□文/林 琦

一、稅費(fèi)之爭

21世紀(jì)，我國所面臨的人口老齡化問題日益突出，隨之引發(fā)的社會(huì)保險(xiǎn)籌資方式的問題成為我國社會(huì)保障制度被討論的焦點(diǎn)，也即社會(huì)保險(xiǎn)的“稅費(fèi)之爭”。

目前，世界范圍內(nèi)的社會(huì)保險(xiǎn)籌資方式主要有兩種：一是“社會(huì)保障稅”模式下的籌集方式；二是“社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”模式下的籌集方式。在社會(huì)保險(xiǎn)的“稅費(fèi)之爭”中，主要有兩種觀點(diǎn)；一是主張不宜費(fèi)改稅。包括兩個(gè)方面：1、社會(huì)保險(xiǎn)稅的籌資方式不管是現(xiàn)階段還是未來均不符合我國實(shí)際情況，我國社會(huì)保險(xiǎn)基金的籌集方式應(yīng)以征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)為妥。2、我國現(xiàn)階段不宜推行社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅，考慮到未來?xiàng)l件成熟后改革的趨勢，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅也應(yīng)當(dāng)緩行慎行；二是主張費(fèi)改稅。強(qiáng)調(diào)現(xiàn)階段我國推行費(fèi)改稅的必要性、可行性和可操作性。

針對我國的“稅費(fèi)之爭”，理論界大都傾向于主張對我國社會(huì)保險(xiǎn)進(jìn)行費(fèi)改稅，并給予了相應(yīng)的理由，如朱建文、張勝民、李永成、彭繼旺、吳俊培等。但筆者認(rèn)為，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)是符合我國現(xiàn)階段基本國情的選擇，它的存在有其一定的合理性。雖然社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)制度在其發(fā)展過程中確實(shí)存在亟待改進(jìn)的缺陷和弊端，需要社會(huì)各界對此進(jìn)行逐步的健全和完善，但就此仍尚未達(dá)到需要進(jìn)行制度改革的地步，這也是本文提筆的初衷。

二、稅費(fèi)之分

稅收：稅收作為國家財(cái)政收入的首要來源，具備較高的立法層次和法律效力，其強(qiáng)制性、固定性和無償性等特性，保障了財(cái)政收入的可靠性和穩(wěn)定性。與此同時(shí)，稅收取之于民，用之于民的性質(zhì)，要求其進(jìn)行公平、普遍地收取和分配，在全社會(huì)范圍內(nèi)普遍征收，同時(shí)也要平衡負(fù)擔(dān)，兼顧公平。

繳費(fèi)：相比較于稅收的法定性，繳費(fèi)較為政策性，在強(qiáng)制性、固定性、普遍性等特性的要求上，均不及稅收來的高。但是，繳費(fèi)的靈活性卻比稅收要高，能夠及時(shí)根據(jù)宏觀經(jīng)濟(jì)或者當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)的發(fā)展變化做出調(diào)整，因地制宜，使政策最大限度地契合當(dāng)?shù)貙?shí)際情況，最大限度地促進(jìn)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展。

應(yīng)該注意的是，在我國的稅費(fèi)之爭中，實(shí)際上的社會(huì)保險(xiǎn)稅，抑或社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，均與名義上的稅或費(fèi)的定義存在一定的差別。社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)不同于一般財(cái)政收入中的繳費(fèi)，也不同于一般意義上的稅收。但是作為政府收入的兩種方式，社會(huì)保險(xiǎn)稅或者社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)亦難以脫離稅或費(fèi)的形式而單獨(dú)存在，因此大體上也具備了稅或費(fèi)相應(yīng)的性質(zhì)和特點(diǎn)。

三、社會(huì)保險(xiǎn)不宜費(fèi)改稅

（一）社會(huì)保險(xiǎn)資金籌集方式的改革未必能夠改善資金籌集情況。針對理論界提出的利用稅收較高的法律效力以及強(qiáng)制性和固定性特點(diǎn)，強(qiáng)化社會(huì)保險(xiǎn)基金的征收，解決統(tǒng)籌繳費(fèi)中的欠繳問題，并實(shí)現(xiàn)社會(huì)保險(xiǎn)資金籌集固定化、規(guī)范化、社會(huì)化目標(biāo)。我國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收難的問題并非緣起于繳費(fèi)的征收方式，而是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展初級(jí)階段的法律環(huán)境、經(jīng)濟(jì)狀態(tài)以及歷史債務(wù)等因素綜合影響的結(jié)果，且在我國目前的稅收法制現(xiàn)狀下并不能夠?qū)ι鐣?huì)保險(xiǎn)稅模式下的高征收效率抱有太大希望。

我國社會(huì)保險(xiǎn)繳費(fèi)征收方式不規(guī)范，征收成本高、籌集資金不穩(wěn)定，費(fèi)源流失、欠費(fèi)情況嚴(yán)重，是目前我國社會(huì)保障體制運(yùn)行中不爭的事實(shí)。但是利用稅收的強(qiáng)制性、固定性及法律效力來提高社會(huì)保險(xiǎn)基金征收效果的方法仍有待考究。稅收強(qiáng)制性的強(qiáng)弱，并不決定于“費(fèi)”與“稅”的名稱，而是取決于法律規(guī)范、執(zhí)法力度和當(dāng)時(shí)當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顟B(tài)與環(huán)境。如果沒有健全的法律和執(zhí)法法規(guī)來規(guī)范社會(huì)保障稅的征繳行為，稅費(fèi)改革就難以取得實(shí)質(zhì)性的意義。我國目前稅制建設(shè)仍需要不斷完善和改進(jìn)，稅收工作仍存在不少問題，在此情況下將社會(huì)保險(xiǎn)納入稅收范疇內(nèi)，并不能夠保證社會(huì)保險(xiǎn)基金的征收可以取得良好的效果。而且，我國目前偷逃稅款現(xiàn)象在大范圍內(nèi)存在，難以確保在社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅后不會(huì)出現(xiàn)偷稅漏稅的情況。相反，新稅種的頒布往往因尚未經(jīng)過實(shí)踐的考驗(yàn)而存在諸多問題，客觀上為偷逃稅款提供了更大的可能。而對于執(zhí)意偷逃社會(huì)保障費(fèi)的繳款方而言，征收方式的轉(zhuǎn)換并不能夠改變他們偷逃費(fèi)款的態(tài)度和行為。此外，在欠繳企業(yè)中，有相當(dāng)一部分并非有意拖欠繳款，而是沒有能力進(jìn)行繳款，對此類拖欠情況，改變征繳方式于事無補(bǔ)。

（二）社會(huì)保障稅理論上的可行性和實(shí)踐中的可操作性相沖突，普遍性、公平性原則實(shí)施困難。理論上言，稅收受益、征收對象的普遍性和社會(huì)化有利于擴(kuò)大社會(huì)保障覆蓋面及社保資金來源范圍，且社會(huì)保障稅比社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)在實(shí)現(xiàn)社會(huì)保險(xiǎn)的宏觀調(diào)控和社會(huì)公正分配方面更具優(yōu)勢。但在筆者看來，上述觀點(diǎn)并不存在可操作性。

1、社會(huì)保障稅普遍性原則實(shí)施困難，經(jīng)濟(jì)二元化難以協(xié)調(diào)。社會(huì)保障稅一旦開征，必然要求其面向包括農(nóng)民在內(nèi)的全社會(huì)勞動(dòng)者普遍征收。我國是個(gè)農(nóng)業(yè)大國，區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展極不平衡，貧富差距大，尤以農(nóng)民群體人均收入偏低，且分布分散，在此情況下將農(nóng)民納入社會(huì)保障稅征收主體范圍必然會(huì)增加農(nóng)民負(fù)擔(dān)，在實(shí)際操作中也難以對其進(jìn)行征收管理。

2、量能負(fù)擔(dān)原則和公平原則在實(shí)施過程中的沖突使各利益主體產(chǎn)生利益矛盾，社會(huì)保障稅公平收入分配功能有待商榷。（1）富人與窮人的利益矛盾。富人的自我保障能力強(qiáng)，繳稅的積極性不高；窮人的收入水平有限，繳稅會(huì)大大影響其生存狀態(tài)，他們對社會(huì)保障的需求高卻抵制自身繳納或者沒有能力繳納；（2）納稅人和受益者的利益矛盾。稅收的普惠性造成一部分人不繳或者少繳也能享受一定或者同等的待遇。當(dāng)納稅人預(yù)期自己的貢獻(xiàn)與受益明顯不對稱，容易產(chǎn)生抵制情緒。此外，富人繳納的較高的社會(huì)保障稅與其自身較高的自我保障能力相錯(cuò)位，社會(huì)保障基金的互濟(jì)性使富人所享受的利益很可能與其所承擔(dān)的義務(wù)不相匹配，而窮人在此過程中享受到的利益通過互濟(jì)則很可能大于其所承擔(dān)的義務(wù)。且在筆者看來，研究領(lǐng)域內(nèi)對低收入者設(shè)置減免額或起征點(diǎn)或者對高收入者設(shè)置免征額的解決理論并不存在可行性。

（三）稅制要求的固定性、穩(wěn)定性和統(tǒng)一性與需要不斷調(diào)整完善的社保制度帶來的變動(dòng)性、漸進(jìn)性、地區(qū)差異性相互矛盾。有觀點(diǎn)認(rèn)為，統(tǒng)一的社會(huì)保障稅率可以彌合原來各地方企業(yè)社會(huì)保險(xiǎn)負(fù)擔(dān)上的差距，消除原來因?yàn)槔U費(fèi)水平不同而造成的社會(huì)保險(xiǎn)轉(zhuǎn)賬障礙，促進(jìn)勞動(dòng)力在全國流動(dòng)，因而在全國層面立法確定稅率，能夠?yàn)檎系胤缴鐣?huì)保險(xiǎn)政策，建立統(tǒng)一的社會(huì)保險(xiǎn)制度提供良好的契機(jī)。但是，據(jù)本文分析，該觀點(diǎn)與我國社會(huì)保障制度的發(fā)展要求產(chǎn)生沖突。

我國各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平參差不齊，相應(yīng)的社會(huì)保障制度保障水平存在很大差距。1、經(jīng)濟(jì)發(fā)展極不平衡，收入差距大，兩極分化嚴(yán)重，不僅在全國范圍內(nèi)經(jīng)濟(jì)水平由西自東呈階梯狀分布，同一地區(qū)不同群體收入水平也存在不小落差；2、不同地區(qū)社會(huì)保障水平差異顯著，不同群體或者相同群體享受的社會(huì)保障待遇差異化。通過剛性立法或政策一次性制定合理稅率來實(shí)現(xiàn)公正、平等的目標(biāo)顯然不具備可行性。在此情況下，寄希望于在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一稅率來平衡負(fù)擔(dān)，彌補(bǔ)差距，促進(jìn)勞動(dòng)力跨地區(qū)轉(zhuǎn)移，顯然存在巨大的困難。

同時(shí)，社會(huì)保障稅必然要求社會(huì)保障覆蓋面從現(xiàn)階段的城鎮(zhèn)職工延伸到農(nóng)民工，社會(huì)保險(xiǎn)稅納稅人需要逐步調(diào)整和納入，而如前文所述，將我國農(nóng)民工群體納入社會(huì)保障稅納稅人范圍在很長一段時(shí)間內(nèi)并不具備可操作性。此外，稅收的統(tǒng)一性促使社會(huì)保障制度各項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一化，統(tǒng)籌層次也會(huì)因此得到提升，容易忽視地區(qū)實(shí)際情況，導(dǎo)致保險(xiǎn)待遇與地區(qū)經(jīng)濟(jì)水平不相適應(yīng)，激化地區(qū)之間的矛盾。因此，以社會(huì)保障稅形式籌資適合高層次的統(tǒng)籌，而以繳費(fèi)形式籌資靈活性較強(qiáng)，不同地區(qū)可以因地制宜合理確定適當(dāng)費(fèi)率，適合較低層次的統(tǒng)籌。

（四）擴(kuò)大社?；鸬幕I資渠道和融資通道存在壁壘。根據(jù)國際經(jīng)驗(yàn)，社會(huì)保險(xiǎn)基金的缺口問題和資金保值增值問題可以通過擴(kuò)大融資渠道，投資資本市場來解決，比如通過減持國有資本，發(fā)行政府債券，將積存的社會(huì)保障資金投資于國內(nèi)資本市場、甚至國際資本市場，利用所獲得的增值收入籌集社會(huì)保障資金等。但是，以我國目前的投資環(huán)境來看，尚難以滿足社會(huì)保障資金籌措渠道多元化的要求。社保資金的可持續(xù)籌集離不開一個(gè)完善健全的資本市場，我國投資市場雖處在不斷完善過程中，但仍未擺脫操作不規(guī)范、投機(jī)性大、泡沫多、風(fēng)險(xiǎn)高、渠道選擇少的缺陷，距離一個(gè)理性、穩(wěn)健的投資市場尚存在很大一段距離，基金保值增值的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)困難，甚至有可能貶值縮水。因此，以我國目前的投資環(huán)境來看，并不能夠寄托于資本市場來實(shí)現(xiàn)社會(huì)保險(xiǎn)基金保值增值的目的。

（五）稅費(fèi)改革后的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁問題有待解決。當(dāng)前，我國的勞動(dòng)就業(yè)總的來說供大于求，勞動(dòng)力供給彈性較小，客觀上為稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁創(chuàng)造了十分有利的條件。按照稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁一般規(guī)律，無論社會(huì)保障稅的分擔(dān)份額在企業(yè)和職工之間怎樣劃分，企業(yè)承擔(dān)的社會(huì)保障稅，作為勞動(dòng)力要素的成本，總存在著通過壓低工資轉(zhuǎn)嫁給職工的途徑。因此，企業(yè)職工繳納社會(huì)保障稅，企業(yè)和職工的稅負(fù)分擔(dān)，存在較大的操作性。

目前，隨著事業(yè)單位改制議程的進(jìn)行，倡議社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅無疑進(jìn)一步加重了企事業(yè)單位以及職工的負(fù)擔(dān)，社會(huì)保障稅的征收會(huì)進(jìn)一步增加企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，削弱企業(yè)競爭力，阻礙企業(yè)的開拓創(chuàng)新，或者由企業(yè)將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給職工，加大職工收入壓力，無益于金融危機(jī)下尤其是民營經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇發(fā)展以及社會(huì)保障實(shí)施的初衷。

（六）稅務(wù)機(jī)關(guān)代征社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)試點(diǎn)具備實(shí)踐價(jià)值，征收角色的轉(zhuǎn)換將導(dǎo)致額外成本負(fù)擔(dān)。目前，我國已有19個(gè)省市的地方稅務(wù)部門通過統(tǒng)征社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)試點(diǎn)表明，由稅務(wù)部門征繳社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，通過合理、充分利用稅務(wù)部門現(xiàn)有的征管網(wǎng)絡(luò)、物質(zhì)人力資源、執(zhí)法程序和經(jīng)驗(yàn)以及監(jiān)督管理機(jī)制，能夠保證社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的追繳力度，降低成本，提高征管效率和效果。隨著社會(huì)的發(fā)展，該項(xiàng)工作必將得到更大的完善和進(jìn)步。此外，由于前期社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征管統(tǒng)一由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)，對地稅系統(tǒng)而言，已經(jīng)掌握了相應(yīng)的繳納程序并配備了業(yè)務(wù)人員，同時(shí)各繳納主體業(yè)已對征繳流程形成統(tǒng)一固定的繳納模式。社保費(fèi)劃歸中央稅由國稅管理后，若沒有一套合理的轉(zhuǎn)換機(jī)制作為及時(shí)的補(bǔ)給，征納人員角色轉(zhuǎn)換以及因繳納地點(diǎn)改變而給繳納者帶來的不便勢必會(huì)造成管理的混亂和低效。鑒于此，除非事實(shí)表明有必要進(jìn)行征納機(jī)關(guān)的轉(zhuǎn)換，且國稅部門已經(jīng)具備一套健全的轉(zhuǎn)換機(jī)制，能夠順利地完成角色轉(zhuǎn)換的任務(wù)，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)征管的方式?jīng)]有必要進(jìn)行改革；否則，新稅征收繳納的低效無疑將引發(fā)民眾情緒，勢必阻礙社會(huì)保險(xiǎn)稅征收工作的開展。

（七）社會(huì)保障稅的歸屬無法確定。對于社會(huì)保障稅的歸屬方，學(xué)術(shù)界并未得出統(tǒng)一結(jié)論。若社會(huì)保障稅作為中央稅，則必定要求在全國范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)統(tǒng)籌，保證稅制的統(tǒng)一性和穩(wěn)定性。而這種要求，據(jù)前文所述，不符合我國區(qū)域經(jīng)濟(jì)狀況分化嚴(yán)重，收入水平差異大，社會(huì)保障水平差距明顯的基本國情，在實(shí)踐中難以付諸實(shí)施；若社會(huì)保障稅作為中央得大頭的共享稅，雖然地方可根據(jù)當(dāng)?shù)鼗厩闆r，在合理范圍內(nèi)據(jù)實(shí)作出適當(dāng)調(diào)整，靈活運(yùn)用，但是由于區(qū)域性差異顯著，必然導(dǎo)致稅制在不小范圍內(nèi)不統(tǒng)一、不固定，違背了稅制制定的嚴(yán)謹(jǐn)性，也動(dòng)搖了稅制穩(wěn)定性的基礎(chǔ)；若社會(huì)保障稅作為地方得大頭的共享稅，固然能調(diào)動(dòng)地方征稅的積極性，拉大地方保障水平，但容易導(dǎo)致地區(qū)之間相互攀比，追求業(yè)績，忽視實(shí)際。由于保障水平受地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的制約，長期下去，容易造成窮愈窮、富愈富，勢必阻礙勞動(dòng)力的合理流動(dòng)和經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。且社會(huì)保障稅作為地方稅由地方在中央規(guī)定的浮動(dòng)幅度內(nèi)制定稅率，本質(zhì)上與費(fèi)的性質(zhì)相差無幾，改革并無多大實(shí)質(zhì)意義。

（八）稅費(fèi)改革后歷史積累的隱性債務(wù)導(dǎo)致政府財(cái)政附加壓力。開征社會(huì)保障稅后，對參保人交納的社會(huì)養(yǎng)老金，政府對其有未來支付的義務(wù)，包括對未繳足規(guī)定年限養(yǎng)老保險(xiǎn)的離退休人員，從而形成政府的隱形債務(wù)。開征社會(huì)保障稅后的稅收收入，是僅負(fù)擔(dān)制度轉(zhuǎn)型后新發(fā)生的養(yǎng)老金，還是又考慮到負(fù)擔(dān)一部分、甚至是全部過去遺留下的隱性債務(wù)，直接關(guān)系到政府的財(cái)政壓力。社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅后，社會(huì)保障作為一種公共產(chǎn)品由政府提供，其使用的非排他性，要求政府對參與社會(huì)保險(xiǎn)的公民一視同仁，達(dá)到稅法要求的橫向公平和縱向公平，勢必會(huì)增加政府的財(cái)政支出從而加大財(cái)政負(fù)擔(dān)，現(xiàn)行的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)制，雖然也有政府參與，但是主要還是由企業(yè)、個(gè)人負(fù)擔(dān)。相比較為靈活的費(fèi)制，稅制將使政府陷入財(cái)政預(yù)算的被動(dòng)立場。

（九）納稅意識(shí)有待提高，法治環(huán)境不夠完善。我國納稅人的納稅意識(shí)一直以來均有待于完善和提高，雖然通過普法宣傳等手段可以在一定程度上提高納稅人的納稅意識(shí)，但是效果卻十分局限。對于低收入者而言，在收入得不到保障的前提下，寄希望于他們納稅意識(shí)的提高從而增加稅收收入，顯然太過牽強(qiáng)；對于執(zhí)意偷逃稅款的高收入者而言，宣傳也未必能有多大的見效，只要社會(huì)仍然在大范圍內(nèi)存在偷稅漏稅情況，僥幸心理下個(gè)人利益終歸會(huì)戰(zhàn)勝集體利益。因此，單純依靠宣傳手法增加公民的納稅意識(shí)顯然勢單力薄，必須同步跟進(jìn)執(zhí)法和裁決的力度，堅(jiān)決維護(hù)法律的公正性和嚴(yán)肅性；完善輿論監(jiān)督環(huán)境，建設(shè)輿論監(jiān)督體系；縮小貧富差距，改善低收入者的生存環(huán)境。在此基礎(chǔ)上，宣傳的效果才能在法制社會(huì)互利平等、相互監(jiān)督中充分地顯現(xiàn)出來。

[1]朱建文.我國社會(huì)保障稅制的設(shè)計(jì)構(gòu)想[J].稅務(wù)研究，2005.10.

[2]張勝民.我國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅應(yīng)分別設(shè)計(jì)[J].涉外稅務(wù)，2002.10.

[3]李永成，孫芳蘭，周世新.我國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)改稅的理性思考[J].金融與經(jīng)濟(jì)，2004.12.