○楊曉紅楊 智

（1、咸寧學(xué)院 湖北咸寧 437100；2、三峽財(cái)務(wù)有限責(zé)任公司 湖北宜昌 443002）

我國(guó)現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題以及對(duì)策

○楊曉紅1楊 智2

（1、咸寧學(xué)院 湖北咸寧 437100；2、三峽財(cái)務(wù)有限責(zé)任公司 湖北宜昌 443002）

近年來(lái)，我國(guó)高等教育事業(yè)飛速發(fā)展，高校面臨的社會(huì)環(huán)境發(fā)生了很大的變化。高校會(huì)計(jì)核算隨之出現(xiàn)了許多新的問(wèn)題，已不能適應(yīng)高等教育發(fā)展的新要求。本文就其中存在的一些問(wèn)題進(jìn)行分析并提出相應(yīng)的對(duì)策，以使會(huì)計(jì)核算能夠更好地發(fā)揮在高校財(cái)務(wù)管理中的作用。

高校 會(huì)計(jì)核算 問(wèn)題 對(duì)策

“科教興國(guó)”戰(zhàn)略實(shí)施以來(lái)，我國(guó)高等教育事業(yè)步入了快速發(fā)展時(shí)期。高校的內(nèi)外部環(huán)境都發(fā)生了深刻的變化，高校資金來(lái)源多樣化、投資多元化，辦學(xué)規(guī)模擴(kuò)大化、后勤社會(huì)化、教育培養(yǎng)成本定量化、產(chǎn)學(xué)研聯(lián)合一體化等。高等教育已從純粹的公益事業(yè)轉(zhuǎn)變成公益與市場(chǎng)相結(jié)合的格局。高校會(huì)計(jì)核算呈現(xiàn)出新型化、多樣化、復(fù)雜化等特點(diǎn)。我國(guó)現(xiàn)行的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》是從1998年1月1日起開(kāi)始試行的。它對(duì)規(guī)范高等學(xué)校的會(huì)計(jì)核算，服務(wù)高等學(xué)校預(yù)算管理，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性曾經(jīng)發(fā)揮了積極作用。但面對(duì)高校財(cái)務(wù)環(huán)境的巨大變化，高?，F(xiàn)有會(huì)計(jì)制度弊端日益顯現(xiàn)，已不能滿足高校財(cái)務(wù)管理的需要，亟待改善。

一、現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的問(wèn)題

現(xiàn)行的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度規(guī)定“高等學(xué)校會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。因此，高校會(huì)計(jì)核算一般是以收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的。在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)收入和費(fèi)用的確認(rèn)，要以是否收到或支付現(xiàn)金作為標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)收入發(fā)生和收到款項(xiàng)處于不同期間時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制計(jì)算的收入就不能反映真實(shí)的活動(dòng)結(jié)果，同樣，當(dāng)費(fèi)用發(fā)生與費(fèi)用支出不在同一期間時(shí)，也會(huì)出現(xiàn)失真的情況，這勢(shì)必會(huì)進(jìn)一步影響高校的資產(chǎn)和負(fù)債的準(zhǔn)確性。

因此以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算制存在兩個(gè)較大缺陷：一方面是很難公正、合理地確定一個(gè)會(huì)計(jì)期間的收入與費(fèi)用，另一方面是不能全面準(zhǔn)確地反映高校的資產(chǎn)與負(fù)債狀況，容易形成財(cái)務(wù)漏洞。收付實(shí)現(xiàn)制造成會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性較差，這一弊端在高校的運(yùn)營(yíng)中大量存在。比如，采用收付實(shí)現(xiàn)制核算，會(huì)計(jì)處理僅僅反映的是學(xué)生的已收學(xué)費(fèi)，而應(yīng)收學(xué)費(fèi)總額和欠費(fèi)金額沒(méi)有體現(xiàn)在賬面上，因此也無(wú)法直接反映在財(cái)務(wù)報(bào)表信息中，在這種情況下，只能通過(guò)備查簿或?qū)W生繳費(fèi)系統(tǒng)另行查詢，這種會(huì)計(jì)處理方法容易造成成本計(jì)算的不準(zhǔn)確性，也會(huì)形成資金管理上的漏洞。高校每年九月份收到的學(xué)費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)等，被確認(rèn)為當(dāng)年收入，而相應(yīng)的教學(xué)、培訓(xùn)支出則可能跨年度發(fā)生，這樣一來(lái)當(dāng)年收支抵減后的預(yù)算結(jié)余，并不是真正的預(yù)算結(jié)余，造成預(yù)算結(jié)余虛多的假象。高校在擴(kuò)大招生規(guī)模的過(guò)程中，由于自身財(cái)力有限，往往借助貸款，按收付實(shí)現(xiàn)制，只確認(rèn)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的債務(wù)，不需對(duì)尚未到期的利息進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。因?yàn)闆](méi)有科目可列，會(huì)計(jì)報(bào)表也不作單獨(dú)反映，這勢(shì)必影響了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

對(duì)于以上問(wèn)題，借鑒國(guó)外高校發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)高校在會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，即高校在會(huì)計(jì)核算時(shí)，原則上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，根據(jù)內(nèi)部核算和管理需要，對(duì)學(xué)費(fèi)收入、投資收益、利息支出、成本等信息進(jìn)行準(zhǔn)確的確認(rèn)和計(jì)量，清晰地反映高校的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，對(duì)外提供更真實(shí)可靠的反映各個(gè)會(huì)計(jì)期間的收支和債權(quán)債務(wù)狀況的財(cái)務(wù)報(bào)告。例如，關(guān)于上述學(xué)費(fèi)的核算，可以在學(xué)期開(kāi)始，根據(jù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)和入學(xué)人數(shù)確定應(yīng)繳納的學(xué)費(fèi)總額，不論當(dāng)期的學(xué)費(fèi)是否收到，都應(yīng)當(dāng)確定為當(dāng)期的收入。相應(yīng)地增設(shè)“應(yīng)收學(xué)費(fèi)”的會(huì)計(jì)科目，來(lái)核算應(yīng)收學(xué)費(fèi)中已收學(xué)費(fèi)和欠交學(xué)費(fèi)的情況。同樣，高?；üこ虘?yīng)該按照項(xiàng)目進(jìn)度和工程總量，分年度確認(rèn)基建投資總量。施工前按合同預(yù)付的工程款、材料款、設(shè)備款等作為“預(yù)付工程款”，施工后欠付的工程款確認(rèn)為“應(yīng)付工程款”。對(duì)于其他收入和業(yè)務(wù)支出，如財(cái)政撥款、捐贈(zèng)收入、工資支出、一般業(yè)務(wù)支出等，則使用收付實(shí)現(xiàn)制。

二、會(huì)計(jì)核算主體的問(wèn)題

按照其資金用途不同，高校財(cái)務(wù)分為基建財(cái)務(wù)和事業(yè)財(cái)務(wù)。兩者依據(jù)不同的會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算和反映。基建財(cái)務(wù)始于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代，基建資金的撥付使用單獨(dú)的系統(tǒng)。它在銀行單獨(dú)開(kāi)設(shè)賬戶，依據(jù)專門(mén)的國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度核算和反映。事業(yè)財(cái)務(wù)則是依據(jù)高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度核算和反映。目前企業(yè)會(huì)計(jì)制度已將基建核算納入到統(tǒng)一的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中進(jìn)行規(guī)范核算。而高校卻仍然實(shí)行兩個(gè)獨(dú)立的核算體系和報(bào)表體系。高校依據(jù)核算和反映經(jīng)費(fèi)的不同劃分為多元會(huì)計(jì)核算主體，使得同一筆資金，以兩種會(huì)計(jì)制度核算收支流量，重算收支（往來(lái)款）漏算（未入財(cái)務(wù)賬）部分存量，不利于全面完整地反映高校的財(cái)務(wù)狀況和收支情況，違背了會(huì)計(jì)核算必須反映會(huì)計(jì)主體的整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)這一會(huì)計(jì)制度的基本要求。

高校會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)趨向于反映整個(gè)學(xué)校主體的財(cái)務(wù)狀況。因此，同一學(xué)校主體，應(yīng)將基建財(cái)務(wù)和事業(yè)財(cái)務(wù)合并統(tǒng)一為學(xué)校財(cái)務(wù)，不論其經(jīng)費(fèi)用途如何，作為一個(gè)會(huì)計(jì)核算主體，執(zhí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。在完善現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上，取消基建投資核算主體，增加基本建設(shè)資金核算相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目，設(shè)置統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目體系，以更準(zhǔn)確地核算收支，避免內(nèi)部轉(zhuǎn)賬對(duì)于收支或往來(lái)款等進(jìn)行重復(fù)核算，及時(shí)反映已完工資產(chǎn)形成的存量資產(chǎn)和債務(wù)、在建工程的資金來(lái)源和占用，以全面完整地反映高校的財(cái)務(wù)狀況和收支情況，為部門(mén)預(yù)算編制、高校的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制、金融機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)評(píng)估等提供信息。

三、高校會(huì)計(jì)報(bào)表體系的問(wèn)題

現(xiàn)行高校財(cái)務(wù)報(bào)告主要包括：資產(chǎn)負(fù)債表、收支情況表、專用基金變動(dòng)情況表等，沒(méi)有要求編制現(xiàn)金流量表。事實(shí)上，在以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)制度下，現(xiàn)金流量對(duì)高校來(lái)說(shuō)更加重要，它反映了現(xiàn)金收支的實(shí)際情況，解釋了現(xiàn)金余額發(fā)生變化的原因。這方面信息的缺乏不利于高校資金的運(yùn)轉(zhuǎn)。

解決以上問(wèn)題的辦法是編制現(xiàn)金流量表?，F(xiàn)金流量表是反映一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)有關(guān)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物流入和流出的會(huì)計(jì)報(bào)表。由于目前高校會(huì)計(jì)制度的約束，高校編制的收入支出表不可能反映資金運(yùn)動(dòng)狀態(tài)。因此，編制現(xiàn)金流量表必不可少。

此外，目前我國(guó)高校會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表是按照“資產(chǎn)＋支出＝收入＋負(fù)債＋凈資產(chǎn)”的平衡公式來(lái)設(shè)置的，這種設(shè)置方法不盡合理。理論上，收入和支出反映的是一定時(shí)期的變動(dòng)情況，屬于動(dòng)態(tài)要素，將收入和支出編入資產(chǎn)負(fù)債表，與資產(chǎn)負(fù)債表的靜態(tài)屬性不相符。收入與支出要素編入資產(chǎn)負(fù)債表已與收入支出明細(xì)表要素重復(fù)，收入與支出明細(xì)表則顯得多余。

因此可用“資產(chǎn)-負(fù)債=凈資產(chǎn)”的等式來(lái)設(shè)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表的格式。平時(shí)月份凈資產(chǎn)項(xiàng)目的期末數(shù)按資產(chǎn)與負(fù)債的差額以總數(shù)填列。將現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表中的收入和支出項(xiàng)目去掉，避免重復(fù)反映，也更符合凈資產(chǎn)的含義。在資產(chǎn)負(fù)債表中還應(yīng)提供專用基金的明細(xì)信息，列示各專用基金的子項(xiàng)?，F(xiàn)行收入支出表應(yīng)改為收入用表，并增加預(yù)算收支表，同時(shí)，在財(cái)務(wù)報(bào)表體系中還應(yīng)增加基建投資情況表、現(xiàn)金流量表、報(bào)表附注等，使財(cái)務(wù)報(bào)表提供的信息更加真實(shí)、可靠、全面、詳細(xì)。

四、高校資產(chǎn)核算的問(wèn)題

高校資產(chǎn)核算的問(wèn)題主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是固定資產(chǎn)的核算，另一個(gè)是無(wú)形資產(chǎn)的核算。

目前，高校固定資產(chǎn)存在著賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值嚴(yán)重背離的狀況。高校的固定資產(chǎn)均是按賬面原值核算，不計(jì)提折舊，也不計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。固定資產(chǎn)在報(bào)廢前始終以原值體現(xiàn)在賬面上，直到報(bào)廢時(shí)才一次性減去固定資產(chǎn)原值，固定資產(chǎn)更新和維護(hù)通過(guò)提取的“修購(gòu)基金”來(lái)解決。折舊額不能在高校的資產(chǎn)負(fù)債表中得到反映，導(dǎo)致資產(chǎn)和凈資產(chǎn)虛增。高校因此不能合理地對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行更新或重置，影響高校發(fā)展，也不利于成本和費(fèi)用管理意識(shí)的增強(qiáng)。

高校無(wú)形資產(chǎn)包括專利權(quán)、著作權(quán)、品牌專業(yè)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)等。大部分高校往往忽視了無(wú)形資產(chǎn)的管理，重有形資產(chǎn)而輕無(wú)形資產(chǎn)。高校無(wú)形資產(chǎn)支出一般不計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)核算，而是直接作為事業(yè)支出，或直接作為固定資產(chǎn)入庫(kù)，如土地使用權(quán)，沒(méi)有形成一套行之有效的會(huì)計(jì)核算辦法。無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量滯后于高校大幅度增長(zhǎng)的科研成果以及專利權(quán)，造成了無(wú)形資產(chǎn)的流失。

對(duì)于高校固定資產(chǎn)的核算，可以借鑒現(xiàn)行企業(yè)單位固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算制度，增設(shè)“累計(jì)折舊”和“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”兩個(gè)會(huì)計(jì)科目。在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)“借”記固定資產(chǎn)，“貸”銀行存款、應(yīng)付賬款或國(guó)庫(kù)支付；計(jì)提折舊時(shí)“借”記事業(yè)支出—折舊費(fèi)等，“貸”記累計(jì)折舊；年終在事業(yè)基金中反映固定資產(chǎn)凈值。計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的方法有多種，比如平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。高校可以結(jié)合自身的業(yè)務(wù)特點(diǎn)、發(fā)展?fàn)顩r以及其他因素，選擇合適的固定資產(chǎn)折舊方法進(jìn)行核算，折舊方法一經(jīng)確定不得隨意變更，如需變更，應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說(shuō)明。

對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的重視不足，高校應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)科研成果的管理，在項(xiàng)目立項(xiàng)之時(shí)，就進(jìn)行知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)。做好科研檔案的建立、使用、保密、專利申請(qǐng)與專著的出版等工作。對(duì)于使用學(xué)校的校標(biāo)或者校名的項(xiàng)目和公司，本著審慎的原則審核，并且參照企業(yè)商譽(yù)投資的規(guī)定，參與分紅，保證投入與產(chǎn)出的合理性。高校無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)在購(gòu)入時(shí)根據(jù)購(gòu)買(mǎi)發(fā)票及學(xué)校無(wú)形資產(chǎn)管理部門(mén)出具的齊全的驗(yàn)收手續(xù)單據(jù)入賬。事業(yè)單位自行開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)按實(shí)際支出的開(kāi)發(fā)費(fèi)用和按法律程序申請(qǐng)無(wú)形資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用入賬。本著謹(jǐn)慎性原則，應(yīng)將研究過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用列做當(dāng)期費(fèi)用支出，將已確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的科研項(xiàng)目研制開(kāi)發(fā)費(fèi)用、申請(qǐng)專利的費(fèi)用和專家鑒定費(fèi)用以及成果價(jià)值評(píng)估費(fèi)用作為無(wú)形資產(chǎn)的成本計(jì)價(jià)。

綜上所述，高?，F(xiàn)有會(huì)計(jì)制度弊端日益顯現(xiàn)，阻礙了高校財(cái)務(wù)管理的健康發(fā)展，在新形勢(shì)下需對(duì)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)制度進(jìn)行修正來(lái)指導(dǎo)高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作。高?？煽紤]實(shí)行修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算、合并核算主體等來(lái)解決當(dāng)前高等學(xué)校財(cái)務(wù)工作中存在的諸多問(wèn)題。

[1]李紅梅：高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的改革[J].重慶工商大學(xué)學(xué)報(bào)，2003（4）.

[2]呂偉華：高校固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算和實(shí)物管理中存在的問(wèn)題分析[J].會(huì)計(jì)之友，2008（2）.

[3]謝艷：論高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革[J].審計(jì)與理財(cái)，2009（8）.

[4]楊云標(biāo)、楊昆元：關(guān)于我國(guó)高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度改革的思考[J].昆明理工大學(xué)學(xué)報(bào)（理工版），2007（8）.

[5]中華人民共和國(guó)財(cái)政部、教育部：高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度[M].中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1998.

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