[摘要]可支配資源的嚴(yán)重不足及有限的管理資源沒有得到優(yōu)化配置和高效使用，是當(dāng)前稅源管理的基本格局。創(chuàng)新稅源管理方式，應(yīng)當(dāng)借鑒專業(yè)化分工有助于提高效率的經(jīng)濟理論，甄別管理對象或劃分工作職責(zé)開展稅源分類管理，優(yōu)化配置有限的稅收征管資源，提高稅源控管的針對性，實現(xiàn)稅源管理的低成本和高效率。

[關(guān)鍵詞]專業(yè)化分工; 稅源分類管理

[中圖分類號] F810.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673-0461(2010)08-0079-04

[收稿日期]2010-05-08

[作者簡介]董曉巖(1980-)，男，河南安陽人，東北財經(jīng)大學(xué)財政學(xué)專業(yè)2009級博士研究生，就職于浙江省國家稅務(wù)局，研究方向為財政稅收理論。

一、稅源分類管理的提出:當(dāng)前稅源管理的基本格局

2003年以來，我國稅務(wù)系統(tǒng)逐步形成了“以申報納稅和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ)，以計算機網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收，重點稽查，強化管理”的34字稅收征管模式，強調(diào)稅源管理是稅收征管的基礎(chǔ)和核心，凸顯稅源管理在稅收征管工作中的重要地位。作為強化稅源管理的載體，2005年我國開始推行稅收管理員制度，批判地吸收了傳統(tǒng)的專管員管戶制度的優(yōu)點，在一定程度上緩解了稅收征管工作中全面以管事替代管戶帶來的“疏于管理、淡化責(zé)任”[1]的狀況。從總體上講，盡管新型征管模式力圖通過加強稅源管理以提升稅收征管的質(zhì)量和效率，但實踐中由于稅務(wù)部門受客觀經(jīng)濟條件的限制和傳統(tǒng)管理方式的束縛，稅源管理工作逐步走入了一個以高成本、低效率為基本特征的怪圈。這從當(dāng)前稅源管理的基本格局中可窺一斑:

(一)稅源管理可支配資源與稅源管理的高標(biāo)準(zhǔn)要求之間的矛盾異常尖銳

當(dāng)前稅源管理中存在著“一多一少”、“一高一低”兩大矛盾，即納稅戶多而稅收管理員少、稅源管理要求高而管理員平均素質(zhì)偏低，造成稅源管理疲于應(yīng)付、浮于表面，稅源管理廣度和深度的拓展在很大程度上受制于管理資源的數(shù)量和質(zhì)量。

1.“一多一少”，即納稅戶多而稅收管理員少

從表1和圖1可以看出，2003年到2008年我國稅收收入和納稅人總戶數(shù)分別從20，446.1億元、1，665萬戶增長到54，219.6億元、2，157萬戶，分別增長了164.9%和29.6%，年均增長率分別為33.0%和5.9%，而稅務(wù)干部始終穩(wěn)定在85萬人左右，稅務(wù)干部中真正從事一線稅源管理的稅收管理員國稅、地稅各有10萬人左右。2008年底稅收管理員人均管戶超過200戶，一些沿海發(fā)達(dá)地區(qū)更是達(dá)到1，000戶以上，最多者達(dá)3，500戶①。納稅人戶數(shù)的迅猛增長以及由此帶來的稅收管理員人均管戶的增長，給稅源管理工作提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。稅務(wù)部門除了依靠增加管理人員、加大資源投入這種外延式手段以外，更應(yīng)當(dāng)從創(chuàng)新管理方式、提高管理效率等內(nèi)涵式手段上下功夫，提高稅源管理的質(zhì)量和效率。

2.“一高一低”，即稅源管理要求高而稅收管理員平均素質(zhì)偏低

稅源管理要求高體現(xiàn)在三個方面:一是經(jīng)濟社會發(fā)展帶來的納稅人經(jīng)營方式的多樣化和復(fù)雜化，如以電子商務(wù)為代表的經(jīng)營方式創(chuàng)新、以金融創(chuàng)新為代表的經(jīng)營業(yè)務(wù)創(chuàng)新和以母子公司、總分機構(gòu)、連鎖經(jīng)營、總部經(jīng)濟為代表的企業(yè)組織形式創(chuàng)新等新興經(jīng)濟活動層出不窮，征納雙方信息不對稱問題日益突出;二是稅收征管改革和信息化建設(shè)給稅收征管工作本身帶來的理念創(chuàng)新、業(yè)務(wù)創(chuàng)新、制度創(chuàng)新和手段創(chuàng)新，以“信息管稅”為特征現(xiàn)代稅源管理模式逐步形成;三是稅收管理員制度規(guī)定了稅收管理員的6大項17小項工作職責(zé)，涵蓋戶籍管理、納稅評估、日常檢查、催報催繳、咨詢輔導(dǎo)等，對稅收管理員的綜合素質(zhì)提出了較高的要求[2]。稅收管理員平均素質(zhì)偏低主要是綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)較低，專業(yè)型與復(fù)合型相結(jié)合的知識結(jié)構(gòu)還不具備，利用計算機進(jìn)行分析決策和輔助管理的水平不高，稅收管理員的學(xué)歷結(jié)構(gòu)和年齡結(jié)構(gòu)不盡合理。我們對浙江省某市國家稅務(wù)局進(jìn)行了調(diào)研(見圖2、圖3)，該局共有稅收管理員568人，從學(xué)歷構(gòu)成來看，大學(xué)以上文化程度的僅有109人，占比不足20%;從年齡結(jié)構(gòu)來看，40歲上下的稅收管理員占比近87%，而30歲以下的僅占5%，這對稅源管理的干部隊伍建設(shè)和整個稅收事業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展極為不利。

(二)粗放化的稅源管理方式阻礙了管理效能的提高和管理成本的降低

傳統(tǒng)的稅源管理方式的典型特征是粗放化，基本上采用人海戰(zhàn)術(shù)，依靠稅收管理員“人盯人”、屬地劃片管戶的方式進(jìn)行管理，這種全面撒網(wǎng)、不分輕重的“牧羊式”管理方式對稅源的控管缺乏針對性，致使管理效率低下，征納成本居高不下。

由此可見，當(dāng)前稅源管理的基本格局是:一方面是稅源管理資源的嚴(yán)重不足，另一方面則是既有的管理資源沒有得到優(yōu)化配置和高效使用，造成了稅源管理的高成本和低效率。因此，在稅源管理工作中，必須突破傳統(tǒng)稅源管理思維的藩籬，立足當(dāng)前稅源管理的基本格局，著[于降低成本、提高效率，優(yōu)化配置稅收征管資源，積極探索和推行以專業(yè)化分工為基礎(chǔ)的稅源分類管理等科學(xué)有效的稅源管理方式。

二、稅源分類管理的理論基礎(chǔ)

稅源分類管理的理論基礎(chǔ)是專業(yè)化分工有助于提高效率。亞當(dāng)·斯密首先確立了分工在經(jīng)濟學(xué)中的重要地位，指出“勞動生產(chǎn)力上最大的增進(jìn)，以及運用勞動時所表現(xiàn)出的更大的熟練、技巧和判斷力，似乎都是分工的結(jié)果”[3]。他對專業(yè)化分工的研究是與效率緊密聯(lián)系的，認(rèn)為分工的效果有三:一是增進(jìn)了勞動者的熟練程度;二是節(jié)省了變更工作所需的時間;三是促進(jìn)了機械的發(fā)明，從而方便和簡化了勞動 。[4]20世紀(jì)80年代以來，以阿林·楊格、楊小凱、貝克爾和墨菲為代表的新興古典經(jīng)濟學(xué)家強調(diào)分工和專業(yè)化的重要性，拋棄規(guī)模經(jīng)濟而改用專業(yè)化經(jīng)濟的概念。阿林·楊格認(rèn)為，分工和專業(yè)化是效益遞增實現(xiàn)的機制，分工和專業(yè)化程度一直伴隨著經(jīng)濟增長的全過程。楊小凱認(rèn)為分工是一種制度性與經(jīng)濟組織結(jié)構(gòu)性安排，牽涉到個人與個人、組織與組織關(guān)系與協(xié)調(diào)，個人最重要的生產(chǎn)決策就是選擇個人的專業(yè)化水平，即做不做某項工作的選擇問題，因而一定程度分工的]進(jìn)，將會產(chǎn)生技術(shù)進(jìn)步、生產(chǎn)率提高、個人及組織間依存度上升以及經(jīng)濟組織的結(jié)構(gòu)性轉(zhuǎn)變等現(xiàn)象。貝克爾和墨菲從分工加深引致的協(xié)調(diào)成本與知識的角度來分析經(jīng)濟增長問題，認(rèn)為知識與專業(yè)化分工之間相互促進(jìn)，二者之間存在的正反饋機制導(dǎo)致了經(jīng)濟的內(nèi)生增長，分工能夠獲得專業(yè)化經(jīng)濟效果，那些從事專門化生產(chǎn)的工人，可以獲得比非專門化工人更多的報酬 。[5]稅源分類管理是專業(yè)化分工理論在稅收征管工作中的應(yīng)用，即在稅源管理工作中，依據(jù)納稅人所屬行業(yè)、經(jīng)營規(guī)模、涉稅風(fēng)險等的不同，科學(xué)劃分管理對象，合理配置有限的管理資源，或者依據(jù)稅源管理中戶籍管理、納稅評估、日常檢查、催報催繳等工作職責(zé)的不同，科學(xué)設(shè)置機構(gòu)崗位，實行專業(yè)化、精細(xì)化的分類管理。在稅源分類管理的方式下，每個稅收管理員都能專注于某一類納稅人的管理，從而能夠更細(xì)致、更深入地了解納稅人的基本情況，掌握更加全面的信息，或者每個稅收管理員可以專門從事稅源管理的某一項或幾項工作，從而有助于提高稅源管理的專業(yè)化水平。[6]實行稅源分類管理，通過發(fā)揮專業(yè)化分工的“效益遞增機制”，必然能夠打破傳統(tǒng)稅源管理方式對稅收征管效能的束縛，達(dá)到加大管理力度和拓展管理深度的目的，實現(xiàn)稅源管理的低成本和高效率。

三、稅源分類管理的基本框架

稅源分類管理是稅源管理方式的重大創(chuàng)新。從圖4可以看出，稅源分類管理是一個系統(tǒng)工程，既涉及到分類管理方式的選擇，同時也需要做好組織機構(gòu)、管理制度、技術(shù)支撐和人員隊伍等各方面的保障措施。

(一)稅源分類管理的方式

稅源分類管理可以有多種方式，但總體上可以分為兩種:一是按照客體即管理對象進(jìn)行分類;二是按照主體即工作職責(zé)進(jìn)行分類。進(jìn)一步說，按照管理對象，又可以分為按照納稅人所屬行業(yè)、經(jīng)營規(guī)模、涉稅風(fēng)險等多種標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類管理;按照工作職責(zé)，則是將戶籍管理、納稅評估、日常檢查、催報催繳等稅源管理工作職責(zé)在稅收管理員之間進(jìn)行分解，每個稅收管理員專門負(fù)責(zé)某一項或幾項管理職責(zé)。

1.按照管理對象進(jìn)行分類

(1)分行業(yè)管理。即在一定范圍內(nèi)打破地域界限，按照納稅人所處的行業(yè)和產(chǎn)品類型，設(shè)置稅收專業(yè)管理崗位，明確稅收管理員進(jìn)行稅源管理。在現(xiàn)實經(jīng)濟生活中，每個行業(yè)都有其內(nèi)在的生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)律，如一定時期某種產(chǎn)品可能存在相對固定的投入產(chǎn)出關(guān)系，這種內(nèi)在規(guī)律為稅務(wù)機關(guān)分行業(yè)開展稅源管理提供了條件。稅務(wù)機關(guān)可以從調(diào)查和掌握行業(yè)稅收與經(jīng)濟規(guī)律入手，利用同一行業(yè)相同產(chǎn)品在一定時期內(nèi)這種相對穩(wěn)定的投入產(chǎn)出關(guān)系，根據(jù)行業(yè)內(nèi)個體納稅人的基本能源消耗、原材料成本、人力成本、費用等數(shù)據(jù)，可以計算和推算該納稅人的銷售、存貨以及其它財務(wù)數(shù)據(jù)，進(jìn)而據(jù)以對納稅人納稅申報的真實性和準(zhǔn)確性進(jìn)行評估。通過開展分行業(yè)稅源管理，稅務(wù)機關(guān)可以逐步總結(jié)行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的內(nèi)在規(guī)律和容易發(fā)生涉稅風(fēng)險的環(huán)節(jié)，建立分行業(yè)的稅源監(jiān)控評估模型，制定行業(yè)稅收管理辦法，從而大大提高稅源控管的針對性。

(2)分規(guī)模管理。即在一定范圍內(nèi)打破地域界限，按照納稅人的經(jīng)營規(guī)模和納稅數(shù)額，設(shè)置稅收專業(yè)管理崗位，明確稅收管理員進(jìn)行稅源管理。分規(guī)模管理體現(xiàn)了在稅源管理上“抓大放小”的原則，強調(diào)加強重點稅源的管理。[7]對于重點稅源的判定，應(yīng)綜合考慮年納稅數(shù)額、注冊資本、經(jīng)營收入等多個指標(biāo)，結(jié)合當(dāng)?shù)亟?jīng)濟發(fā)展水平以及稅務(wù)機關(guān)可以支配的管理資源，合理確定重點稅源的數(shù)量。[8]

(3)分涉稅風(fēng)險管理。即在一定范圍內(nèi)打破地域界限，按照納稅人涉稅風(fēng)險大小的不同，設(shè)置稅收專業(yè)管理崗位，明確稅收管理員進(jìn)行稅源管理。納稅人涉稅風(fēng)險主要是指納稅人稅收不遵從的風(fēng)險，如稅收征管相對薄弱的行業(yè)、納稅信用等級較低的納稅人，通常具有較高的涉稅風(fēng)險。按照涉稅風(fēng)險開展分類管理，強調(diào)優(yōu)化配置有限的征管資源，采取與風(fēng)險類別等級相適應(yīng)的應(yīng)對策略，實施有針對性的風(fēng)險控管，把有限的征管資源用于稅收風(fēng)險較大、管理最需要和最能增值的納稅人和領(lǐng)域。

2.按照管理職責(zé)進(jìn)行分類

即對稅源管理工作職責(zé)進(jìn)行劃分，明確每個稅收管理員專門承擔(dān)某一項或幾項管理職責(zé)，通過稅收管理員之間的協(xié)作配合，共同開展稅源管理。如對戶籍管理、納稅評估、日常檢查、催報催繳等各項工作職責(zé)按稅收管理員進(jìn)行分解，實現(xiàn)稅收管理員工作職責(zé)的專門化。按照管理職責(zé)進(jìn)行分類，其分工專業(yè)性強，有助于提高管事的針對性和實效性;同時，稅收管理員過于集中的權(quán)力可以得到有效分解，從一定意義上能夠降低稅收執(zhí)法風(fēng)險。但是，按照新興古典經(jīng)濟學(xué)理論，分工不可避免會產(chǎn)生交易費用，交易費用對分工水平和結(jié)構(gòu)的影響至關(guān)重要，交易費用系數(shù)越低，分工水平就越高;反之則越低。稅務(wù)部門的交易費用主要體現(xiàn)為由于分工或?qū)I(yè)化而帶來的征稅過程中的協(xié)調(diào)與合作成本。權(quán)衡分工專業(yè)化經(jīng)濟的好處與交易費用是稅務(wù)部門確定分工水平和結(jié)構(gòu)的基本原則，最優(yōu)分工水平應(yīng)實現(xiàn)分工專業(yè)化經(jīng)濟的好處最大化，同時最大限度地減少交易費用[9]因此，按照管理職責(zé)進(jìn)行分類需要注意的一點是，應(yīng)當(dāng)綜合考慮專業(yè)化分工帶來的交易費用的增長，防止由于協(xié)調(diào)不暢、缺乏溝通而產(chǎn)生疏于管理、淡化責(zé)任的問題。

(二)稅源分類管理的保障措施

1.科學(xué)設(shè)置稅源分類管理的組織機構(gòu)

在稅源管理機構(gòu)的設(shè)置方式上，應(yīng)由以劃片屬地管理為基礎(chǔ)改為以分類管理為基礎(chǔ)，如可以按規(guī)模設(shè)置重點稅源管理局和一般稅源管理局，在內(nèi)部按職責(zé)設(shè)置戶籍管理、納稅評估、日常檢查、催報催繳等專業(yè)化管理崗位，優(yōu)化人力資源配置，對不同機構(gòu)和崗位根據(jù)其管理難易程度、要求高低等特點配備適合的稅收管理員進(jìn)行管理。在管理機構(gòu)設(shè)置上，可以適當(dāng)參考美國稅務(wù)機構(gòu)的設(shè)置方式(見圖5)，其執(zhí)法與服務(wù)部門由小企業(yè)局、大中型企業(yè)局、工資和投資收益局、政府和免稅組織局以及犯罪調(diào)查局組成，其中前四個業(yè)務(wù)局按照服務(wù)對象(納稅人類型或規(guī)模)負(fù)責(zé)稅收管理和納稅服務(wù)，犯罪調(diào)查局專門負(fù)責(zé)調(diào)查涉稅違法案件，并與四個業(yè)務(wù)局保持密切合作。這種機構(gòu)設(shè)置模式適應(yīng)了稅收管理和納稅服務(wù)的需要，大大提高了美國稅務(wù)機關(guān)的工作效率和效能。從長遠(yuǎn)來看，取消現(xiàn)行的按稅種設(shè)置管理機構(gòu)、改按服務(wù)對象(納稅人類型或規(guī)模)設(shè)置管理機構(gòu)是稅收征管機構(gòu)設(shè)置的改革方向，也是理順稅源管理機制、提高稅收管理整體效能的根本出路。

2.健全稅源分類管理的制度體系

根據(jù)《稅收征管法》以及相關(guān)稅收法律法規(guī)，結(jié)合實際制定切實可行的稅源分類管理制度。明確分類管理的目標(biāo)和要求，建立并落實相應(yīng)的分類管理辦法和管理規(guī)程，對不同類型的納稅人采取不同的分類管理手段，使稅源分類管理做到有法可依、有章可循。

3.打造稅源分類管理的技術(shù)支撐

信息化是推行稅源分類管理的技術(shù)保障。一是依托信息化手段，建立行業(yè)稅源監(jiān)控評估模型，制定行業(yè)稅收管理辦法，加強行業(yè)稅源管理;二是針對重點稅源和高風(fēng)險等級的納稅人建立科學(xué)規(guī)范嚴(yán)密高效的稅源監(jiān)控指標(biāo)體系，對重點納稅人實行動態(tài)監(jiān)控管理;三是依托信息化手段，健全和固化稅源管理各層級、各部門、各環(huán)節(jié)、各崗位的工作協(xié)調(diào)機制，實現(xiàn)稅源管理聯(lián)動，發(fā)揮稅源管理的整體效能。

4.培養(yǎng)高素質(zhì)的稅源管理人才隊伍

根據(jù)不同的稅源管理崗位，結(jié)合稅收管理員制度的要求，對稅收管理員隊伍進(jìn)行合理調(diào)配，優(yōu)化人力資源配置，最大程度地發(fā)揮人員潛能。加強稅收管理員稅收相關(guān)知識的培訓(xùn)，不僅要精通稅收業(yè)務(wù)知識，更要掌握各行業(yè)、各類別專業(yè)管理技能，強化行業(yè)性稅收問題的學(xué)習(xí)和研究，大力提高干部的專業(yè)管理水平，逐步建立起一支綜合素質(zhì)高、專業(yè)技能強的稅源分類管理人才隊伍。

[注 釋]

①宋蘭.大力推進(jìn)“信息管稅”，全面提高稅收征管和科技工作水平.在全國稅收征管和科技會議上的講話. 2009年6月24日。

②資料來源:《中國稅務(wù)年鑒》(2004-2009)。由于地稅稅務(wù)登記戶數(shù)大于并包含國稅稅務(wù)登記戶數(shù)，故納稅人總戶數(shù)取地稅稅務(wù)登記戶數(shù);稅務(wù)干部數(shù)包含國稅、地稅稅務(wù)干部數(shù)。

③為便于圖示，圖一對表一中數(shù)字的計量單位做了調(diào)整。

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Preliminary Research on the Category Management of Tax Source under the Division of Labor Based on Specialization

Dong Xiaoyan1，2

( 1.Graduate School， Dongbei University of Finance and Economics， Dalian 116025，China;

2. Zhejiang Provincial Office， SAT， Hangzhou 310006， China，)

Abstract: Acute shortage of the tax management resources and unoptimizable allocation and inefficient use of these limited resources are the basic feature of the current tax management system. To innovate tax management ways， we should borrow from the economic theory of division of labor based on specialization， carry out category management of tax source based on object or responsibility of management and optimize the allocation of limited tax management resources. In this way the goal of low cost and high efficiency of tax management could be achieved.

Key words: division of labor based on specialization; category management of tax source

(責(zé)任編輯:張靜一)