馬金華

清末民國之初，中國傳統(tǒng)的財政制度遭到毀滅性打擊，傳統(tǒng)財政思想逐步退出歷史舞臺。西方國家當時幾乎所有的財政制度和財政思想的文明成果在中國從形式上都得到了移植，它濃縮了西方幾百年財政制度和思想近代化走過的歷程。其變化之速、程度之深、規(guī)模之大、范圍之廣，不僅在中國財政文明演進的歷史上是空前的，在世界財政文明變革和發(fā)展史上也是少見的。

從政府預算制度和思想形態(tài)上看，這一時期的變革是空前的，其意義也是深遠的。但這一時期的制度改革并未取得預期的效果，有些政府預算改革出現(xiàn)南橘北枳的“水土不服”現(xiàn)象，許多預算制度形同虛設，這在世界文明的移植史上是常態(tài)，并不是中國獨有的現(xiàn)象。這說明引進與移植西方優(yōu)秀的財政文明成果時必須實現(xiàn)文明成果的中國化，使之與社會歷史文化土壤相融合，只有這樣，才能實現(xiàn)政府預算制度的全面健康轉(zhuǎn)型。

盡管如此，我們?nèi)圆荒艿凸烂駠陂g政府預算制度現(xiàn)代化努力的重要意義：其不僅加速了中國預算制度公共化的進程，而且對我們當前進一步推動中國預算制度走向公共化有著重要的啟迪。

1927-1937年曾在中國工作過的美國財政專家楊格(Arther N.Young)曾這樣評價1927～1937年的財政變革：國民黨在“發(fā)展方面的作為自然只能是星星點點的”，但他們“作出非凡的財政變革，要想找到比這更動人的例子是困難的”。

這一評價，亦適合對整個民國期間預算制度的變革。

從歷史脈絡來看，民國時期的預決算制度是實現(xiàn)中央與地方收支劃分以及構建這種財政體制的前提。北洋政府預算制度雖不完備，但其制度創(chuàng)立本身就是一大進步。南京國民政府成立后，預算與決算并重，既詳細制定預算編制，又督促決算施行。國民政府成立后對預算編制的重視及其一系列改革措施，對預算制度的建立起到了重要的基礎性作用。國民政府時期的預算已初現(xiàn)復式預算的端倪。從某種意義上，國民政府編制的國家預算開創(chuàng)了中國現(xiàn)代預決算編制的先河。

北洋政府時期：制度創(chuàng)立

民國初年，北洋政府在清政府有關預算制度規(guī)定的基礎上，于i914年公布的《會計條例》中對預算制度作了進一步的規(guī)定。其內(nèi)容包括：(1)預算年度采用跨年制。政府會計年度從每年的7月1日開始，到次年的6月30日止；(2)每年度歲入歲出之出納事務，其整理完結之期不得超過次年度12月31日；(3)各年度歲出定額，不得移充他年度之經(jīng)費；(4)各年度歲計剩余之款轉(zhuǎn)入次年度歲人，出納完結年度之收入及繳還款與預算外收人均編人現(xiàn)年度歲人；(5)歲入歲出總預算，應于上年度提交立法院，非因必不可免及本于法律或契約所生之經(jīng)費，不得提出追加預算；(6)總預算分經(jīng)常、臨時兩門，并各分款項編制，提交立法院時，附送各官署歲人歲出預計書及前年度之：歲人歲出現(xiàn)計書；(7)沒第一預備金，以充預算內(nèi)發(fā)生不足者之用；設第二預備金，以充預算外所必須者用，均于次年度立法院開會時求其承諾。

但該會計條例尚不完備，對各機構預算的編制及計算方法、預算的編審程序及時期、預算的執(zhí)行等事項，并未作出具體的規(guī)定。在編制1913年、1914年及1915年的國家預算時，財政部先后制定了例言及書式，以及預算編制簡章等規(guī)章制度，這些文件成為會計法的補充規(guī)定，在其后的預算編制中遵行。

北洋政府財政部正式編制的國家預算方案是1914年的國家預算簡章，分總則、編制時期、編制方法、計算方法及附則等5章，共39條，并另訂各項表式，作為辦理預算之基礎。其后各年度辦理預算，未再增訂法規(guī)。此后，北洋政府雖曾多次修改會計法，但除了將會計年度從跨年制改為歷年制，后又改為跨年制以外，其關于預算制度的基本規(guī)定未發(fā)生大的變化。

預算制度頒布后，最初幾年實施狀況較好。1913年北洋政府公報第二百六十八號規(guī)定，中華民國北京政府公布工商部本部預算及會計事務令。從1913年至1919年各年度基本上都編制了較完整的國家預算。但從1920年開始，由于政府軍費開支急劇膨脹、地方政府截留中央專款的現(xiàn)象加劇，中央政府在各省的實際收入已難于準確估計。此外，由于政府機構變更頻繁，財政部門難于全面掌握其變更情況，因此統(tǒng)一的國家預算的編制至此中斷。直至1925年，北洋政府才根據(jù)財政部的預算賬冊和各種途徑的調(diào)查統(tǒng)計結果，追編了1920—1925年間各年度的預算。

雖然北洋政府時期的預算制度因時局影響沒有順利實施，且其預算制度尚不完備，但其制度創(chuàng)立本身就是一大進步。北洋政府于1914年正式編制的預算方案，對編制時期、方法等做了具體說明，奠定了北洋時期預算制度的框架。這一時期的預算制度規(guī)定預算執(zhí)行前須提交立法院審議通過方能生效，且不可隨意追加預算，體現(xiàn)了預算的法制性和權威性。此外，兩級預備金的設置增加了預算彈性，彌補了預算剛性之不足。從制度上說，北洋政府預決算科目相對應，預決算的對比，各部門報告書的遞交等規(guī)定是合理的。

值得一提的是，中央政府預算科目按款項兩級設置，款級科目中歲人部分按來源劃分(歲人部分分為田賦、鹽稅、關稅、厘金、正雜各稅、正雜各捐、官業(yè)收入、雜收入、捐輸、債款等項目)，歲出部分基本上是按政府機構的設置劃分(分為外交部所管、內(nèi)務部所管、財政部所管、教育部所管、陸軍部所管、海軍部所管、司法部所管、農(nóng)商部所管、交通部所管等項目)，在當時也是具有先進意義的。

1914年的國家預算簡章，奠定了北洋時期預算制度的框架，并具有一定的法制性和權威性。

國民黨政府時期：初步成型

國民政府的預決算制度，較之北洋政府的預決算制度大為改進。在預算編制上，最初只有臨時性規(guī)定，財政部每年就預算編制方法下達文件。當時要制定一個永久性預算章程和辦法的條件尚不具備，且民國初期的計政還不完備，因而1928-1930年僅有個別分預算，沒有綜合預算，直到1931年才開始有由立法院通過的總預算案。但國民政府成立后對預算編制的重視及其一系列改革措施，對預算制度的建立起到了重要的基礎性作用。

(一)預算制度

1預算編制

1927年制定的《會計則例》和1928年公布的《審計法》以及后擬定編制的《預算例言及預算書式》，都為實施預算制度作了準備工作。1928年全國經(jīng)濟會議和第一次全國財政會議都通過了設立全國預算委員會、厲行預決算制度的提案。接著，國民黨二屆五中全會又通過了“訓政時期財政設施綱領”，決定分步驟實行預決算。1929年2月，財政部以部令形式頒行了由財務機關編制的“十八年度預算章程”，并附有收支科目細則及預算數(shù)格式和填法說明書，通飭所屬各機關照辦，并分送中央各機關參酌辦理，計劃

先進行局部試行，取得經(jīng)驗后全盤規(guī)劃。次年2月，國民政府公布了《民國十九年度試辦預算章程》，共4章51條。預算分普通會計，營業(yè)會計兩種，每種分若干類。歲出步入預算，各按其性質(zhì)，分為經(jīng)常、臨時兩門，分別編制。預算分3級，自下而上編制。第一級為各機關單位預算，第二級為省匯編預算，第3級為國家總預算。第一級預算和第二級預算得在預算總額1％至5％的范圍內(nèi)的設預備金。省預算送財政部審核后，分批轉(zhuǎn)送中央政治會議核定。

1931年經(jīng)修改而成《民國二十年度預算章程》。同年4月主計處成立。主計處只屬于國民政府，分歲計、會計、統(tǒng)計三局，負責編制全國總預算。除包涵民國19年度試辦預算章程的主要內(nèi)容外，還修訂或補充規(guī)定：年度預算在未經(jīng)國民政府主計處匯編成總預算案以前，概稱概算。第一級概算書所列的科目，應按主計處另行制定的預算科目細則辦理。省概算內(nèi)按概算總額的1％至2％編列預備費，為第一預備費，如省概算的總收支比較有余數(shù)，列為第二預備費。

1931年11月，國民政府公布了《預算章程》及《辦理預算收支分類標準》等條例。《預算章程》共4章64條，《章程》對各級政府的預算編制作了長期的制度性規(guī)定：以每年的7月1日至次年的6月30日為一個會計年度；年度預算分為國家與地方兩部分，按照國家規(guī)定的收支劃分標準分別編制；每一年度內(nèi)的所有收入、支出都必須編入預算；年度預算在未經(jīng)國民政府主計處編成總預算案以前成為概算；各機關所編制的本級概算稱為第一級概算，中央各主管機關匯總一級概算而編制成的概算以及各省政府及各院轄市政府匯總一級地方政府概算而編制的省、市概算為第二級概算。國民政府主計處匯總第二級概算編制的概算為第三級概算。主計處編制的第三級概算須交中央政治會議核定。主計處根據(jù)中央政治會議核定后的第三級概算編制總預算。所編制的總預算交由行政院提交立法院核議。其辦理收支預算分類標準仍以1928年公布的劃分國家與地方收支標準為依據(jù)。此外，該《章程》還就預備費的設立、預算的執(zhí)行以及地方預算的編制、審議等問題作了具體規(guī)定。自1932年度起，所有國家預算均依照《預算章程》及《辦理預算收支分類標準》辦理。

1932年9月24日國民政府在經(jīng)過較長時間的準備后正式頒布了《預算法》，共9章，96條，附件11。該法確立了一整套預算制度、主計制度和審計制度，標志著中國預算制度經(jīng)歷20多年的發(fā)展已基本定型。1936年11月，會計年度改為歷年制，每年自1月1日起至12月31日止為一個會計年度。直至1937年，為使該年度國家總預算如期成立，國民政府于1937年4月公布《審定二十六年度普通預算辦法》通令執(zhí)行。主要內(nèi)容有，預算尚未通過立法程序，稱擬定預算，通過立法程序的叫法定預算，在法定預算范圍內(nèi)由各機關依法分配實施的計劃，稱分配預算。各機關初步擬編的收支計劃，以經(jīng)核定的概數(shù)作為編造擬定預算的基礎，稱概算。預算分為總預算，單位預算，單位預算的分預算，附屬單位預算，附屬單位的分預算。各級政府編造的預算為總預算。預備金分為第一預備金和第二預備金。第一預備金在單位預算中設定，第二預備金在總預算中設定。省政府編制的總概算書，送中央主計機關審核后，轉(zhuǎn)送行政院。省政府的總概算書，另送財政部一份，財政部有意見時，通知中央主計機關。省政府收到中央核定的總預算數(shù)后，據(jù)以編制擬定預算，送中央主計機關轉(zhuǎn)送立法院議決后，由中央政府公布。

1937年修訂的《預算法》規(guī)定的預算編制程序依次經(jīng)過預算的籌劃、擬編、核定，然后才是預算的編制，其間層次太多。并且，預算的籌劃在1月1曰以前的一個月內(nèi)開始，距離預算開始執(zhí)行時間相隔13個月。在這13個月內(nèi)，變動頻繁，難與下年度的實際情況相符合，執(zhí)行效果不能盡如人意。所以自抗戰(zhàn)以來，幾乎每年都不能按照預算規(guī)定的程序進行。如1938年是采用半年度預算，1939年度預算則采用延長上半年度預算辦法，1940年度預算有補救辦法，1941年有編審三十年度預算變通辦法，1942年5月國防最高委員會又通過戰(zhàn)時國家總預算編審辦法?？箲?zhàn)期間，國防最高委員會先后制定并修正《國難時期緊縮辦法》，預算被加以緊縮，至此核定概算之最高機關由中央政治委員會改為國防最高機關。

關于地方預算，1931年前頒布的預算章程中，地方預算僅包括省和直屬于行政院的市，對隸屬于省的縣并無明文規(guī)定。1934年5月第二次全國財政會議上，國民政府規(guī)定了地方預算規(guī)章的要點：縣市地方政府編制地方預算時，應吸納法團和公民參與，并在行政機關外另設監(jiān)督機關，以防舞弊；凡屬地方公有收支，無論來源如何，都應編入財政統(tǒng)一預算中；各級地方政府在編訂預算時應量入為出，若入不敷出，須由各該政府自行設法解決，非特殊情況不得要求上級機關補助。1934年前，縣不是一級財政，沒有預算。1941年，財政收支系統(tǒng)改制，將省財政并入中央財政省不再編制總預算。1946年恢復中央，省，縣三級財政，分級編造總預算。

從中國近代預算制度的轉(zhuǎn)型來看，國民政府時期是預決算制度走向現(xiàn)代化的關鍵時期。1927年《會計通則》和1928年《審計法》及而后編制的《預算例言及預算書式》，都為實施預決算制度做了比較充分的準備。此后，國民政府幾乎每年公布一次修改的預決算章程，規(guī)定預決算的編審程序、收支預算分類標準及預決算包括的財政收支范圍等，以此作為預決算編制的指導和根據(jù)。從這個意義上說，國民政府編制的國家預算開創(chuàng)了中國現(xiàn)代預決算編制的先河。而1932年《預算法》和1938年《決算法》的頒布，確立了一整套預決算制度、主計制度和審計制度，標志著中國預算制度的發(fā)展已基本定型。

2預算執(zhí)行

1940年1月，《預算法》及其施行細則開始實行。這部《預算法》較之以往的預算章程及辦法更為具體明晰。但《預算法》開始實施后，因編審時間過長，手續(xù)太繁，又處于非常時期，各機關不可能按規(guī)定的編審程序及時辦理，于是先后制定了變通辦法，由國民政府公布實施。隨著抗日戰(zhàn)爭的發(fā)展，轄區(qū)日小，軍費日增，通貨膨脹，必須縮短預算的編審時間，國民政府頒布戰(zhàn)時國家總預算編審辦法，進一步縮短編審時間并簡化編審程序，以適應戰(zhàn)時的需要。

在抗戰(zhàn)期間，物價上漲速度太快，給預算的執(zhí)行帶來了極大困難。因錢幣預算不能適應，中央考核機關曾有“應注意實物預算、人工預算”的指示。中央主計機關在辦理1942年度總概算期間，曾通知各機關在編概算時，要附送實物數(shù)量表，作為編審總概算時的參者，在編審1943年度國家總預算辦法建議中，對于事物資料的征集更有詳細的敘述。但事實上，實物消費數(shù)量已成過去，并無完全的統(tǒng)計可作依據(jù)。尤其是軍需物資、建設器材的估

計是一項極其繁重的工作，沒有統(tǒng)計，要在極短期內(nèi)求得合理的數(shù)字作為編制預算的根據(jù)，在技術上是十分困難的。于是，只在歲入預算方面，稍作一些近似實物預算的工作，就是實行田賦征實政策，而后又有棉紗面粉統(tǒng)稅改征實物的實施。所謂歲出預算實物數(shù)量，大致也以糧食為限，此項實物數(shù)量表所涉及范圍狹小，因此只能作為概算的附件。至于概算本身，則仍以貨幣價值表示，而非實物數(shù)量表所能替代。

1946年7月，國民政府改訂財政收支系統(tǒng)，恢復三級財政體制，各級政府財政收支重新分類，因此對1946年下半年度總預算予以調(diào)整，并辦理了各項歲，人歲出預算的追加手續(xù)。1948年，國民黨政府宣布“行憲”，并修正公布《預算法》，將其實施范圍僅限于中央政府，通令中央所屬機關實施。但此后內(nèi)戰(zhàn)爆發(fā)，此《預算法》無法施行。

3預備金制度

國民政府時期，《預算法》所規(guī)定的調(diào)節(jié)差額的辦法，有經(jīng)費流用、追加預算和動用預備金三種。但經(jīng)費流用易使原定的行政計劃不能貫徹，而辦理追加預算有招致收支不平衡的惡果。只有預備金，因其作用在應付不易預料及新發(fā)生的事件，是專備政務緊急必要的支出，不會引起以上兩種流弊。

1937年4月修正公布的新《預算法》規(guī)定有兩種預備金：第一項預備金——各第二級機關單位的預算應設相當于1％--2％的第一預備金(1948年的修正《預算法》改為2％--5％)；第二預備金——總概算應設相當于1％--3％的預備金(1948年的修正《預算法》規(guī)定總預算應設第二預備金，數(shù)額視財政情況決定)。

當時的預備金數(shù)額不是固定的，而是逐年按百分比編列的。第一預備金與第二預備金的用途不同。預算內(nèi)發(fā)生小額不足以第一預備金充之，如各機關執(zhí)行分配預算，遇到各科目經(jīng)費不足時，可以請求動支。預算外發(fā)生新事件，需用巨款的，則以第二預備金充之，如以法律增加新機關。支用第二預備金時，事后應提出追加經(jīng)費預算。

(二)決算制度

決算制度雖然在北洋時期就已制定，但其真正落實是在國民政府時期。國民政府時期的決算制度不僅在所列項目、程序、時間等有了更規(guī)范的規(guī)定，其現(xiàn)代化還表現(xiàn)在會計、統(tǒng)計方面的配合。雖然由于時局所限，決算與預算尚有較大差距，但就決算制度本身的制定、落實和完善而言，其在國民政府時期邁出了現(xiàn)代化的重要步伐。

國民黨財政部對1928～1934年度的中央收支均曾編制報告，先后公布，雖然非正式?jīng)Q算，其性質(zhì)與決算相近，只是程序與手續(xù)較為簡單。1929年為編制1928年度決算，國民政府制定了《編制十七年度決算章程》。規(guī)定：京內(nèi)外各級機關編制中央地方及特別會計年度決算均照本章程辦理；1932年10月國民政府公布了《暫行決算章程》，對決算制度作了進一步規(guī)定。為便于會計處理，自1933年起每年均訂有《國庫收支結算辦法》，規(guī)定每年度國庫收支的結算期限，使得各機關的實際收支依法結算整理，計人當年度決算之內(nèi)。

1938年8月，國民政府公布了《決算法》，1941年1月公布了《決算法實施細則》。《決算法》共32條，分通則、決算的編造、決算的審議與附則4章，規(guī)定尚屬周詳。決算的編造事項有四項：一為決算應備書類；二為決算編造程序；三為各機關編造決算的期限；四為公庫編造決算報告的期限。決算編造的程序比較重要，凡執(zhí)行預算的各表中應分欄列明下列各數(shù)：本年度預算數(shù)、本年度預算增減數(shù)、上年度決算時權責發(fā)生轉(zhuǎn)入數(shù)、本年度收付實現(xiàn)數(shù)、決算時權責發(fā)生數(shù)、本年度結余數(shù)。在繼續(xù)經(jīng)費的各表中，除上列各數(shù)外，還應附列以下各數(shù)：全部計劃的預算經(jīng)費全額、收付實現(xiàn)累計數(shù)、決算時權責發(fā)生數(shù)、經(jīng)費全額余額數(shù)。以上兩項的計算數(shù)表，如有與以前若干年度比較的必要，還應列其比較數(shù)。

至此，各機關在1942年編造1940年及1941年度決算時，即依照《決算法》及其施行細則以及主計處制定暫時適用的各項決算書表格式及說明辦理。自此之后，國家總決算及財政部二級決算即能逐年產(chǎn)生，但因處于抗戰(zhàn)時期，交通梗阻，兼之收支手續(xù)變更及預算追加追減頻繁，預決算完成期限的早晚及內(nèi)容的真實完整與否往往與預決算法的要求差距較大。

(三)預算會計的超然化

國民政府預算制度的另一個重要特點是預算會計的超然化。國民政府成立初期，財政預算、決算、會計、統(tǒng)計等項事務均由財政部會計司負責。30年代初，為加強對財政收支的會計管理，國民政府提出超然主計制度的設想，主張由原來的財政部門自行辦理歲計、會計、統(tǒng)計事務改為一個超然于財政機構的獨立部門為所有政府機構辦理歲計、會計、統(tǒng)計事務。為此，1930年公布了《國民政府主計處組織法》，依據(jù)此法于1931年成立了主計處。主計處隸屬于國民政府，總攬全國歲計、會計、統(tǒng)計事務。主計處根據(jù)各政府機構收支事務的繁簡，在其下設置會計、統(tǒng)計窒，為其辦理有關歲計、會計、統(tǒng)計等事務，主辦人員直接對主計處負責，并依法受所在機構主管人員的指揮。這種將政府各部門的會計業(yè)務統(tǒng)一交給一個專門機構管理的辦法，可以使會計人員本身與財政收支所引起的直接物質(zhì)利益相分離，與所在單位的物質(zhì)利益相分離，同時也使會計人員擺脫了單位領導的制約和束縛，處于較為超脫的地位，有利于其對政府財政收支進行有效的監(jiān)督管理。這一點體現(xiàn)了預算制度的民主性，無疑有著巨大的進步作用。

總體來說，民國時期的預決算制度已初具計劃性、靈活性、法治性、民主性的特征?！稌嬐▌t》、《審計法》、《預算法》、《決算法》等的頒布實施，是中華財政文明借鑒西方近代文明取得的標志性成果之一，也是政府預算制度走向公共化的具體體現(xiàn)。

但由于國民黨政府一意孤行，執(zhí)意發(fā)動內(nèi)戰(zhàn)，與人民為敵，因此，大部分預算制度變革均沒有得到真正落實，中國政府預算走向公式共化的轉(zhuǎn)型遭到重大挫敗。