們認(rèn)為這類費(fèi)用支出均是企業(yè)按相應(yīng)合同預(yù)付給服務(wù)提供方的款項(xiàng),與購買商品、采購材料時(shí)預(yù)付賬款的性質(zhì)相同,因此通過“預(yù)付賬款”科目核算比較合理。為將該待攤的費(fèi)用和預(yù)付貨款業(yè)務(wù)處理區(qū)分開來,可設(shè)置“預(yù)付賬款——待攤費(fèi)用”賬戶,該賬戶的借方登記企業(yè)發(fā)生的攤銷期限在1年以內(nèi)的某待攤費(fèi)用,貸方登記分期攤?cè)胗嘘P(guān)成本費(fèi)用的數(shù)額,期末余額在借方,表示企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但尚未攤銷的費(fèi)用數(shù)額。

        [例2]某公司2009年初預(yù)付某生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備全年租金共計(jì)36000元,每月租金3000元。會計(jì)分錄如下:

        1.采用待攤費(fèi)用科目處理時(shí):

        (1)年初支付租金時(shí)

        借:待攤費(fèi)用 36000

        貸:銀行存款 36000

        (2)每月月末攤銷時(shí)(連續(xù)12個(gè)月)

        借:制造費(fèi)用 3000

        貸:待攤費(fèi)用 3000

        2.取消待攤費(fèi)用科目處理時(shí):

        (1)年初支付租金時(shí)

        借:預(yù)付賬款——待攤費(fèi)用36000

        貸:銀行存款 36000

        (2)每月月末攤銷時(shí)(連續(xù)12個(gè)月)

        借:制造費(fèi)用 3000

        貸:預(yù)付賬款——待攤費(fèi)用3000

        (三)固定資產(chǎn)經(jīng)常修理費(fèi)

        固定資產(chǎn)的修理費(fèi)用屬于后續(xù)支出,符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號——國定資產(chǎn)》第四條規(guī)定的確認(rèn)條件,應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本;不符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益?!肮潭ㄙY產(chǎn)的日常維護(hù)支出只是確保固定資產(chǎn)的正常工作狀況,通常不滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件,應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用,不得采用預(yù)提或待攤方式處理?!币?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)的維修費(fèi)用數(shù)額的確定靈活性較大,且攤銷期不易確定,也不符合資本化的確認(rèn)條件,所以固定資產(chǎn)的維修費(fèi)用應(yīng)直接記入當(dāng)期費(fèi)用。

        [例3]2009年2月1日,某公司對現(xiàn)有的一臺機(jī)器設(shè)備進(jìn)行維修,維修過程中發(fā)生的材料費(fèi)10000元,應(yīng)付給維修人員工資為3000元。該企業(yè)應(yīng)作如下會計(jì)處理:

        借:管理費(fèi)用 13000

        貸:原材料 10000

        應(yīng)付職工薪酬 3000

        (四)一次性交納數(shù)額較大的印花稅

        新準(zhǔn)則中對印花稅的核算在應(yīng)用指南“管理費(fèi)用”科目說明中提到:按規(guī)定計(jì)算確定的應(yīng)交礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅借記本科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”科目。由此可推斷,企業(yè)在計(jì)算應(yīng)交的印花稅時(shí),可直接借記“管理費(fèi)用”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”科目;而在實(shí)際支付印花稅時(shí),則直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)”即可,不再進(jìn)行攤銷。

        [例4]某公司2008年10月份按規(guī)定計(jì)算應(yīng)交納的印花稅20000元。

        (1)計(jì)算應(yīng)交納印花稅時(shí)

        借:管理費(fèi)用 20000

        貸:應(yīng)交稅費(fèi) 20000

        (2)實(shí)際支付時(shí)

        借:應(yīng)交稅費(fèi) 20000

        貸:銀行存款 20000

        (五)長期待攤費(fèi)用

        原有會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定:企業(yè)籌建期間記入開辦費(fèi)的各項(xiàng)費(fèi)用,應(yīng)先在“長期待攤費(fèi)用”中歸集,待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月起一次計(jì)入開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)期的損益。企業(yè)發(fā)生各項(xiàng)開辦費(fèi)時(shí),借記“長期待攤費(fèi)用——開辦費(fèi)”賬戶,貸記“銀行存款”等賬戶;企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月,借記“管理費(fèi)用”等賬戶,貸記“長期待攤費(fèi)用——開辦費(fèi)”賬戶予以轉(zhuǎn)銷。

        從《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》附錄——“會計(jì)科目與主要賬務(wù)處理”(“財(cái)會〔2006〕18號”)中關(guān)于“管理費(fèi)用”會計(jì)科目的核算內(nèi)容與主要賬務(wù)處理可以看出,開辦費(fèi)的會計(jì)處理改變了過去將開辦費(fèi)作為資產(chǎn)處理的作法,開辦費(fèi)不再是“長期待攤費(fèi)用”或“遞延資產(chǎn)”,而是直接將費(fèi)用化;規(guī)范了開辦費(fèi)的賬務(wù)處理程序,即開辦費(fèi)首先在“管理費(fèi)用”科目核算,然后計(jì)入當(dāng)期損益,不再按照攤銷處理。而新稅法下對于開辦費(fèi)的稅務(wù)處理與新會計(jì)準(zhǔn)則一致,即企業(yè)當(dāng)期一次性稅前扣除開辦費(fèi)。

        (作者單位:宜賓學(xué)院)

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