付春香

摘要：新會計準則體系進一步完善了我國會計制度，在適應(yīng)中國國情的同時又充分體現(xiàn)了國際準則的的發(fā)展方向。新會計準則的發(fā)布是中國會計準則建設(shè)的重要跨躍和重大突破，具有重要現(xiàn)實意義。本文從制度性失真的角度，對新準則下可能導致會計信息失真的各種潛在因素進行了分析研究，并有針對性地提出了若干完善措施。

關(guān)鍵詞：新會計準則企業(yè)信息失真

一、新會計準則的變化

(一)會計基本準則適用范圍不同。適用范圍包括，新會計基本準則由設(shè)在中華人民共和國境的中國投資企業(yè)調(diào)整為適用于在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)。

(二)新準則修改了財務(wù)會計目標。原財務(wù)會計報告的目標是滿足國家宏觀經(jīng)濟管理的需要，新準則規(guī)定財務(wù)報告的目標向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。

(三)新準則用會計信息的質(zhì)量要求取代會計核算的一般原則。會計信息的質(zhì)量要求包括可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹慎性和及時性等八個方面，但未確定其層次。我們認為，基新準則更強調(diào)可靠性。

(四)新準則財務(wù)會計報告的組成及名稱有所變化。將損益表改稱利潤表。取消了選擇編制財務(wù)狀況變動表的要求，取消了財務(wù)情況說明書。

(五)新準則對會計要素定義的進行修訂，糾正了舊的準則中關(guān)于相關(guān)內(nèi)容的循環(huán)定義、含糊等問題，收入與費用的定義引入資產(chǎn)負債觀。

(六)新準則引入“利得”和“損失”。利得和損失區(qū)分為直接計人所有者權(quán)益的利得和損失、直接計人當期利潤的利得和損失。

(七)新準則引人多樣化的計量屬性，特別強調(diào)公充值價。原基新準則只允許使用歷史成本計量屬性，新準則規(guī)定歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值五種計量屬性，而且強調(diào)企業(yè)在會計計量時。一般應(yīng)采用歷史成本。而在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下企業(yè)合并、債務(wù)重組、非貨幣性資交換等方面則廣泛采用了公允價值。

(八)新準則取消“會計記賬須用中文”及“劃分資本性支出與收益性支出”。關(guān)于用中文記賬的要求，《會計法》第二十二條已經(jīng)明確，會計準則不宜重復而資本性支出與收益性支出的劃分，應(yīng)通過資產(chǎn)、費用確認來解決。

二、新會計準則對會計信息制度性失真的影響

新會計準則對于有效遏制會計信息制度性失真具有一定的積極作用，在一定程度上壓縮了會計估計和會計政策的選擇項目、限定了企業(yè)利潤調(diào)節(jié)的空間范圍，規(guī)范和控制企業(yè)對利潤的人為操縱、粉飾經(jīng)營業(yè)績。提高會計信息質(zhì)量，對能夠?qū)嵤┛刂频谋煌顿Y單位長期股權(quán)投資核算方法的變化，也在一定程度上降低企業(yè)進行盈余管理的積極性，使得企業(yè)利用合并調(diào)節(jié)盈余的行為受到限制。利用關(guān)聯(lián)方操縱盈余受到一定限制，加大對關(guān)聯(lián)交易的披露，對關(guān)聯(lián)方交易要以賬面價值作為會計處理的基礎(chǔ)，放棄使用公允價值。在一定程度上避免利潤操縱，擴大了合并報表范圍。通過新舊會計準則差異的研究表明，新準則雖然進一步完善了我國會計制度，對抑制會計信息制度性失真起到了一定作用，但是，新準則也并非盡善盡美，仍然存在容易導致信息制性失真的諸多缺陷，主要表現(xiàn)如下：

(一)新會計準則仍然存在不完全性

新會計準則存在不完全性首先體現(xiàn)在新會計準則對某些釋義和定義仍然存在一些較為抽象、難于理解的情形，操作上帶有隨意性和主觀性。其次是新會計準則的某些規(guī)定擴大了企業(yè)盈余管理的空間，新的資產(chǎn)減值準則只規(guī)范無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的減值不得轉(zhuǎn)回，而對于流動資產(chǎn)如存貨、短期投資、應(yīng)收款項等的減值問題由其他的準則來規(guī)范，仍然可以利用減值準備進行盈余管理，新債務(wù)重組準則的某些規(guī)定為企業(yè)調(diào)節(jié)盈余擴大了空間，例如修改后的新會計準則允許將重組的收益計入當期損益，對于實物抵債的業(yè)務(wù)引進公允價值作為計量屬性。但公允價值是否能夠做到真正公允仍值得懷疑。借款費用資本化范圍的擴大和無形資產(chǎn)的某些規(guī)定為企業(yè)盈余管理提供了空間。再次，由于新準則在會計政策、會計估計變更及差錯更正方面沒有太大的變化。導致新準則下依然可能存在濫用會計政策、會計估計變更和差錯更正現(xiàn)象。

(二)新準則下會計政策仍具有很大的可選擇性

對于發(fā)出存貨計價方法。新準則取消了后進先出法和移動加權(quán)平均法，在一定程度上防范了企業(yè)利用先進先出法和后進先出法的轉(zhuǎn)換對盈余進行的操縱。但是新準則仍保留先進先出法、個別計價法、加權(quán)平均法三種計價方法。在實際操作中，企業(yè)往往不會選擇與實際狀況相符合的計價方法。而是選擇對自已有利的計價方法，客觀上為企業(yè)進行盈余操縱留下一定空間。在固定資產(chǎn)的折舊、無形資產(chǎn)攤銷的方法方面，仍有年限平均法，年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法，工作量法等多種方法。使得固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷的選擇性空間擴大，企業(yè)可能會通過調(diào)節(jié)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊方法來進行利潤調(diào)節(jié)，粉飾財務(wù)報表。新會計準則中長期股權(quán)投資核算仍存在成本法與權(quán)益法之分，為企業(yè)操縱利潤提供了條件。另外，會計政策的變更可以采用追溯調(diào)整法也可以采用未來適用法，實際操作中，是由企業(yè)自行決定，企業(yè)往往會選擇對自己有利的處理方法。

(三)新準則下會計事項存在諸多不確定性因素

新準則要求企業(yè)根據(jù)自身的具體情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命，并在固定資產(chǎn)使用過程中根據(jù)其所處的經(jīng)濟環(huán)境、技術(shù)環(huán)境以及其他環(huán)境的變化進行復核，適時調(diào)整其預(yù)計的使用壽命。這樣在實際工作中出現(xiàn)兩方面問題一是不利于實務(wù)操作，對會計人員職業(yè)判斷水平依賴性大，二是部分企業(yè)可以根據(jù)自身利益的需要，縮短或延長固定資產(chǎn)的使用壽命，人為調(diào)控企業(yè)利潤和產(chǎn)品成本水平，影響會計信息的真實性、可比性。新準則規(guī)定使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)在其使用壽命期合理攤銷，而無形資產(chǎn)的使用壽命是很難準確測定的，也依賴人的主觀判斷，具有不確定性。預(yù)計負債的確認標準難以把握和資產(chǎn)減值準備，由于計提資產(chǎn)減值準備需要較多的職業(yè)判斷，提取比例由企業(yè)根據(jù)自身資產(chǎn)狀自行確定，實際操作時會出現(xiàn)一定難度，具體的提取數(shù)額可能與實際有較大的出入，難以保證會計信息的可靠性。

三、新準則下會計信息制度性失真的治理措施

(一)進一步完善會計準則及會計制度

修訂會計準則和會計制度時，應(yīng)盡量克服或減少其本身的不確定性，協(xié)調(diào)好有關(guān)利益各方在準則制定和和執(zhí)行過程中的相互制衡關(guān)系。應(yīng)對當前和未來經(jīng)濟環(huán)境作出比較科學的分析和預(yù)測，使會計政策的制定建立在穩(wěn)定性、持續(xù)性、發(fā)展性的基礎(chǔ)上。首先應(yīng)對于準則、制度中的某些定義和釋義要要進一步精確化。對仍存在多種解釋的定義和釋義做出更詳細的闡述，表明各種理解的適用情況，讓準則的適用者無空子可鉆。其次應(yīng)進一步減少會計準則中可供選擇的程序和方法。最后應(yīng)慎用公允價值計量和謹慎性要求。監(jiān)管部門應(yīng)盡快制定并公布一個具體實施細則或指導，對于公允價值的定性和定量給予一個明確標準

(二)建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)

公司治理結(jié)構(gòu)是影響會計準則執(zhí)行效果的關(guān)鍵因素。在我國現(xiàn)有的國有企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)中，企業(yè)外部所面臨的產(chǎn)品市場變得激烈，但是仍缺乏來自資本市場和經(jīng)理市場的競爭，因此外部治理結(jié)構(gòu)是不健全的。內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)方面，為了規(guī)范公司的治理結(jié)構(gòu)可采取如下措施完善公司的外部治理結(jié)構(gòu)，大力發(fā)展資本市場。逐步培育經(jīng)理市場，消除政府任命經(jīng)理人現(xiàn)象。規(guī)范公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，對新老三會權(quán)責進行明確劃分，必要時可予以整合，形成有效的權(quán)力制約機制。公司應(yīng)建立獨立董事制度和審計委員會。切實加強內(nèi)部監(jiān)督機制。可借鑒西方的經(jīng)驗。對經(jīng)理人員實行期權(quán)激勵，解決經(jīng)理人員與企業(yè)目標不一致問題，使經(jīng)理在追求自身利益的同時也能為實現(xiàn)公司的長遠發(fā)展目標作出貢獻。

(三)提高會計職業(yè)準入門檻，加強從業(yè)人員索質(zhì)建設(shè)

會計信息制度性失真最根本原因是越來越多的會計要素確認計量要通過人的主觀意志估計判斷，因此，會計人員的知識水平、技術(shù)技能在其中起關(guān)鍵作用。新準則體系的發(fā)布，給企業(yè)會計政策的選擇以更大的空間，同時對會計人員的職業(yè)判斷提出了更高的要求，新會計準則在資產(chǎn)減值準備、債務(wù)重組以及公允價值會計計量模式等方面增加了一些新內(nèi)容，這就需要會計人員對業(yè)務(wù)和事項的經(jīng)濟實質(zhì)有很強的解釋能力。在會計職業(yè)道德方面，要教育企業(yè)管理者和會計工作者樹立正確的權(quán)利觀、利益觀，在進行會計政策選擇時必須遵循國家法律的意志。遵循誠實守信、公允合理原則。兼顧相關(guān)者的利益要求，認真執(zhí)行準則規(guī)定的程序、方法?？梢越⒐芾懋斁趾蜁嬋藛T的個人信用檔案。對其進行資信評估以督促其對會計政策的合理選擇，在主觀上努力杜絕利用會計政策選擇實施財務(wù)造假的現(xiàn)象。