楊 旻

（中央財經(jīng)大學 會計學院，北京 100081）

自上世紀中期以來，伴隨著人們對企業(yè)社會責任概念框架的探討，關(guān)于企業(yè)社會責任業(yè)績的計量和評價方法也是人們關(guān)注的問題。許多學者設計提出了各種企業(yè)社會業(yè)績的計量評價方法，然而卻沒有單獨的一種最好的企業(yè)社會活動計量方法(Wolfe，Aupperle，1991),需要依據(jù)企業(yè)社會責任概念框架創(chuàng)新發(fā)展社會業(yè)績的計量方法。

1 企業(yè)社會責任計量的方法

是否應對企業(yè)社會業(yè)績進行計量，Carroll(2000)[1]給予了肯定地回答，因為“它對企業(yè)和社會都是重要的問題，而計量又是其中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，真正的問題在于能否找到一種有效的、可靠的計量方法?！彪m然企業(yè)社會業(yè)績計量和選擇評價方法都存在著一定的難度，但學術(shù)界和企業(yè)界一直試圖在尋找衡量企業(yè)社會責任的方法并提出了各種不同的計量方法，一些學者進行了歸納整理。Waddock和Graves(1997)[2]將企業(yè)社會業(yè)績的計量方法歸納為調(diào)查工具選擇法、聲譽指數(shù)法、內(nèi)容分析法、行為感知計量法、案例研究法等。Maignan和Ferrell(2000)[3]則將計量方法分為三大類：即專家評估法、單項和多重指標評價法和管理者分析法。Turker(2009)[4]綜合他們的觀點，將企業(yè)社會責任的計量方法歸納為聲譽指數(shù)法、單項和多重指標評價法、內(nèi)容分析法、個體層次上的CSR計量法和組織層次上的CSR計量法。我國學者宋獻中(1989)[5]和孟凡利(1994)[6]提出了社會責任會計計量的基本方法，包括成本效益法、成本支出法和文字表述法等；李正、向銳(2007)[7]將企業(yè)社會責任的計量方法歸納為四種：社會責任會計方法、聲譽評分法、內(nèi)容分析法和指數(shù)法，并認為指數(shù)法是比較可行的企業(yè)社會責任衡量方法。

可以看出，國內(nèi)外學者對CSR的計量方法分類界線比較模糊，國外學者側(cè)重于非貨幣計量的指數(shù)法和分析法等，國內(nèi)學者基于會計計量角度偏重于貨幣計量方法。基于研究和實際操作的需要，本文將企業(yè)社會責任的計量方法分為兩大類：一類是貨幣計量法，側(cè)重CSR成本與收益的計量；另一類是非貨幣計量法，用來詳細反映CSR單項因素的信息。

1.1 CSR非貨幣計量方法

1.1.1 聲譽指數(shù)法

聲譽指數(shù)法是衡量企業(yè)社會責任活動運用較廣的一種方法。自20世紀70年代起，國外學者即采用聲譽指數(shù)法對企業(yè)社會責任活動進行衡量。從廣義上看，KLD(The Kinder,Lydenberg and Domini)評價法、財富指數(shù)法和加拿大社會投資評價法（Canada Social Investment Databases,CSID）均是聲譽指數(shù)法的實際運用。KLD評價法是KLD公司的分析師們設立的一種評價公司和利益相關(guān)者之間關(guān)系的評級標準，體現(xiàn)了利益相關(guān)者理論精華，被認為是企業(yè)社會業(yè)績研究中“研究設計得最好、也最容易被理解”的衡量方法(沈藝峰、沈洪濤，2003)[8]，現(xiàn)已成為國內(nèi)外學者運用比較普遍的衡量企業(yè)社會責任的一種方法。其思路是：先把公司社會責任分為大類，在確定大類中包括的小類，然后對每個小類分為定性和定量描述兩種情況，并分別賦值；最后對各小類的賦值得分界線匯總，總分即社會責任的量化結(jié)果。財富指數(shù)法從管理者的角度為評價企業(yè)社會行為提供了系統(tǒng)化工具。這兩種方法的重點在于對企業(yè)社會活動的分類，但“它們的項目分類缺乏理論基礎”(Maignan，F(xiàn)errell，2000)[3]， 而且賦值大小的主觀性較強，影響評價的結(jié)果。

CSID評價法是為了分析在加拿大證券交易所進行交易的公司開發(fā)出來的一種計量方法。這種方法是選擇公司的七個要素：社區(qū)、員工關(guān)系、環(huán)境、國際化經(jīng)營、產(chǎn)品、多樣性和企業(yè)實踐，來計量每一個因素的凈增加和弱化的平均值的總和，據(jù)以對企業(yè)進行社會業(yè)績評估。雖然這七個要素反映了企業(yè)的主要利益相關(guān)者關(guān)系，但其要素的選擇僅僅是評價在加拿大證券交易所交易的公司而設計的，由于其狹隘的地域性特點，因而運用上具有很大局限性。

1.1.2 單項和多重指標評價法

單項指標評價法是針對企業(yè)社會責任的單個問題進行分析評價的方法。經(jīng)濟優(yōu)先權(quán)委員會(CEP)對企業(yè)環(huán)境污染控制報告即采用單項指標評價法進行業(yè)績評級.Freeman和Jaggi(1982)[9]、Chen和Metcalf(1984)[10]等學者都采用該法對企業(yè)環(huán)境業(yè)績進行了評價研究；而Davidson和Worrell(1990)[11]、Baucus(1997)[12]等學者則對企業(yè)的違法問題采用了單項指標評價法進行公司的社會責任業(yè)績評價。由于采用單項指標法進行公司社會業(yè)績評價存在明顯的缺點，一些學者就將單項指標聯(lián)系到一起進行綜合分析，但即使采用多重指標法，依然也不能對企業(yè)社會業(yè)績整體情況進行描述評價，而且這些指標并非國際上通用的評價指標，因而其應用范圍也具有一定的局限性。

1.1.3 內(nèi)容分析法

內(nèi)容分析法是依據(jù)由分析公司公開的各類報告或文件，特別是年度報告來確定社會責任特定項目的分值或數(shù)值。近年來，由于社會公眾對企業(yè)有關(guān)環(huán)境、雇員、消費者權(quán)益和社區(qū)利益等社會責任信息披露越來越重視，衡量企業(yè)社會業(yè)績的信息更加容易獲得，所以這種方法的運用也越來越廣。但如果企業(yè)披露的社會責任信息與其實際行動并不相符，就會誤導社會公眾而美化企業(yè)形象。之前一些學者對企業(yè)環(huán)境信息披露的經(jīng)驗研究結(jié)果證明企業(yè)的報告內(nèi)容與實際業(yè)績之間沒有太大的相關(guān)關(guān)系 （Ingram,Frazier,1980;Rockness,1985;Freeman,Wasley,1990），而且業(yè)績差的企業(yè)反而披露了更多的環(huán)境信息（Ingram,Frazier,1980），因而內(nèi)容分析法的評價結(jié)果易受到企業(yè)行為的影響。

1.1.4 個體水平上的CSR計量法

這種方法側(cè)重于對社會責任個體價值進行衡量評價。Aupperle(1984)[13]根據(jù)Carroll的四維模型，按照經(jīng)濟責任、法律責任、道德責任、自愿責任四項內(nèi)容及其計量權(quán)重4-3-2-1關(guān)系，設計出單項CSR價值計量法，但該法比較適用于度量管理者社會責任價值，不適用于單獨對企業(yè)的社會活動業(yè)績進行衡量。為衡量企業(yè)組織的社會活動業(yè)績，Etheredge(1999)[14]提出了“道德與社會責任認知作用(PRESOR)”評價方法，旨在衡量管理者對道德與社會責任在實現(xiàn)組織效率目標中作用的認知行為，但這種方法實質(zhì)上也體現(xiàn)了對個體價值的計量，而非組織社會活動的計量。

1.1.5 組織水平上的CSR計量法

盡管眾多文獻對個體層次上的CSR計量法有異議，但已有文獻中并沒有提出組織層次上的CSR計量方法。應該說，Maignan和Ferrell(2000)[13]在這方面做出了一定貢獻。Maignan和Ferrell基于Carroll模型和利益相關(guān)者理論，將企業(yè)公民定義為由利益相關(guān)者對企業(yè)要求的經(jīng)濟責任、法律責任、道德責任和自愿責任，按照企業(yè)公民理論設計了CSR的衡量標準并在兩個不同的文化領(lǐng)域進行了實證檢驗。雖然這種評價方法有一定的獨特性，但由于他們只選擇了三個主要的利益相關(guān)者——顧客、員工和公眾作為評價對象，沒有體現(xiàn)更多利益相關(guān)者的要求，所以其不足之處顯而易見。

綜上所述，國外學者和組織提出的企業(yè)社會責任計量方法更多是從評價社會業(yè)績的角度出發(fā)，每一種方法均存在一定的不足和局限，而且都沒能從企業(yè)社會責任理念上發(fā)現(xiàn)問題的實質(zhì)。因此，均需要依照企業(yè)社會責任概念框架進行創(chuàng)新發(fā)展。

1.2 CSR貨幣計量方法

1.2.1 成本模式

成本模式是依據(jù)企業(yè)履行社會責任的實際成本來衡量企業(yè)社會責任成本的方法。實際中，又可以分為歷史成本法和復原（重置）成本法等。

采用歷史成本計量企業(yè)履行社會責任成本，與傳統(tǒng)會計的計量模式一樣，數(shù)據(jù)來源真實可靠，方法簡單易行，而且信息披露成本低。但歷史成本法只能反映企業(yè)過去發(fā)生的成本，既不能反映現(xiàn)實的真實情況，也不能反映諸如環(huán)境污染造成的負外部性成本，以及企業(yè)因承擔社會責任所取得的超額經(jīng)濟收益和社會效益，信息的決策相關(guān)性較低。

（2）復原或重置成本法。復原或重置成本法，如企業(yè)因耗用自然資源而需支付的資源再生成本或因企業(yè)的經(jīng)營活動造成負外部性而被要求恢復原狀或原有環(huán)境條件時，會發(fā)生復原成本；或者當企業(yè)新建人力資源管理會計系統(tǒng)時，因原有的人力資源成本沒有歷史數(shù)據(jù)而難以確定其成本，或企業(yè)為確定在現(xiàn)有條件下取得符合特定崗位要求的員工所需的全部費用時，宜采用重置成本法。

其計算公式如下：

CSR的復原（重置）成本 =∑物質(zhì)材料耗用量×現(xiàn)行市價+∑耗用人工工時×現(xiàn)行工資薪酬標準 +其他相關(guān)的費用

相對于歷史成本信息決策相關(guān)性低的缺點，復原或重置成本法反映在當前物價水平下企業(yè)承擔社會責任所需的費用支出數(shù)，因而更能反映企業(yè)履行社會責任的成本，便于企業(yè)管理層按照現(xiàn)實條件進行管理決策，其信息的決策相關(guān)性較高。但重置成本的主觀性較強，不同人員的重新估價往往有差異，所以其可靠性較弱，同時對顧客關(guān)系、供應鏈價值等無形資產(chǎn)價值亦沒有反映出來。

1.2.2 價值模式

企業(yè)履行社會責任，雖然需要付出成本投資，但從長期看也有助于企業(yè)產(chǎn)生超額社會收益，提升企業(yè)的經(jīng)濟效益。正如企業(yè)所擁有的品牌、商譽等無形資產(chǎn)一樣，企業(yè)社會責任作為企業(yè)與社會之間的互動互益及實現(xiàn)可持續(xù)長遠發(fā)展的基礎保障，說明企業(yè)社會責任具有經(jīng)濟價值、社會價值和政治價值?；诖?，可以按照收益現(xiàn)值法來估計企業(yè)社會責任給企業(yè)帶來的未來社會收益。

思路是：將企業(yè)未來各期的凈利折算成現(xiàn)值，再按照企業(yè)履行社會責任的投資成本占企業(yè)全部投資成本比重，將凈利現(xiàn)值的一部分估算為社會責任價值。步驟如下：

（1）先預計未來各期的凈利潤，然后以適當?shù)馁N現(xiàn)率折為現(xiàn)值。

其中：V——未來凈利的現(xiàn)值總額；

Rt——第t期的預計凈利；

i——貼現(xiàn)率

n——期數(shù)

（2）計算企業(yè)社會責任投資成本占全部投資成本的比例

B=企業(yè)社會責任投資成本/企業(yè)全部投資成本*100%

（3）估算企業(yè)社會責任收益（價值）P

P=VB

以價值模式估算企業(yè)社會責任的價值，比較符合價值的定義，但社會責任的價值與無形資產(chǎn)相同，屬于無形的非物質(zhì)的，用企業(yè)社會責任投資成本占全部投資成本的比例估算企業(yè)社會責任價值，會混淆物質(zhì)資源和無形資源的價值功能，易造成社會責任價值高估或低估的現(xiàn)象。

1.2.3 成本效益分析模式

成本效益分析法主要采用傳統(tǒng)的財務報告的形式，以貨幣為主要計量方式反映企業(yè)履行社會責任的情況。在具體運用中其種類較多，如Seidder的“社會收益表”、Linowes的“社會—經(jīng)濟運營表”、艾伯特公司的“社會資產(chǎn)負債表法”及英國的“增值表”等。采用“社會資產(chǎn)負債表法”是將企業(yè)對社會貢獻的價值（表現(xiàn)為社會資產(chǎn)的增加）與企業(yè)不承擔社會責任造成的對社會的損害（表現(xiàn)為社會負債的增加）進行比較，計算社會凈資產(chǎn)的增加；“社會收益表”等是通過計算承擔社會責任取得的收益與實施成本收益。這種方法以財務報告的形式反映企業(yè)履行社會責任所形成的社會資產(chǎn)、社會負債及社會收益等信息，簡單易于操作，但它反映的主要是基于環(huán)境管理會計、智力資本管理會計及無形資產(chǎn)會計的研究成果，企業(yè)對員工、生態(tài)環(huán)境、對顧客、債權(quán)人和政府的社會責任價值或社會收益可以進行主觀量化的社會成本和收益的財務信息，但對污染所產(chǎn)生的負外部性、企業(yè)因積極實施環(huán)境保護所取得的正外部性、消費者使用安全產(chǎn)品所帶來的消費者剩余及對社區(qū)和供應商的貢獻的計量等無法實現(xiàn)，會造成一些不能量化的社會責任信息排除在社會責任表中，而不能全面、完整地反映企業(yè)履行社會責任的信息。

2 企業(yè)社會責任計量方法的發(fā)展

上述企業(yè)社會責任計量與評價方法都有一定的特點和適用性，但應該說沒有一個單獨的方法是最好的或最適用的。在貨幣計量方法中，以歷史成本來計量企業(yè)履行社會的成本，其結(jié)果比較可靠，但決策的相關(guān)性較低，其他方法雖然提高了決策相關(guān)性，但計量過程中主觀性較強，計量結(jié)果可信度低。而非貨幣計量方法雖然可以比較好的滿足對企業(yè)社會業(yè)績評價的管理要求，但由于各種方法使用的非財務指標形式多樣，不具有可比性，一定程度上影響了外部信息使用者對企業(yè)社會責任履行情況的了解和監(jiān)督。還有最重要的一點，無論貨幣計量方法還是非貨幣計量方法，都沒有比較全面反映利益相關(guān)者的價值貨滿意度，而利益相關(guān)者價值很大程度上決定了企業(yè)履行社會責任的效益，所有又必要不斷改進企業(yè)社會責任的計量方法。

改進的思路是以企業(yè)長遠的可持續(xù)發(fā)展為戰(zhàn)略目標，以利益相關(guān)者理論為基礎，以經(jīng)濟責任、法律責任和道德責任作為企業(yè)社會責任的三維概念框架，將現(xiàn)有貨幣和非貨幣計量方法進行整合和再創(chuàng)新，在提高社會成本和社會收益等貨幣性計量方法可靠性的同時，設計出與企業(yè)社會業(yè)績高度相關(guān)、可比的非財務計量指標，如利益相關(guān)者的滿意度等，兩者方法相互融合，不斷提高信息質(zhì)量，以滿足企業(yè)內(nèi)部管理者和外部信息使用者決策信息需要。

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