[摘 要] 隨著企業(yè)內(nèi)部控制越來越受重視，內(nèi)部審計作為控制環(huán)境的一部分，也引起了企業(yè)管理層的關注。但是許多中小企業(yè)沒有能力設立內(nèi)部審計部門，內(nèi)部審計外包的需求大幅度增加。本文在分析內(nèi)部審計外包動因的基礎上闡述了內(nèi)部審計外包風險，并提出控制內(nèi)部審計外包風險的對策。

[關鍵詞] 內(nèi)部審計 內(nèi)部控制 內(nèi)部審計外包

一、內(nèi)部審計外包的含義

內(nèi)部審計外包是指組織將其內(nèi)部審計職能部分或全部通過契約委托組織外部的專業(yè)機構來執(zhí)行。業(yè)務外包源于邁克爾波特的競爭理論，按照這一理論，在信息化時代，可以充分利用外部資源為自己增加價值，因此，可以將價值鏈上的非核心業(yè)務外包出去，只保持核心業(yè)務部分，比如研究與開發(fā)、客戶服務等。內(nèi)部審計和外部審計都是審計監(jiān)督體系的主體，互相制約互相補充，兩者的主要目標一致，對被審計單位的財務活動和經(jīng)營管理的正確、合理、合法性進行審查和監(jiān)督。而內(nèi)部審計外包和內(nèi)部審計相比的顯著特征是主體的變化，企業(yè)內(nèi)部審計的主體由內(nèi)部審計人員變成外部審計機構成員。

二、我國企業(yè)開展內(nèi)部審計外包的動因

1.社會分工專業(yè)化的發(fā)展和追求企業(yè)價值最大化

隨著社會化分工的發(fā)展，市場競爭的加劇，企業(yè)的資源和精力有限，要想集中精力發(fā)展核心業(yè)務，就必須將高成本低效率的非核心業(yè)務推向外部，形成企業(yè)間的分工與合作，達成合理的資源配置和高效率的生產(chǎn)模式。企業(yè)將內(nèi)部審計外包給專業(yè)機構以后，內(nèi)部審計人員利用自己的行業(yè)專長協(xié)助外部審計人員進行工作，提高了外部審計人員的工作效率，減少了外部審計人員的成本，間接的減少了企業(yè)內(nèi)部審計外包的成本。當內(nèi)部審計和外部審計結(jié)合的總成本低于內(nèi)部審計成本，而外部審計人員提供了高質(zhì)量內(nèi)部審計服務，使企業(yè)的價值最大化時，企業(yè)必然會選擇將內(nèi)部審計外包。

2.內(nèi)部審計的缺陷需要通過外包加以彌補

內(nèi)部審計的本質(zhì)上是一種內(nèi)部管理活動，受所有者的委托對管理者進行監(jiān)督，形式上獨立于管理者。但由于經(jīng)濟利益關系，內(nèi)部審計部門的設立、人員配置和工作范圍都受到管理者的影響，因此其獨立性難以保證，審計質(zhì)量難以保證。另一方面內(nèi)部審計工作人員長期在一個企業(yè)工作，不了解其他企業(yè)先進的管理理念，難以給企業(yè)提出好的建議。而外部審計人員，業(yè)務范圍廣，經(jīng)驗豐富，能給企業(yè)從多個視角提出好的建議。同時外部審計人員天然的高獨立性和客觀性，也保證了內(nèi)部審計質(zhì)量，彌補了內(nèi)部審計缺陷。

3.外部審計人員提供內(nèi)部審計服務的可能性

企業(yè)內(nèi)置的內(nèi)部審計機構，如果隸屬于董事會及其審計委員會，其獨立程度相對較高，但它始終是企業(yè)的內(nèi)部組織，不可能完全獨立于企業(yè)。從形式上看，內(nèi)部審計不可能達到絕對獨立，只能追求盡可能相對獨立，而當內(nèi)部審計業(yè)務外包給獨立的外部專業(yè)機構時，由于外部專業(yè)機構與企業(yè)沒有任何行政上的隸屬關系，從形式上看其獨立性提高了。另一方面，隨著我國會計職業(yè)蓬勃發(fā)展，會計人才非常優(yōu)秀，他們受過正規(guī)的訓練，通過了嚴格的考試，經(jīng)驗豐富，在專業(yè)勝任能力上比內(nèi)部審計人員具有更大的優(yōu)勢。同時，外部審計人員還可以為企業(yè)提供與內(nèi)部審計有重疊的管理咨詢服務，充當內(nèi)部審計主體，為企業(yè)節(jié)約成本。

三、我國企業(yè)內(nèi)部審計外包的風險

新世紀以來，隨著社會進步和經(jīng)濟發(fā)展，內(nèi)部審計外包受到越來越多企業(yè)的重視，為企業(yè)提升核心競爭力發(fā)揮了積極作用。但是，任何事物都有利有弊，內(nèi)部審計外包在促進企業(yè)發(fā)展和提升企業(yè)價值的同時也蘊涵著較高的風險。具體包括以下幾個方面:

1.信息泄露風險

隨著企業(yè)更多的將整個流程外包，外包商與企業(yè)接觸的機會增多，不可避免地會涉及到企業(yè)生產(chǎn)管理等相關領域，或多或少都會涉及企業(yè)的核心機密，造成不經(jīng)意的外露。即使外部審計人員能夠遵守職業(yè)道德，但當外包機構向不同的企業(yè)提供內(nèi)部審計服務時，很難避免將學習到的先進生產(chǎn)管理理念運用到其他咨詢中。因此企業(yè)內(nèi)部審計外包后，防止企業(yè)核心機密外漏和發(fā)揮外部審計機構專業(yè)特長以便更好的為企業(yè)服務成為企業(yè)的兩難選擇。

2.選擇外包機構的風險

選擇外包機構是外包決策的第一步，也是最重要的一步，它的成功與否直接影響著審計質(zhì)量與效果。企業(yè)選擇內(nèi)部審計外包的目的通常是降低審計成本、彌補自身內(nèi)部審計的缺陷、增加企業(yè)價值、提高核心競爭力。但在選擇外包組織的過程中，信息并非完全公開，信息不對稱導致企業(yè)無法對外包機構進行深入全面的了解，對于其資質(zhì)、信譽以及提供服務的專業(yè)水平這些關系到審計質(zhì)量的重要數(shù)據(jù)都不夠熟悉，有可能造成內(nèi)部審計外包后，外包組織提供的內(nèi)部審計服務質(zhì)量無法達到企業(yè)所需要的標準。

3.外包范圍、外包方式?jīng)Q策失誤的風險

內(nèi)部審計屬于戰(zhàn)略管理的范疇，對企業(yè)發(fā)展有著深遠影響。企業(yè)內(nèi)部審計的內(nèi)容部分適合外包，部分涉及企業(yè)商業(yè)機密不適合外包。外包范圍選擇不當，將影響企業(yè)競爭優(yōu)勢。雖然內(nèi)部審計人員熟悉企業(yè)的經(jīng)營狀況，但對企業(yè)的未來發(fā)展難以把握。而外部審計師雖然專業(yè)勝任能力強，經(jīng)驗豐富，但對企業(yè)的了解遠不及內(nèi)部審計人員。加上內(nèi)部審計人員和外部審計機構之間信息不對稱，內(nèi)部審計外包方式的選擇難以把握。

四、控制內(nèi)部審計外包的風險

內(nèi)部審計作為企業(yè)重要的管理活動，外包后雖然能使企業(yè)將有限的精力和資源用于核心競爭領域，但不可避免的會涉及企業(yè)財務狀況、經(jīng)營情況等不能對外透露的信息。而外部審計師由于展開工作的需要，必定會獲得這些重要信息，一旦外部審計師不遵守職業(yè)道德，泄露企業(yè)商業(yè)秘密，企業(yè)將遭受巨大的損失，因此企業(yè)在內(nèi)部審計外包過程中面臨著外部審計師不遵守職業(yè)道德、信息泄露的風險。因此企業(yè)在內(nèi)部審計外包過程中應嚴格做好風險評估、事中控制、事后監(jiān)督和業(yè)績評價等風險控制工作。

1.評估風險

內(nèi)部審計外包前，企業(yè)管理層應根據(jù)已設定的內(nèi)部審計目標，全面收集相關信息，及時全面的評估企業(yè)內(nèi)部審計外包相關的風險，明確風險的承受度，確保風險管理程序到位。通過風險評估避免企業(yè)內(nèi)部審計外包目標與企業(yè)管理層預期目標不一致，企業(yè)內(nèi)部審計目標與外包機構目標不一致，企業(yè)內(nèi)部審計外包不符合成本效益原則等情況。風險評估過程中具體應當考慮下列情形:外部審計機構的資質(zhì)和信譽;外部審計機構的專業(yè)特長;企業(yè)內(nèi)部審計的重要性;企業(yè)內(nèi)部審計外包的目標;企業(yè)的戰(zhàn)略目標和經(jīng)營需要;企業(yè)的內(nèi)部審計外包范圍和外包方式;企業(yè)內(nèi)部審計外包的風險應急計劃。通過風險評估，協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部審計外包目標和企業(yè)戰(zhàn)略計劃的一致性，預測外包過程中可能出現(xiàn)的風險。

2.事中控制與事后監(jiān)督

內(nèi)部審計外包是一把雙刃箭，一方面為企業(yè)節(jié)約成本、提供高質(zhì)量的內(nèi)部審計;另一方面也為企業(yè)帶來巨大的風險。而且內(nèi)部審計外包可能對內(nèi)部審計運作和管理層收集信息產(chǎn)生一定的負面影響。企業(yè)管理層應確保與外部審計機構保持長期合作，避免短期合作對企業(yè)的不利影響，同時應確保選擇的外部審計機構具有專業(yè)勝任能力。即使企業(yè)將內(nèi)部審計外包出去，也應該保持內(nèi)部控制的有效運行。企業(yè)應該建立一支經(jīng)驗豐富、業(yè)務精湛的專業(yè)內(nèi)部審計隊伍，在內(nèi)部審計外包過程中，評估審計風險，幫助外部審計機構制定審計計劃、審計目標和確定審計范圍，結(jié)合企業(yè)實際情況給外部審計機構的審計方法提出建議，并對外包機構的審計過程進行嚴格監(jiān)控。

3.制定合理的業(yè)績評價標準

內(nèi)部審計作為企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督管理職能部門，業(yè)績評價尚沒有統(tǒng)一的標準，因此對外部審計機構提供的內(nèi)部審計服務質(zhì)量評價困難。IIA在調(diào)查的基礎上，總結(jié)出評價內(nèi)部審計業(yè)績的標準體系，這些標準包括:數(shù)量化標準(如審計工作時間、審計次數(shù)、審計報告次數(shù)、審計發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額等)、質(zhì)量化標準(如提出的提高經(jīng)營效率、促進內(nèi)部控制的建議)、反饋式標準(如管理層和審計委員會對內(nèi)部審計的評價、對外部審計機構提出的改進建議的評價、對外部審計機構專業(yè)勝任能力和工作效率的評價)。這些研究成果對我國企業(yè)內(nèi)部審計外包的評價具有很好的借鑒作用。完善的業(yè)績評價標準不僅要肯定成績也要暴露缺點，以保證外包業(yè)務質(zhì)量達到預期標準。

企業(yè)內(nèi)部審計外包只是內(nèi)部審計職能的外包，并不意味著企業(yè)不再具備內(nèi)部審計職能，相反內(nèi)部審計是企業(yè)不可或缺的重要管理資源，對企業(yè)的發(fā)展至關重要。因此內(nèi)部審計外包企業(yè)要不斷關注內(nèi)部審計外包的發(fā)展，努力將外部優(yōu)勢資源內(nèi)部化，進而提升整個企業(yè)自身的經(jīng)營管理能力。

參考文獻:

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