摘要：2008年國家頒布了新的內(nèi)部控制基本規(guī)范，并要求從2009年7月1日在上市公司內(nèi)實施，同時鼓勵非上市大中型公司參照規(guī)范建立和完善內(nèi)部控制。本文歸納了新的內(nèi)部控制基本規(guī)范的內(nèi)容，并探討了實施內(nèi)部控制的具體措施和應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 應(yīng)用 目標 原則

一、引言

2008年6月份，國家銀監(jiān)會、財政部、保監(jiān)會、審計署、證監(jiān)會等多個部門在北京共同公布了新的內(nèi)部控制制度基本規(guī)范，取代2000年的內(nèi)部控制制度規(guī)范，同時該規(guī)范也要求所有境內(nèi)上市公司在2009年7月1日實行該內(nèi)部控制制度的基本規(guī)范，鼓勵非上市大中型公司采用。與舊的內(nèi)控制度相比，新內(nèi)控制度基本規(guī)范在目標、原則、內(nèi)容和要求等均有較大的改動，這也對已實行舊的內(nèi)控要求的企業(yè)及其他即將實行新內(nèi)控的公司提出了更高的要求。目前對新內(nèi)控的應(yīng)用也成為了最近的熱點，這也就是本文要探討的內(nèi)容。

二、新內(nèi)部控制制度的內(nèi)容

2008年頒布的內(nèi)部控制制度共有七章五十條，涉及了內(nèi)控的各個具體內(nèi)容，并在具體目標、原則和內(nèi)容等與2000年的內(nèi)控制度有較大的差別。具體而言，新的內(nèi)部控制內(nèi)容歸結(jié)如下：

第一，在內(nèi)容上，和舊內(nèi)控更強調(diào)會計類內(nèi)容相比而言，新的內(nèi)控強調(diào)的不僅僅是會計類信息，還有管理和法律類的非會計信息；

第二，在目標上，新的內(nèi)部控制提出了“內(nèi)部控制的目標是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”的論斷。本目標和舊內(nèi)控有差別，和國際上通行的薩班斯法案和COSO委員會的內(nèi)控目標均有差別，體現(xiàn)了國情，結(jié)合了實際。在COSO的內(nèi)控目標上加入了資產(chǎn)安全及促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略等，更加符合我國國有資產(chǎn)流失現(xiàn)狀的國情，也提出了內(nèi)控的終極目標，讓內(nèi)控有的放矢。

第三，在原則上，提出了全面性、制衡性、重要性、適應(yīng)性和成本效益原則。在舊的內(nèi)控原則上強調(diào)了重要性等，這也是符合成本效益原則的。企業(yè)的內(nèi)控本應(yīng)將有限的資源關(guān)注于重要領(lǐng)域和風險較大的領(lǐng)域，這就是重要性的體現(xiàn)，也是成本效益原則的要求。

第四，對于內(nèi)部控制的具體內(nèi)容，新的內(nèi)部控制制度則是根據(jù)COSO委員會對內(nèi)部控制的規(guī)定進行小幅度的修改，但是實質(zhì)內(nèi)容并沒有差別。內(nèi)容分為五個部分，分別是內(nèi)部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督，基本上合COSO委員會一致，作者分析了每一項的具體內(nèi)容和COSO委員會也相差不大?？偠灾?，這五個活動相互支撐，相輔相成。

可以說，本次新的內(nèi)部控制制度的制定和頒布，體現(xiàn)了國情，并注重和國際的接軌，并在具體內(nèi)容上和舊的內(nèi)部控制有非常大的區(qū)別，對之前的內(nèi)部控制有較大的改進。同時，該內(nèi)部控制規(guī)范要求上市公司提供正式和經(jīng)常性的紙面報告也將促進中國內(nèi)部控制實踐的改進。這次內(nèi)部控制改革在中國內(nèi)部控制制度的規(guī)范過程中也是一個里程碑的事件，相信它的頒布和實施必將極大的改進中國上市公司和非上市公司的內(nèi)部控制，并將使之逐步規(guī)范化。

三、內(nèi)部控制制度應(yīng)用

根據(jù)內(nèi)部控制制度的要求，所有上市公司應(yīng)在2009年7月1日實行該內(nèi)控制度，目前已經(jīng)過去了一年。在一年多的實踐中，中國公司的內(nèi)部控制制度有進步也有不足。下文，筆者簡要分析和探討可以在實踐中促進中國公司實行內(nèi)部控制制度的具體措施。

（一）優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境，創(chuàng)造良好的內(nèi)部控制實施環(huán)境

內(nèi)部控制是企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和員工實施的，旨在實現(xiàn)控制目標的過程。從制度中的規(guī)定我們可以發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制的實施是企業(yè)內(nèi)所有人員共同的事務(wù)，必須讓所有人認識到內(nèi)部控制的重要性。這就要求企業(yè)要在意識和思想上認識到內(nèi)部控制的意義所在，認識到新的內(nèi)部控制制度基本規(guī)范的重要性，并在實踐中自覺遵守內(nèi)部控制的要求，這樣內(nèi)部控制的基本目標才能得到實現(xiàn)。

在優(yōu)化內(nèi)部環(huán)境時，一方面，企業(yè)要建立文化，認識到內(nèi)部控制的重要性和意義所在，另一方面，企業(yè)內(nèi)部各個部門要劃分好職權(quán)，并落實好職責。根據(jù)內(nèi)部控制制度規(guī)范的要求，董事會要建立健全內(nèi)部控制，并得到有效實施，監(jiān)事會則是對董事會建立和實施內(nèi)部控制的活動進行監(jiān)督，而經(jīng)理層要負責內(nèi)部控制的具體運行。很多公司沒有落實好這一職責劃分，或者是沒有具體落實，例如監(jiān)事會形同虛設(shè)，這樣的現(xiàn)狀是不利于內(nèi)部控制有一個較為良好的內(nèi)部環(huán)境，內(nèi)部控制的實施也將大打折扣。

（二）提升人員素質(zhì)，為內(nèi)部控制實施創(chuàng)造人力資源

新的內(nèi)部控制制度基本規(guī)范對內(nèi)部控制進行多方面的改動，并使之正式化。內(nèi)部控制的具體執(zhí)行還是需要人來完成，因此人員是否能夠勝任工作要求，是否能夠保持內(nèi)部控制要求的正直、誠信等素質(zhì)要求和職業(yè)勝任能力等能力要求是內(nèi)部控制是否得到執(zhí)行的一個重要因素。在內(nèi)部控制制度基本規(guī)范對人力也予以重視。

具體而言，人力資源則包含了高層管理員和具體執(zhí)行的員工。對高層管理員，要使其認識到其領(lǐng)導(dǎo)責任，對信息和活動的最終結(jié)果有不可推卸的責任，使其對自己的責任和義務(wù)有必要的認識，同時加強對其的能力培養(yǎng)，并讓高層領(lǐng)導(dǎo)人員加強對其他員工的指導(dǎo)和監(jiān)督，并復(fù)核其工作。對具體執(zhí)行人員，則要加強指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核，并加強入職后的培訓(xùn)和常態(tài)化的能力提升計劃。同時加強對這些執(zhí)行人員誠信、廉潔的培養(yǎng)。例如出納人員、倉儲人員和會計人員。這些人員，要負責對其他人員工作的監(jiān)督，復(fù)核賬單是否正確，同時也要對自己的行為進行規(guī)范。

另外，需要提及的一類人員則是內(nèi)審人員。這類人員也是內(nèi)控得到實施的關(guān)鍵因素。根據(jù)內(nèi)控制度的要求，內(nèi)審人員要從屬于內(nèi)審委員會的領(lǐng)導(dǎo)。同時，內(nèi)審人員為監(jiān)督人員，更應(yīng)該具備有正直獨立的要求，同時也要提升自身的能力，達到必要的職業(yè)勝任能力，這樣才能夠?qū)赡墚a(chǎn)生舞弊的行為和違法行為有警覺，并向內(nèi)審委員會報告。

（三）合理設(shè)置職權(quán)，做好內(nèi)部稽核和相互監(jiān)督

企業(yè)要做好不相容崗位的分離控制，根據(jù)內(nèi)部控制制度的基本規(guī)范，控制措施包括了不相容職務(wù)的分離控制、授權(quán)審批控制、會計系統(tǒng)控制等。其中，不相容職務(wù)放在了第一位，可見其重要性。

一般而言，企業(yè)的不相容職務(wù)根據(jù)銷售、生產(chǎn)、投資等流程有所不同，但是一般需要做到的分離有資產(chǎn)、記賬和保管等崗位和職權(quán)的分離。同時也需要合理設(shè)置職權(quán)，做好資產(chǎn)的盤點等，以做好內(nèi)部的稽核和相互控制。具體而言如下：

第一，做到資產(chǎn)的盤點和重要資產(chǎn)的核對工作。由于企業(yè)內(nèi)大部分工作和資產(chǎn)相關(guān)，因此需要及時做好資產(chǎn)的盤點和重要資產(chǎn)的核對工作，這是保證職權(quán)的分離控制的一個措施，也是實現(xiàn)內(nèi)控目標中資產(chǎn)安全的重要舉措。公司要保證對資產(chǎn)的盤點和核對工作的常態(tài)化，同時記錄好資產(chǎn)的盤盈與盤虧，分析其可能的原因，并優(yōu)化流程的設(shè)置。

第二，做好資產(chǎn)保管和記賬工作的分離控制。企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)的保管和記賬工作必須做到分離，只有這樣才能防止資產(chǎn)的流失和業(yè)務(wù)流程中單獨個人的舞弊。例如，出納員負責現(xiàn)金的出入，涉及了資產(chǎn)的流動，不能再兼任會計檔案的保管工作及費用類賬戶的記賬工作。

第三，做好對會計科目記賬工作的內(nèi)部監(jiān)督和內(nèi)部稽核工作。會計類賬戶的記賬工作人員要復(fù)核倉儲人員、生產(chǎn)人員、銷售人員提供的入庫單、出庫單、銷售單等賬單和單據(jù)的準確性，同時自身賬戶也要做好登記工作，防止重復(fù)入賬等現(xiàn)象。這就要求在設(shè)置職權(quán)時，一方面要設(shè)置好會計類賬戶和其他賬戶的相互監(jiān)督作用，一方面也要規(guī)范好會計類崗位的職責。

（四）合理分配資源，關(guān)注重要領(lǐng)域和特殊風險領(lǐng)域

新的內(nèi)部控制制度基本規(guī)范對原則的要求在全面性基礎(chǔ)上加入了重要性的原則，規(guī)定企業(yè)應(yīng)該對重要領(lǐng)域和風險較大的領(lǐng)域予以特別的關(guān)注。這種規(guī)定更加的實際，也符合企業(yè)的需要。

企業(yè)也應(yīng)當根據(jù)自身的需要，合理配置資源。

第一，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)內(nèi)部的人力資源、組織設(shè)置和費用支出等確定內(nèi)部風險，根據(jù)外部的經(jīng)濟形勢、行業(yè)事件、科技和能源等確定外部可能的風險，并結(jié)合定性和定量的方法進行合理評估，最終認識到企業(yè)面對的主要風險，也確定了企業(yè)需要特殊考慮的領(lǐng)域和風險較為集中的領(lǐng)域，為內(nèi)控的實施和資源的配置提供基礎(chǔ)；

第二，根據(jù)風險評估，合理配置自身資源。一方面，企業(yè)要根據(jù)風險評估考慮自身是否有相關(guān)的人員和系統(tǒng)支持，如果缺乏這些資源和人員，企業(yè)應(yīng)當及時補充；另外一方面，企業(yè)在確定自己已經(jīng)有資源后應(yīng)該對這些資源進行合理的配置，重點關(guān)注企業(yè)的風險領(lǐng)域和關(guān)鍵業(yè)務(wù)。

（五）加強內(nèi)部審計，做好持續(xù)動態(tài)內(nèi)部控制

內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的監(jiān)督措施之一。企業(yè)應(yīng)該重視內(nèi)部審計的重要性，一方面要在企業(yè)中創(chuàng)造尊重內(nèi)審的文化，企業(yè)內(nèi)部人員要配合內(nèi)審的工作；另一方面，內(nèi)審委員會也要提升內(nèi)審隊伍的素質(zhì)和能力，做到獨立性和勝任能力。

同時，企業(yè)也要做到持續(xù)性和動態(tài)化的內(nèi)部控制。內(nèi)部控制是一項持續(xù)性的工程，它要不斷地提升企業(yè)的財務(wù)信息的真實性和經(jīng)營的合規(guī)性，提升企業(yè)的經(jīng)營效率，保障資產(chǎn)的安全，只有這樣才有可能實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標。

企業(yè)的合法合規(guī)性需要企業(yè)意識的提升，這種提升是不斷隨著時間變化而變化，也需要根據(jù)法律的變動而更新。要實現(xiàn)內(nèi)控的持續(xù)性，一方面需要根據(jù)內(nèi)控的要求提供紙質(zhì)性的文檔記錄內(nèi)部控制的情況，另外一方面也要根據(jù)內(nèi)控的文檔和現(xiàn)狀修改公司的主要流程，優(yōu)化職權(quán)設(shè)置等，這樣才能不斷有效地提升企業(yè)的內(nèi)控水平。

總之，企業(yè)內(nèi)控的發(fā)展需要隨著企業(yè)現(xiàn)狀、制度的修改而不斷地進步。2008年實行的內(nèi)部控制制度基本規(guī)范在目標、原則和實用性均有質(zhì)的飛躍，并有利于企業(yè)真正提升自身的內(nèi)控水平。企業(yè)內(nèi)控制度基本規(guī)范的實施對企業(yè)內(nèi)控的發(fā)展有著重要的作用，企業(yè)應(yīng)當借此規(guī)范自身的內(nèi)部控制，提升員工對內(nèi)控的認識，從而提升自身內(nèi)控的發(fā)展和水平的提升。

本文在對新的內(nèi)部控制制度基本規(guī)范進行了解和對比新舊內(nèi)部控制制度規(guī)范后，對內(nèi)部控制制度基本規(guī)范的內(nèi)容進行了概要性描述，并結(jié)合規(guī)范談及了內(nèi)部控制基本規(guī)范的實施建議，希望對企業(yè)有所幫助。

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（作者單位：中國一冶工業(yè)爐工程公司）