付紅燕

農村信用社實施新會計準則的難點與對策

付紅燕

一、農村信用社現(xiàn)行會計制度與新會計準則的差異

目前，農村信用社執(zhí)行的是2000年國家稅務總局和人民銀行聯(lián)合下發(fā)的《農村信用合作社財務管理實施辦法》和2002年財政部下發(fā)的《金融企業(yè)會計制度》，與新的會計準則相比存在較大差異。

1.計量方法的差異

會計計量方法由單一的歷史成本計量模式向多重計量基礎并存的會計計量模式轉變，全面引入“公允價值”、“現(xiàn)值”等計量屬性?？紤]中國市場發(fā)展現(xiàn)狀，新會計準則體系主要在金融工具、投資性房地產、非同一控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值，既體現(xiàn)與國際會計準則趨同，又充分考慮我國國情，作了審慎的改進。

2.金融工具的分類及核算的差異

新會計準則將金融性資產和負債統(tǒng)一定義為金融工具，取消了對資產負債按流動性分類的做法，改為按管理目的和意圖對金融資產、負債進行分類。

3.資產減值準備的計提與核算的差異

新會計準則規(guī)定，企業(yè)應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動記入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產發(fā)生減值的，應計提減值準備。

4.所得稅的會計處理的差異

在計稅基礎上，原制度強調收入和費用與納稅收益和納稅扣除之間的差異，主要是從發(fā)生額的角度進行分析，新準則則強調企業(yè)在某一特定時日的資產、負債的賬面價值與其計稅基礎之間所存在的暫時性差異，從余額角度來進行分析。

二、農村信用社實施新會計準則的意義

1.新準則實現(xiàn)了與國際會計準則的接軌

在市場和經(jīng)濟全球化的背景下，世界各國的會計準則走向趨同是時代發(fā)展的客觀要求。新會計準則的實施為我國農村信用社實施“引進來”和“走出去”戰(zhàn)略，提高會計管理水平，完善公司治理結構，提升良好的社會形象，實現(xiàn)穩(wěn)健經(jīng)營提供了重要機遇。

2.新準則充分體現(xiàn)了資金時間價值的觀念

新會計準則在計量上采用“公允價值”基礎，實現(xiàn)了中國會計準則的新突破：會計計量屬性由單一的歷史成本會計計量模式向多重計量基礎并存的會計計量模式的轉變。按“公允價值”調整所產生的損益與按“收入費用”的傳統(tǒng)模式所確認的損益顯得同樣重要。根據(jù)金融工具會計準則，如果金融資產和金融負債存在著活躍的市場，活躍市場中的報價應當用于確定其公允價值。而金融工具不存在活躍市場，金融企業(yè)應當采用估值技術確定其公允價值。同時，根據(jù)金融工具確認和計量的準則要求，農村信用社對應收款和應付款項采用實際利率法，按攤余成本計量，這使得擁有長期應收、應付款項的信用社不得不將這些長期資產、負債的賬面價值減計至未來現(xiàn)金流的折現(xiàn)金額。這種處理方法充分體現(xiàn)了資金的占用成本，并在一定程度上促進管理層對資產負債結構、放貸政策進行優(yōu)化。

3.實施新準則有利于農信社完善風險管理、提高經(jīng)營水平

新會計準則借鑒了發(fā)達國家普遍采用的風險管理的做法，更多的引入了公允價值計量等方法，包括按管理目的對金融工具進行分類、使用公允價值計量交易類金融工具、采用未來現(xiàn)金流量法確認金融資產的減值損失等，對各項金融工具的確認和計量及風險分類更趨合理，揭示金融工具的風險更加科學。實施新會計準則將推動農村信用社務實資產質量、正確衡量經(jīng)營業(yè)績，充分計量和揭示風險，促使金融監(jiān)管部門建立有效的、完善的金融市場，并按國際規(guī)則完善風險控制機制。

三、農村信用社有效實施新會計準則的對策

1.全面了解新準則的變化，把握新準則實施要點

一是按照持有目的將金融工具對應的金融資產劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項以及可供出售金融資產四類，對應的金融負債分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債和其他金融負債兩類，分別采用不同的計量屬性和方法進行核算。二是按照相關資產風險和報酬的轉移程度將金融資產轉移區(qū)分為整體轉移和部分轉移分別處理。三是改變了貸款按五級分類計提減值準備的傳統(tǒng)做法，采用實際利率法，使貸款減值準備的計提更精細、更客觀。

2.落實農村信用社業(yè)務流程梳理再造

首先，通過培訓，選拔一批既能準確掌握新會計準則精神實質，又具有一定實務操作經(jīng)驗的優(yōu)秀人才，抓緊組織相關適宜，開展財務核算制度的研討、擬訂工作，提出具體業(yè)務操作流程的修改意見。

其次，建立一套科學且可操作性強的資產公允價值的計量方法，保證在采用公允價值計量方法對資產進行計價時，以及測試資產是否減值時，能夠準確對資產的價值按市場波動情況實行動態(tài)評估和測量。

再次，要按照新制定的內控制度以及編寫的業(yè)務操作流程對現(xiàn)有的綜合業(yè)務操作系統(tǒng)進行改造，建立能夠滿足新會計準則規(guī)定的會計核算方法要求的數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)，加快研發(fā)能正確測算金融工具公允價值的計量模型，使其能實現(xiàn)對復雜金融工具的估值和處理滿足會計核算和信息披露的要求。

3.完善農村信用社內部管理體制

（1）全面提高農村信用社風險管理水平

首先，要轉變理念.樹立全面風險管理意識。其次，新準則實施要求農村信用社建立一套與其業(yè)務規(guī)模和復雜程度相匹配的全面風險管理體系，才能在會計信息中向利益相關方揭示金融資產負債所蘊含的風險和應對風險的經(jīng)營策略。再次，農村信用社應盡快提高對金融風險確認、計量和分析的技術，尤其要提高對衍生金融工具風險的識別和管理能力，保證會計信息的真實準確，切實提高風險管理水平。

（2）建立有效的內部控制制度

按照新會計準則的要求，農村信用社要完善和健全內部控制機制，形成對風險事前防范、事中控制、事后監(jiān)督和糾正的內控機制。首先要實行科學合理的內部授權制度。其次，既要健全制約機制，又要保障同級、上下級之間有效溝通，以實現(xiàn)崗位、工序間的相互制約、相互協(xié)調、緊密配和。同時，要做到監(jiān)督要有力，堅持內部監(jiān)督、同級監(jiān)督和下查一級相結合。

4.創(chuàng)造良好外部環(huán)境，為實施新準則作充分準備

（1）爭取出臺與新準則規(guī)定協(xié)調的配套政策

首先，銀監(jiān)會一直要求在五級分類的基礎上按規(guī)定的比例計提貸款損失準備，對次級和可疑類貸款的計提比例允許浮動20%，而新會計準則要求采用未來現(xiàn)金流貼現(xiàn)的方法確定減值準備的計提數(shù)額。因此，建議銀行監(jiān)管部門盡快解決監(jiān)管口徑的差異問題。其次，新準則規(guī)定，使用公允價值計量部分業(yè)務時，需要對未實現(xiàn)的損益進行確認，這將與稅務部門據(jù)實納稅的做法存在一定矛盾，從而增加農村信用社的稅收負擔。

（2）積極開展與金融同業(yè)交流學習

目前，除自身應積極應對新會計準則實施過程中出現(xiàn)的各類困難外，農村信用社應該積極開展同業(yè)交流，了解同業(yè)先行者全面實施國際會計準則方面的工作安排和步驟，以及在執(zhí)行新會計準則方面的經(jīng)驗和做法，從而提高對于新準則的執(zhí)行能力。

（作者單位：山西匯華會計師事務所有限公司）