北京交通大學經(jīng)濟管理學院 張蕊 張萍

物流成本的核算與控制

北京交通大學經(jīng)濟管理學院 張蕊 張萍

近年來，國內物流業(yè)的不斷升溫使物流成本的控制和管理引起了社會的廣泛關注。本文從物流成本的基本理論開始進行分析，探求物流成本的特點，即物流冰山現(xiàn)象和交替損益現(xiàn)象，試圖為物流成本的控制找到一個有效的解決方案。

物流成本 成本核算 成本控制 管理

國家發(fā)改委、國家統(tǒng)計局、中國物流與采購聯(lián)合會發(fā)布的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，2009年我國社會物流總額96.65萬億元，同比增長7.4%。這表明我國的物流需求在國際經(jīng)濟危機之后發(fā)展勢頭良好。2010年一季度中國物流需求快速增長，物流價格穩(wěn)定增長，物流效益明顯好轉，物流總費用與GDP的比率與上年同期持平。物流業(yè)升溫的同時，我們不可避免地注意到物流成本居高不下，物流鏈的流通不暢阻礙了企業(yè)和國民經(jīng)濟的進一步發(fā)展。

美國的《商業(yè)周刊》曾發(fā)表 “低廉的‘中國價格’到此為止”的文章，論述在金融危機的沖擊下中國的產(chǎn)業(yè)成本優(yōu)勢將逐漸消失。過去我們把大量的精力投入到工業(yè)生產(chǎn)等生產(chǎn)領域，忽視了流通領域，使我國的物流無法滿足經(jīng)濟迅速發(fā)展的需求，流通領域的服務滯后成為我國承接世界產(chǎn)業(yè)轉移的一大短板。隨著中國國內勞動力成本的逐步提高，以及能源等資源價格的上升，低成本競爭面臨著越來越大的壓力，供應鏈成本成為中國目前承接國際產(chǎn)業(yè)轉移的一個最大劣勢。由此，物流成本的控制和管理引起了社會的廣泛關注。

1 物流成本概念和理論

2006年頒布實施的國家標準《企業(yè)物流成本計算與構成》(GB廳205232006)中，物流成本指的是企業(yè)物流活動中所消耗的物化勞動和活勞動的貨幣表現(xiàn)，包括貨物在運輸、儲存、包裝、裝卸、搬運、流通、加工、物流、信息物流管理等過程中所耗費的人力、物力和財力的總和以及與存貨有關的流動資金占用成本、存貨風險成本和存貨保險成本。根據(jù)定義，我們發(fā)現(xiàn)物流成本貫穿于企業(yè)經(jīng)營活動的全過程，是從原材料供應到消費者最終獲取商品過程中所發(fā)生的一系列物流費用。物流成本按不同的標準有不同的分類，本文選擇按照物流的功能將物流成本分為信息成本、包裝成本、運輸成本、裝卸成本、倉儲成本、管理成本等。

2 物流成本的特點

物流成本與其他成本相比較有兩個顯著的特點，即物流冰山現(xiàn)象和交替損益現(xiàn)象。 這兩大特點的分析有助于我們更加深刻地理解物流成本的涵義。

2.1 物流成本冰山現(xiàn)象

日本早稻田大學的西澤修教授提出了著名的物流成本冰山理論。該理論認為，在企業(yè)物流成本核算中，我們通常沿用傳統(tǒng)會計方法，僅單獨計算和列示外付運費和外付儲存費，并且常常誤認為那是物流費用的全部，其實這些只占物流發(fā)生費用的很小一部分，可謂是冰山一角。而企業(yè)內部的絕大多數(shù)物流成本混在其他費用中，不把這些費用明確確認、單獨計量、報告清楚，就無法全方面地了解物流費用的整體面貌，見到整座“冰山”。最終導致無法合理控制和管理物流成本，提高物流的績效。同時，各個企業(yè)對物流成本的計算范圍并不相同，將導致無法進行企業(yè)間的比較以及計算全行業(yè)的平均物流成本，這不符合會計計量可比性要求。如企業(yè)利用自己的資源進行車量運輸、庫房保管、工人包裝、裝卸等發(fā)生的費用都沒有列入物流費用科目，而是按傳統(tǒng)的會計方法直接進入制造成本、管理費用、銷售費用當中，使得各項物流費用沒有顯現(xiàn)。因此，物流成本在會計確認、計量、報告中都存在許多缺陷亟待解決。

物流成本冰山現(xiàn)象的理論之所以成立，主要有兩方面的原因：一是核算對象范圍太廣：從原材料物流，公司內部物流，倉庫和配送中心的物流，最終到消費者的物流等。這其中涉及到許多的單位和方面，忽略任何方面都可能導致物流成本確認的巨大差異，工作繁復而精細；二是核算環(huán)節(jié)難以確定：廣義來看物流涉及到商品流通的各個環(huán)節(jié)，從運輸、保管、包裝、裝卸以及信息等各物流環(huán)節(jié)，是選取重要環(huán)節(jié)進行核算還是全過程核算都將對企業(yè)的決策產(chǎn)生重大影響。

2.2 交替損益現(xiàn)象

交替損益現(xiàn)象指物流成本往往發(fā)生在企業(yè)里面不同部門管理的領域。部門管理的分割，使相關物流活動無法進行控制和協(xié)調，甚至會出現(xiàn)此消彼長、此虧彼盈的現(xiàn)象。最常見的就是存貨減少可以減少運輸成本，但是卻可能導致因延遲交貨而發(fā)生其他成本增加，在這種情況下企業(yè)實際績效反而有可能下降。因此，由于需要考慮各種成本費用間的關聯(lián)關系，企業(yè)必須考慮整體的最佳成本從而達到企業(yè)的最佳績效。另一種常見的現(xiàn)象是物流成本與服務水平的效益相背離的關系，即企業(yè)如果提高了物流服務質量，物流成本則上升；企業(yè)如果要追求低成本策略，降低物流成本將會降低服務水平，從而影響企業(yè)的形象，最終導致企業(yè)銷售量的減少。因此，企業(yè)不能單單追求某一目的的最大化效應而發(fā)生一葉障目不見泰山的情況，這將嚴重損害企業(yè)整體的利益。這種系統(tǒng)內部各個要素之間的矛盾普遍存在，企業(yè)一定要時刻注意企業(yè)的最終目標，圍繞企業(yè)的目標，平衡企業(yè)系統(tǒng)中各要素的關系，在一方可以接受的受損范圍之內，尋找企業(yè)的最優(yōu)決策方案，而這必然離不開對物流成本的全面、系統(tǒng)、準確的分析。

3 物流成本的核算—— 作業(yè)成本法

經(jīng)過多年的市場檢驗和推廣，作業(yè)成本法逐漸成熟，在歐美、日本的高新技術產(chǎn)業(yè)中得到了廣泛的應用。以作業(yè)為中心的成本核算分析目前被認為是物流成本控制的最有效的方法和途徑。

與只關注平均貨品的物流成本而不關注配送方式的傳統(tǒng)會計核算方法不同，采用作業(yè)成本法進行物流成本核算，以作業(yè)為基礎，能夠反映物流作業(yè)活動的不同。因此，作業(yè)成本法有助于對物流成本進行準確分析，以達到良好的控制和管理的效果，提高物流的績效。

作業(yè)成本法的理論基礎是：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，資源導致成本。根據(jù)該理論，我們進行物流產(chǎn)品成本分析如下：

根據(jù)公式，我們可以知道，作業(yè)成本法的核算過程剖析了產(chǎn)品的形成以及成本的產(chǎn)生過程，我們可以從物流鏈的前后兩頭分別進行分析，尋找成本和發(fā)現(xiàn)價值：從最初的市場需求環(huán)節(jié)開始分析，對貫穿物流鏈的每個環(huán)節(jié)進行成本分析，掌握每個環(huán)節(jié)的情況，以便對重點環(huán)節(jié)進行高效、有力的控制；也可以從成本開始分析，根據(jù)物流鏈各個階段發(fā)生的成本給企業(yè)帶來的價值的不同進行分析，從而有利于發(fā)現(xiàn)哪些環(huán)節(jié)增值效應最大。最終，作業(yè)成本法的運用能夠使物流產(chǎn)品中成本信息更加有效，使企業(yè)的生產(chǎn)銷售決策的制定更加科學化、合理化。

物流成本中作業(yè)成本法核算可分為如下四個步驟：

(1)確認物流活動的作業(yè)

將物流鏈分解成各個基礎的作業(yè)環(huán)節(jié)，以此為單位進行作業(yè)成本分析和作業(yè)效果評價。作業(yè)與企業(yè)的各個職能部門不一定相符，并且各個企業(yè)的作業(yè)類型也不一定相同。在分解作業(yè)環(huán)節(jié)的過程中，應當關注該環(huán)節(jié)資源的投入和價值產(chǎn)出。如果一家企業(yè)的物流活動比較簡單，可以選擇一個企業(yè)的成本中心或者利潤中心作為一個作業(yè)單位。

(2)確認物流活動的資源

資源的消耗產(chǎn)生成本。企業(yè)的資源包括人力資源、原材料、動力資源、資金等。這些資源消耗的同時發(fā)生了各項的直接人工、直接材料、間接制造費用、銷售費用、管理費用等。我們應當關注與資源在各個作業(yè)環(huán)節(jié)下各項產(chǎn)品之間的分配，特別需要注意的是與作業(yè)無關的資源消耗不應當計入該作業(yè)成本核算中。

(3)確認資源動因

資源動因聯(lián)系著資源和作業(yè)，首先確定各個資源動因，從而將總賬上的資源成本分配到各個作業(yè)，由此計算出各個作業(yè)的總成本。由此，我們可以直觀地了解每個作業(yè)過程的成本情況，對于各個作業(yè)環(huán)節(jié)的協(xié)調控制有一個大概的方向，找到需要關注的關鍵作業(yè)環(huán)節(jié)。

(4)確認成本動因

確認成本動因就是將作業(yè)中分配的總成本進一步分配到各個成本對象上，確定各個作業(yè)環(huán)節(jié)中所發(fā)生的直接人工、直接材料等成本支出。細化作業(yè)環(huán)節(jié)的成本分析，有助于我們詳細地分析關鍵作業(yè)環(huán)節(jié)，科學有效地進行成本控制。

物流是近年來新興的研究領域，關于物流成本控制和管理的研究才剛剛起步，尚不成熟。如何改進作業(yè)成本法，使之能夠在物流成本控制中發(fā)揮最大效應，需要進一步的研究和探討。這其中不僅需要企業(yè)高層領導者的認同和支持，也需要企業(yè)各個部門員工的配合和重視。一項巨大的工程，需要企業(yè)上下一致合作才能發(fā)揮最大的作用，當然對企業(yè)也將帶來巨大的效益。

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1005-5800(2010)10(c)-118-02