淺議企業(yè)內(nèi)審?fù)獍挠绊懸蛩丶皩Σ?/h1>
2010-08-15 00:43:31牛秀粉
中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計 2010年4期
牛秀粉
在我國，隨著市場經(jīng)濟的逐步發(fā)展和經(jīng)濟全球一體化的影響，企業(yè)管理層越來越重視內(nèi)部經(jīng)營過程的有效性和風險管理水平的提高，對內(nèi)部審計越來越重視。而我國內(nèi)部審計起步較晚，尚未形成完善的內(nèi)部審計制度，內(nèi)部審計跟不上企業(yè)發(fā)展的需要，內(nèi)部審計外包成了企業(yè)理性選擇的結(jié)果。
一、內(nèi)審?fù)獍幕靖拍?、形?/h2>
1.內(nèi)審?fù)獍幕靖拍睢?nèi)部審計外包是指企業(yè)將其內(nèi)部審計職能的部分或全部通過合約委托給企業(yè)外部的機構(gòu)執(zhí)行。內(nèi)部審計外包一般是要達到：節(jié)約成本、尋求高水平的專業(yè)服務(wù)、獨立于內(nèi)部部門之外的服務(wù)，加強企業(yè)各個管理環(huán)節(jié)的有效性的目的。
2.內(nèi)審?fù)獍男问健膬?nèi)部審計外包的發(fā)展實踐來看，內(nèi)部審計外包主要采用以下四種形式：一是部分外包。二是全部外包。三是提供對內(nèi)部審計的管理咨詢。主要是指請咨詢機構(gòu)幫助企業(yè)確定企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置、人員數(shù)量及配備情況。四是合作內(nèi)審，即內(nèi)部審計工作由一個統(tǒng)一的項目審計工作組來完成，成員包括內(nèi)部審計師和外部審計師，并分別承擔不同的責任。
二、內(nèi)審?fù)獍l(fā)展過程中存在的不利因素
1.企業(yè)內(nèi)部審計部門的特殊優(yōu)勢不利于發(fā)揮。首先，內(nèi)部審計人員較外部機構(gòu)更為了解企業(yè)內(nèi)部狀況。內(nèi)部審計部門對企業(yè)的內(nèi)部管理制度、業(yè)務(wù)流程、實際經(jīng)營情況、部門設(shè)置、企業(yè)文化以及存在的薄弱環(huán)節(jié)都比外部機構(gòu)更為了解，并會采取相應(yīng)的措施進行重點審計，比較符合企業(yè)的管理需要。其次，內(nèi)部審計人員與企業(yè)是緊密的組織內(nèi)部關(guān)系，與企業(yè)的發(fā)展目標基本一致，企業(yè)經(jīng)營效益的好壞與他們自身的利益相關(guān)，會比外部審計人員更加投入地去實現(xiàn)企業(yè)的目標。最后，內(nèi)部審計外包會降低企業(yè)的治理效果。內(nèi)部審計在企業(yè)治理中起著十分重要的作用，扮演重要的內(nèi)部監(jiān)督和信息反饋的作用。如果在企業(yè)治理結(jié)構(gòu)安排中，選擇將內(nèi)部審計外包，則高級管理層將會丟失一個重要的信息反饋來源，自然會影響企業(yè)治理的有效性。
2.內(nèi)部審計外包不一定能降低審計成本。在分析企業(yè)內(nèi)審?fù)獍鼤r大都認為內(nèi)審?fù)獍梢越档统杀荆鋵嵵Ц锻獠繉徲嫏C構(gòu)的費用并不低，并存在企業(yè)越來越受制于外部審計機構(gòu)，外審機構(gòu)可能會趁機提高價格，另外還存在與外部審計機構(gòu)的協(xié)商溝通的成本。在項目和時間不斷增加的情況下，審計成本會直線上升。因此多數(shù)情況下內(nèi)審“外包”并不一定能降低審計成本。
3.所選外包機構(gòu)存在的風險。首先，對外包方的選擇風險。由于信息不對稱，企業(yè)沒有掌握外包方的資質(zhì)、執(zhí)業(yè)信譽及專業(yè)水平，從而導(dǎo)致在外包業(yè)務(wù)的執(zhí)行過程中，外包方提供的服務(wù)沒有達到企業(yè)的預(yù)期目的，從而產(chǎn)生了一定的風險。其次，目標背離的風險。外包人員一般只在合約規(guī)定的范圍內(nèi)消極地進行審計，為削減審計成本，盡量減少審計計劃和審計工作量，而非積極主動地幫助管理層發(fā)現(xiàn)問題，提出建議；不像內(nèi)部審計人員那樣會為企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略盡心盡力的出謀劃策、保駕護航，因而外包后會顯得不夠貼心，可能并不能幫助企業(yè)實現(xiàn)審計目標。最后，有可能出現(xiàn)違反職業(yè)道德的行為。由于外部審計人員獨立于委托單位，不受委托單位的行政約束，因而有可能出現(xiàn)違反職業(yè)道德的行為，甚至有可能與企業(yè)有關(guān)人員串通舞弊，影響審計質(zhì)量。
4.不利于內(nèi)部審計部門及人員的發(fā)展。作為企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)對企業(yè)提供的內(nèi)審服務(wù)是經(jīng)常性的，而外部審計機構(gòu)提供的是合約服務(wù)，只在接受聘用期間提供臨時服務(wù)。如果企業(yè)實行了內(nèi)部審計外包，把原有的審計部門撤銷了，雙方在博弈中的談判地位就會發(fā)生變化，外部審計的服務(wù)水平可能下降。隨著時間的推移，外部審計人員獲得越來越多的企業(yè)制度性知識，企業(yè)會變得越來越依靠外部服務(wù)者，外部審計為其內(nèi)審服務(wù)索要的傭金會越來越高；同時常常聘用外部審計機構(gòu)就不利于內(nèi)審部門的技術(shù)、經(jīng)驗積累等方面的發(fā)展，也使企業(yè)內(nèi)部缺少了為企業(yè)未來的管理人員提供培訓(xùn)的平臺，這樣不利于企業(yè)人才的培養(yǎng)和企業(yè)的長遠發(fā)展。
5.產(chǎn)生合同以及安全服務(wù)風險。內(nèi)部審計外包是一個新生事物，企業(yè)把內(nèi)部審計外包后，應(yīng)與外包方簽訂外包合同，合同應(yīng)詳細說明外包的服務(wù)范圍、安全保密、控制措施、審計條款、報告制度、爭議解決等問題。如果合同中的條款說明不清，或某一方未履行合同的規(guī)定，就會產(chǎn)生相關(guān)的合同風險。外包主體和外包合作者之間的權(quán)利和義務(wù)在我國尚無完善的法律和法規(guī)規(guī)范，外包服務(wù)的安全問題讓人擔憂。由于外包減少了企業(yè)對內(nèi)部審計工作的監(jiān)控，外包合作者掌握了大量的外包主體的信息和機密，將其外包勢必會泄露企業(yè)部分的核心機密，使外包主體陷入被動，如果外露可能影響公司內(nèi)部控制，對企業(yè)產(chǎn)生不利的影響。
三、發(fā)展我國內(nèi)審?fù)獍膶Σ?/h2>
1.加強對外部審計機構(gòu)的管理與控制。內(nèi)審?fù)獍?，對企業(yè)進行內(nèi)審的不再是企業(yè)內(nèi)部由自己的員工組成的審計人員，而是作為社會中介機構(gòu)的承包商，這樣就增加了企業(yè)的運作風險。因此，對整個外包活動的控制和監(jiān)督是外包工作的關(guān)鍵所在。企業(yè)在實施控制和監(jiān)督措施的過程中，應(yīng)注意方法得當、程度適度。一方面應(yīng)給外部審計機構(gòu)及人員足夠的空間，使其按照獨立審計準則和相關(guān)規(guī)范工作。另一方面內(nèi)審人員在實施監(jiān)控時，應(yīng)按照雙方的約定進行，必須加強對合作關(guān)系的管理與控制。
2.企業(yè)應(yīng)選擇合適的外包形式。在決定內(nèi)審?fù)獍鼤r，首先要結(jié)合企業(yè)的發(fā)展需求考慮是否開展外包以及外包的內(nèi)容；然后根據(jù)需要，選擇合適的外包形式。比如：對于大中型國有企業(yè)而言，按規(guī)定設(shè)置內(nèi)部審計部門，同時由于內(nèi)部審計職能完全外包會產(chǎn)生很多問題，一般采取部分外包。而對中小型企業(yè)而言，內(nèi)部審計任務(wù)不多，設(shè)置內(nèi)審部門并配備內(nèi)審人員可能會得不償失，此時內(nèi)審職能全部外包則有可能是其最佳選擇。
無論企業(yè)選擇哪種方式，都應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身的管理需要和成本來決定。但是成本將不再是企業(yè)管理層作出決定的唯一依據(jù)，審計服務(wù)的有效性，即能否在相同的成本條件或更低的成本支出下，提供更高質(zhì)量的服務(wù)，將成為重要的參考依據(jù)。
3.外部審計機構(gòu)應(yīng)加強風險控制制度。首先作為內(nèi)審?fù)獍饕薪诱叩臅嫀熓聞?wù)所應(yīng)提升自己的職業(yè)能力，因為內(nèi)部審計與外部審計在審計的范圍、側(cè)重點、工作深度和作用等方面都存在著很大的差異。另外，CLA是國際內(nèi)部審計領(lǐng)域?qū)＜业臉酥荆质悄壳笆澜绺鲊ㄒ还餐J證的職業(yè)資格。但目前我國獲得這一資格的CPA并不多。因此，有必要大力推廣CLA考試，使更多的CPA能夠為企業(yè)提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務(wù)。
同時，會計師事務(wù)所應(yīng)建立嚴格的風險控制制度，就內(nèi)審服務(wù)的業(yè)務(wù)承接、人員配置、業(yè)務(wù)開展、責任限制、報酬等方面進行明確規(guī)定，從而降低事務(wù)所的風險，及時為客戶提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務(wù)。另外，還應(yīng)明確審計師的保密責任，外部審計師應(yīng)保持其應(yīng)有的職業(yè)道德，嚴格為企業(yè)保守商業(yè)秘密。
4.國家應(yīng)加強對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)進行監(jiān)管。為了避免注冊會計師的審計獨立性受到影響，美國的《2002年薩班斯-奧克斯利法案》對會計師事務(wù)所作出的一些禁止性規(guī)定，其中規(guī)定會計師事務(wù)所對審計客戶提供內(nèi)部審計服務(wù)是違法的。在我國也應(yīng)該借鑒美國的做法，明令禁止會計師事務(wù)對客戶同時提供審計業(yè)務(wù)和內(nèi)部設(shè)計服務(wù)。因為會計師事務(wù)所接受內(nèi)部審計外包服務(wù)，就意味著注冊會計師既要對公司管理當局負責，又要對管理當局提供的會計信息進行鑒證，從而影響審計形式上的獨立性。
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2.內(nèi)部審計外包不一定能降低審計成本。在分析企業(yè)內(nèi)審?fù)獍鼤r大都認為內(nèi)審?fù)獍梢越档统杀荆鋵嵵Ц锻獠繉徲嫏C構(gòu)的費用并不低，并存在企業(yè)越來越受制于外部審計機構(gòu)，外審機構(gòu)可能會趁機提高價格，另外還存在與外部審計機構(gòu)的協(xié)商溝通的成本。在項目和時間不斷增加的情況下，審計成本會直線上升。因此多數(shù)情況下內(nèi)審“外包”并不一定能降低審計成本。
3.所選外包機構(gòu)存在的風險。首先，對外包方的選擇風險。由于信息不對稱，企業(yè)沒有掌握外包方的資質(zhì)、執(zhí)業(yè)信譽及專業(yè)水平，從而導(dǎo)致在外包業(yè)務(wù)的執(zhí)行過程中，外包方提供的服務(wù)沒有達到企業(yè)的預(yù)期目的，從而產(chǎn)生了一定的風險。其次，目標背離的風險。外包人員一般只在合約規(guī)定的范圍內(nèi)消極地進行審計，為削減審計成本，盡量減少審計計劃和審計工作量，而非積極主動地幫助管理層發(fā)現(xiàn)問題，提出建議；不像內(nèi)部審計人員那樣會為企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略盡心盡力的出謀劃策、保駕護航，因而外包后會顯得不夠貼心，可能并不能幫助企業(yè)實現(xiàn)審計目標。最后，有可能出現(xiàn)違反職業(yè)道德的行為。由于外部審計人員獨立于委托單位，不受委托單位的行政約束，因而有可能出現(xiàn)違反職業(yè)道德的行為，甚至有可能與企業(yè)有關(guān)人員串通舞弊，影響審計質(zhì)量。
4.不利于內(nèi)部審計部門及人員的發(fā)展。作為企業(yè)的內(nèi)部審計機構(gòu)對企業(yè)提供的內(nèi)審服務(wù)是經(jīng)常性的，而外部審計機構(gòu)提供的是合約服務(wù)，只在接受聘用期間提供臨時服務(wù)。如果企業(yè)實行了內(nèi)部審計外包，把原有的審計部門撤銷了，雙方在博弈中的談判地位就會發(fā)生變化，外部審計的服務(wù)水平可能下降。隨著時間的推移，外部審計人員獲得越來越多的企業(yè)制度性知識，企業(yè)會變得越來越依靠外部服務(wù)者，外部審計為其內(nèi)審服務(wù)索要的傭金會越來越高；同時常常聘用外部審計機構(gòu)就不利于內(nèi)審部門的技術(shù)、經(jīng)驗積累等方面的發(fā)展，也使企業(yè)內(nèi)部缺少了為企業(yè)未來的管理人員提供培訓(xùn)的平臺，這樣不利于企業(yè)人才的培養(yǎng)和企業(yè)的長遠發(fā)展。
5.產(chǎn)生合同以及安全服務(wù)風險。內(nèi)部審計外包是一個新生事物，企業(yè)把內(nèi)部審計外包后，應(yīng)與外包方簽訂外包合同，合同應(yīng)詳細說明外包的服務(wù)范圍、安全保密、控制措施、審計條款、報告制度、爭議解決等問題。如果合同中的條款說明不清，或某一方未履行合同的規(guī)定，就會產(chǎn)生相關(guān)的合同風險。外包主體和外包合作者之間的權(quán)利和義務(wù)在我國尚無完善的法律和法規(guī)規(guī)范，外包服務(wù)的安全問題讓人擔憂。由于外包減少了企業(yè)對內(nèi)部審計工作的監(jiān)控，外包合作者掌握了大量的外包主體的信息和機密，將其外包勢必會泄露企業(yè)部分的核心機密，使外包主體陷入被動，如果外露可能影響公司內(nèi)部控制，對企業(yè)產(chǎn)生不利的影響。
三、發(fā)展我國內(nèi)審?fù)獍膶Σ?/h2>
1.加強對外部審計機構(gòu)的管理與控制。內(nèi)審?fù)獍?，對企業(yè)進行內(nèi)審的不再是企業(yè)內(nèi)部由自己的員工組成的審計人員，而是作為社會中介機構(gòu)的承包商，這樣就增加了企業(yè)的運作風險。因此，對整個外包活動的控制和監(jiān)督是外包工作的關(guān)鍵所在。企業(yè)在實施控制和監(jiān)督措施的過程中，應(yīng)注意方法得當、程度適度。一方面應(yīng)給外部審計機構(gòu)及人員足夠的空間，使其按照獨立審計準則和相關(guān)規(guī)范工作。另一方面內(nèi)審人員在實施監(jiān)控時，應(yīng)按照雙方的約定進行，必須加強對合作關(guān)系的管理與控制。
2.企業(yè)應(yīng)選擇合適的外包形式。在決定內(nèi)審?fù)獍鼤r，首先要結(jié)合企業(yè)的發(fā)展需求考慮是否開展外包以及外包的內(nèi)容；然后根據(jù)需要，選擇合適的外包形式。比如：對于大中型國有企業(yè)而言，按規(guī)定設(shè)置內(nèi)部審計部門，同時由于內(nèi)部審計職能完全外包會產(chǎn)生很多問題，一般采取部分外包。而對中小型企業(yè)而言，內(nèi)部審計任務(wù)不多，設(shè)置內(nèi)審部門并配備內(nèi)審人員可能會得不償失，此時內(nèi)審職能全部外包則有可能是其最佳選擇。
無論企業(yè)選擇哪種方式，都應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身的管理需要和成本來決定。但是成本將不再是企業(yè)管理層作出決定的唯一依據(jù)，審計服務(wù)的有效性，即能否在相同的成本條件或更低的成本支出下，提供更高質(zhì)量的服務(wù)，將成為重要的參考依據(jù)。
3.外部審計機構(gòu)應(yīng)加強風險控制制度。首先作為內(nèi)審?fù)獍饕薪诱叩臅嫀熓聞?wù)所應(yīng)提升自己的職業(yè)能力，因為內(nèi)部審計與外部審計在審計的范圍、側(cè)重點、工作深度和作用等方面都存在著很大的差異。另外，CLA是國際內(nèi)部審計領(lǐng)域?qū)＜业臉酥荆质悄壳笆澜绺鲊ㄒ还餐J證的職業(yè)資格。但目前我國獲得這一資格的CPA并不多。因此，有必要大力推廣CLA考試，使更多的CPA能夠為企業(yè)提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務(wù)。
同時，會計師事務(wù)所應(yīng)建立嚴格的風險控制制度，就內(nèi)審服務(wù)的業(yè)務(wù)承接、人員配置、業(yè)務(wù)開展、責任限制、報酬等方面進行明確規(guī)定，從而降低事務(wù)所的風險，及時為客戶提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務(wù)。另外，還應(yīng)明確審計師的保密責任，外部審計師應(yīng)保持其應(yīng)有的職業(yè)道德，嚴格為企業(yè)保守商業(yè)秘密。
4.國家應(yīng)加強對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)進行監(jiān)管。為了避免注冊會計師的審計獨立性受到影響，美國的《2002年薩班斯-奧克斯利法案》對會計師事務(wù)所作出的一些禁止性規(guī)定，其中規(guī)定會計師事務(wù)所對審計客戶提供內(nèi)部審計服務(wù)是違法的。在我國也應(yīng)該借鑒美國的做法，明令禁止會計師事務(wù)對客戶同時提供審計業(yè)務(wù)和內(nèi)部設(shè)計服務(wù)。因為會計師事務(wù)所接受內(nèi)部審計外包服務(wù)，就意味著注冊會計師既要對公司管理當局負責，又要對管理當局提供的會計信息進行鑒證，從而影響審計形式上的獨立性。
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