摘要:根據(jù)財務(wù)人員多現(xiàn)的不良作風(fēng)習(xí)慣和自身素質(zhì)層次降低帶來的違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象，分析導(dǎo)致會計人員不良行為發(fā)生的原因，提倡加強(qiáng)會計職業(yè)道德建設(shè)，提升會計人員素質(zhì)，規(guī)劃會計人員行為模式的合理性。

關(guān)鍵詞:行為模式 會計人員 合理思考

一、會計人員不良行為令人擔(dān)憂

(一)不尊重客觀事實，信息嚴(yán)重失真。實事求是、客觀公正是會計職業(yè)道德規(guī)范中最重要的道德規(guī)范，而恰恰在這一規(guī)范上存在的問題具有普遍性，造成大面積的會計信息失真。圍繞這一問題的焦點集中在，當(dāng)單位負(fù)責(zé)人授意會計人員提供虛假會計信息時，會計人員是否堅持實事求是、客觀公正的職業(yè)道德規(guī)范。實踐證明，大部分會計在這兩難的選擇中舍棄了職業(yè)道德原則。相當(dāng)部分中、老年會計人員，在不得不幫助單位弄虛作假時，表現(xiàn)了高超的技術(shù)處理能力，操作極具隱蔽性，一般較難發(fā)現(xiàn)，易于逃避外部監(jiān)督。如國家規(guī)定注冊會計師對上市公司的監(jiān)督時，這些會計人員則能“協(xié)調(diào)”、“配合”，使監(jiān)督弱化以致流于形式。

(二)不遵守法律法規(guī)，參與違規(guī)做假。不少會計人員不熟悉法規(guī)，依法辦事意識十分淡薄。他們?nèi)狈β殬I(yè)理想和敬業(yè)精神，不關(guān)注、不學(xué)習(xí)會計法規(guī)，就更談不上遵紀(jì)守法，依法辦事了。由此在現(xiàn)實生活中，違反會計法律法規(guī)賬外設(shè)賬、挪用資金、隱瞞截留的現(xiàn)象比比皆是。2002年財政部對保險、煙草等行業(yè)192戶以及相關(guān)的91戶會計師事務(wù)所進(jìn)行了會計信息質(zhì)量檢查，有22戶企業(yè)存在賬外設(shè)賬問題。更有甚者，有的會計人員個人利益膨脹，故意偽造、變造、隱匿、毀損會計資料，監(jiān)守自盜，利用職務(wù)之便貪污受賄、挪用公款，走上犯罪道路。

(三)不鉆研會計業(yè)務(wù)，造成賬務(wù)混亂?，F(xiàn)實中不少會計人員缺乏基本的業(yè)務(wù)素質(zhì)，會計工作拖拖拉拉、頻于應(yīng)付差事。他們業(yè)務(wù)知識貧乏或知識老化，對會計準(zhǔn)則、會計制度知之甚少，專業(yè)技術(shù)能力較差，職業(yè)勝任能力明顯不夠。業(yè)務(wù)素質(zhì)的低下，還表現(xiàn)在工作中缺乏精益求精的精神，記帳不符合會計規(guī)范，帳簿混亂、帳帳不符、報表擠數(shù)的現(xiàn)象，在不少單位是司空見慣的。

二、導(dǎo)致會計人員不良行為發(fā)生的原因分析

(一)領(lǐng)導(dǎo)施壓被動做假。在目前的經(jīng)濟(jì)社會中，會計人員與單位負(fù)責(zé)人在地位上屬于從屬關(guān)系，會計人員的經(jīng)濟(jì)待遇、工作安排、職務(wù)任免等都受本單位領(lǐng)導(dǎo)的控制和制約。有了這種天然的從屬關(guān)系，會計人員的職業(yè)道德能否發(fā)揮作用和發(fā)揮作用的大小，也就不可避免地具有了從屬性。而這種從屬性又與所在單位的文化層次，單位負(fù)責(zé)人的道德水準(zhǔn)密切相關(guān)。個別單位領(lǐng)導(dǎo)為了獲取政治利益，要求企業(yè)會計人員賬上添彩，表中生花，會計人員出于自我保護(hù)，不得不屈從于領(lǐng)導(dǎo)壓力，被動做假帳。調(diào)查顯示，當(dāng)前普遍發(fā)生的做假問題，大部分會計人員是沒有主觀故意的，如果他們沒有接到授意、指使、強(qiáng)令，那么自己是不會主動造假的。雖然也有些會計人員因缺欠職業(yè)道德而造假，但究其根源還是手握大權(quán)的幕后指使人所造成的。

(二)不良風(fēng)氣影響侵蝕。會計人員在做出違法違紀(jì)會計行為時，一般都在職權(quán)范圍內(nèi)，既有會計人員自身素質(zhì)方面的原因，也與社會不良風(fēng)氣的影響密切相關(guān)。一方面，上世紀(jì)五十年代的浮夸風(fēng)和文化大革命中顛倒黑白、弄虛作假思潮的影響在延續(xù)，遇到市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，又迅速膨脹，使會計信息服從所謂的政治需要，會計人員無力阻攔，隨波逐流，表現(xiàn)出不良的職業(yè)行為。另一方面，一些會計人員不顧會計行業(yè)實事求是、客觀公正的道德規(guī)范，在個人利益的驅(qū)使下，不顧一切地故意偽造、變造、隱匿、毀損會計資料;有的則抵不住誘惑，追求私利，利用職務(wù)之便監(jiān)守自盜。

(三)利益驅(qū)動難于抵擋。會計人員不良行為發(fā)生的重要原因是利益的驅(qū)動。這里所講的“利益”，既包括單位利益，也包括單位負(fù)責(zé)人、會計人員及其他相關(guān)人員的個人利益。在與會計信息相關(guān)的利益中，處在首位的是單位利益。單位通過提供虛假會計信息可騙取各方面的信任，并因此獲得投資、貸款或減少稅金支出等經(jīng)濟(jì)利益。其次，是個人利益。正是這些單位和個人均能獲利而導(dǎo)致了會計人員不良行為的產(chǎn)生，進(jìn)而產(chǎn)生了虛假會計信息，究其根源是利益的驅(qū)動和缺少一個完善的會計職業(yè)道德規(guī)范體系。

(四)失信成本過于低廉。目前我國對檢查出來的會計造假往往是“重經(jīng)濟(jì)處罰，輕行政、法律處罰;重對單位處罰，輕對個人處罰;重內(nèi)部處理，輕外部公開處理”。減弱了法律的效力。在具體的規(guī)定上現(xiàn)有的一些治假法規(guī)，處罰規(guī)定也顯得過寬。相對于因造假取得的巨額經(jīng)濟(jì)和政治收益而言，這種造假成本過于低廉。而且，即使這么輕的經(jīng)濟(jì)處罰也往往是由造假機(jī)構(gòu)的權(quán)益來承擔(dān)，極少影響到單位負(fù)責(zé)人及會計人員的利益。正是由于會計造假的預(yù)期收益明顯大于預(yù)期成本，才會不斷上演會計造假的鬧劇。

(五)監(jiān)督管理極不規(guī)范。一是政府管理部門觀念和管理上存在錯位和缺位。二是會計原則本身為會計造假提供了操作空間。現(xiàn)代財務(wù)會計是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為確認(rèn)基礎(chǔ)，從而產(chǎn)生了大量的應(yīng)計、預(yù)提和待攤項目，會計信息制造者就可以通過操縱應(yīng)計項目的確認(rèn)時間來制造虛假業(yè)績，如提前確認(rèn)收入、推遲確認(rèn)費用;而穩(wěn)健性原則在會計事務(wù)中的運用是建立在會計人員職業(yè)判斷基礎(chǔ)上的，存在較強(qiáng)的主觀隨意性;另外，重要性原則、實質(zhì)重于形式原則都為制造虛假會計信息提供了想像的空間。三是會計準(zhǔn)則的滯后性為會計造假提供了契機(jī)。隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，新的經(jīng)濟(jì)事項不斷出現(xiàn)，使原有的會計制度、會計準(zhǔn)則已不能完全適應(yīng)需要，而新會計政策又不能及時制定和頒布，這在客觀上出現(xiàn)了一個“合規(guī)”的造假時段。同時，滿足國家宏觀調(diào)控和市場運行需要的會計管理體系還沒有形成，會計規(guī)范體系也不完善，而企業(yè)又是社會各方利益的聯(lián)結(jié)點:即投資者從中獲取投資報酬，管理人員從中獲取薪金，政府從中獲取稅金。在許多情況下，各方利益經(jīng)常發(fā)生沖突。投資者、管理者從個人角度出發(fā)更多考慮的是企業(yè)的微觀利益，政府則從全社會角度考慮的是實現(xiàn)本國資源最優(yōu)配置的宏觀利益。微觀利益與宏觀利益的差異，在很大程度上誘發(fā)了會計造假的產(chǎn)生。

目前，我國對會計信息質(zhì)量的監(jiān)督分為內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是指經(jīng)濟(jì)主體內(nèi)部監(jiān)督，外部監(jiān)督是指財政、稅務(wù)、審計、銀監(jiān)、證監(jiān)、保監(jiān)等部門的監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督由于會計監(jiān)督人員缺乏足夠的獨立性往往流于形式。外部監(jiān)督由于點多、面廣、任務(wù)重、注冊會計師制度又剛剛恢復(fù)建立不久，加之人員知識老化等問題，都與承擔(dān)的任務(wù)和需要達(dá)到的目標(biāo)不相適應(yīng)，不能從外部監(jiān)督上保證會計信息的質(zhì)量。況且目前會計監(jiān)督、財政監(jiān)督、審計監(jiān)督.稅務(wù)監(jiān)督等監(jiān)督標(biāo)準(zhǔn)又不統(tǒng)一，各部門在管理上各自為政，功能上相互交叉，造成各種監(jiān)督不能有機(jī)結(jié)合，不能從整體上有效地發(fā)揮監(jiān)督作用。雖然有關(guān)部門每年都要進(jìn)行稅收財務(wù)物價檢查，會計師事務(wù)所每年都要對會計報表審計驗證，但其經(jīng)常性.規(guī)范性以及廣度、深度、力度都不能給企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督提供有力的支持，進(jìn)而難以形成有效的監(jiān)督機(jī)制。

三、加強(qiáng)會計職業(yè)道德建設(shè)，提升會計人員素質(zhì)勢在必行

(一)著力開展會計職業(yè)道德教育。個人道德修養(yǎng)，一方面依靠自我教育，另一方面還要依靠社會教育來強(qiáng)化。一是著力加強(qiáng)會計人員的法制教育。要定期組織會計人員學(xué)習(xí)會計法律法規(guī)，引導(dǎo)每個會計行為者自覺履行《會計法》的各項義務(wù)，積極承擔(dān)自己應(yīng)盡的社會責(zé)任，把權(quán)力和義務(wù)結(jié)合起來，通過組織學(xué)習(xí)，不斷提高政策法律水平和運用法律手段處理會計事務(wù)的能力。二是著力引導(dǎo)會計從業(yè)人員自省自律。所謂自省，就是每天都要反復(fù)檢查、反省自己的言行，以便發(fā)現(xiàn)違背常理和道德要求之處并及時糾正;所謂自律，就是在無人監(jiān)督的情況下，自己的行為也要謹(jǐn)慎檢點，防止違背道德的意識與行為的出現(xiàn)。三要著力增強(qiáng)會計職業(yè)修養(yǎng)。會計人員要正確認(rèn)識會計職業(yè)的重要性，自覺增強(qiáng)職業(yè)修養(yǎng)，樹立正確的世界觀、人生觀、價值觀和崇高的會計職業(yè)理想，把所從事的這一職業(yè)，不僅看成是維持生計所必須，更要把會計職業(yè)當(dāng)成事業(yè)來經(jīng)營，這樣才能確保會計人員在遇到“兩難”時，做到正確抉擇，自覺遵守和維護(hù)職業(yè)道德。四是著力提高會計人員的學(xué)識水平和專業(yè)能力。要成為一名合格的會計人員就不能滿足于現(xiàn)有的水平，而是要具有豐富的知識和技能，能夠理解國家和社會總體目標(biāo)，這是會計職業(yè)道德得以存在的前提。

(二)培育良好的會計誠信環(huán)境。首先，要堅持誠信的用人原則。現(xiàn)在一些單位在會計人員的使用上，以是否“聽話”作為標(biāo)準(zhǔn)，這種錯誤的用人導(dǎo)向是對會計職業(yè)的嚴(yán)重扭曲。提到會計人員的品質(zhì)，人們首先應(yīng)該想到的是堅持原則，誠實本分，而不是俯首貼耳，弄虛作假。各單位聘用會計人員，既要看重專業(yè)技術(shù)能力，更應(yīng)看重誠信。其次，充分發(fā)揮誠信示范作用。要將會計戰(zhàn)線上具有高尚會計職業(yè)道德的模范人物的生動事跡作為教材，把會計職業(yè)道德觀念和道德標(biāo)準(zhǔn)具體化、人格化，增強(qiáng)其感染力。再次，建立會計人員誠信檔案。誠信檔案主要記錄會計人員的基本情況、在誠信方面的良好表現(xiàn)及行為、已經(jīng)出現(xiàn)的有違行業(yè)誠信要求而需予以提示的行為，以及嚴(yán)重違反法律法規(guī)受到各類處罰的行為等。

(三)加強(qiáng)法制建設(shè)，強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)管。一是加強(qiáng)法制建設(shè)。要結(jié)合我國實際情況，修改、完善相關(guān)法律和規(guī)章，對現(xiàn)有法律法規(guī)中一些責(zé)任和處罰不明確的條款加以修改，并增加對那些在現(xiàn)實中出現(xiàn)而法律法規(guī)中沒有涉及的情況的規(guī)定。在會計法規(guī)的制定過程中，必須充分考慮與會計信息有一定利益關(guān)系的人員對會計信息的影響，制定相應(yīng)的措施對其行為加以限制。二是加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)管。企業(yè)應(yīng)設(shè)置內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)或建立內(nèi)部控制自我評估系統(tǒng)，加強(qiáng)對本企業(yè)內(nèi)部會計控制的監(jiān)督和評估，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的漏洞和隱患，并針對出現(xiàn)的新問題、新情況及內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，及時修正或改進(jìn)。實行職務(wù)分離，合理設(shè)置會計及相關(guān)工作崗位，明確職責(zé)權(quán)限，形成相互制衡機(jī)制，做到授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦分離，業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會計記錄分離，會計記錄與財產(chǎn)保管分離，授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查分離等。通過職務(wù)分離不但能提高作業(yè)效率，而且也使內(nèi)部控制得到實施，有效保證會計信息的真實完整。內(nèi)部控制系統(tǒng)是遏止做假的重要工具，是實施自動防錯、查錯和糾錯，實現(xiàn)自我約束、自我控制的重要手段。

(四)加大對違反會計法律法規(guī)的查處力度。一是對于惡意造假者，要加大處罰力度，使造假者付出的代價遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其所得到的利益，加大會計信息稽查力度和檢查面，提高會計造假成本。同時應(yīng)建立民事賠償制度，以利于會計信息使用者一旦受到虛假信息侵害時，可以向司法機(jī)關(guān)提起訴訟，取得民事賠償。二是盡快建立和完善市場退出機(jī)制。對那些不遵守行業(yè)規(guī)則、不守信用的企業(yè)或個人，出現(xiàn)做假賬行為后要把肇事者驅(qū)逐出相關(guān)行業(yè)。

(作者單位:中國人民銀行吳忠市中心支行)