桂小瓊

關(guān)于固定資產(chǎn)修理費的會計處理，新企業(yè)會計準則第4號第六條是這樣規(guī)定的：與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費用等后續(xù)支出、不符合固定資產(chǎn)確認條件的，發(fā)生時計人當期損益(該準則的初衷是防止部分企業(yè)修理費資本化，虛增利潤)。按照該準則要求，針對我們?nèi)龒{水務執(zhí)行新會計制度一年多的實際情況，對固定資產(chǎn)修理費的會計處理作相關(guān)的研究探討。

三峽水務隸屬于重慶市水務集團，主要從事授權(quán)范圍內(nèi)的庫區(qū)污水處理廠的運營管理。因為污水處理行業(yè)的特殊性，資產(chǎn)總額中固定資產(chǎn)的比重較大，主要包括廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站。在執(zhí)行新會計準則之前，廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站的修理費發(fā)生時計人所屬項目的生產(chǎn)成本?，F(xiàn)按照新會計準則規(guī)定。固定資產(chǎn)修理費應計人發(fā)生當期的管理費用，不再考慮廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站修理費與企業(yè)污水處理成本的相關(guān)性等，而將其全部計入管理費用，我們認為是值得對該會計準則規(guī)定進行探討的。

一、廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站修理費全部計人管理費用的影響

廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站是污水處理企業(yè)運行的固定資產(chǎn)基礎，具有單位價值高、腐蝕性強的特點，為維護其良好的運行狀態(tài)，保證水質(zhì)達標排放，其使用過程中發(fā)生修理費用而且頻率較高是必然的。

1、違背生產(chǎn)成本與期間費用的核算原則

生產(chǎn)成本與期間費用的核算劃分原則：企業(yè)的生產(chǎn)費用是為產(chǎn)品生產(chǎn)而發(fā)生的，則計入產(chǎn)品成本；企業(yè)的期間費用與特定的產(chǎn)品不存在直接聯(lián)系，而與一定的會計期間的聯(lián)系更為密切，所以直接作為期間費用而不計人生產(chǎn)成本。三峽水務污水處理中固定資產(chǎn)(廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站)的修理費用是直接為污水處理服務發(fā)生的直接費用，并可直接歸屬到廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站中去，若將其一概計入期間費用，顯然違背了生產(chǎn)成本與期間費用的核算原則。

2、與廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站其他費用的處理不協(xié)調(diào)。廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站在污水處理運行中所發(fā)生的生產(chǎn)成本不但包括直接為污水運行服務投入的水、電、藥耗等，還包括每月相對固定的、與修理費性質(zhì)相近的折舊費、薪酬、勞保費、車輛費等?，F(xiàn)在唯獨將廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站的修理費用被排除在外，發(fā)生時不進行對象化而一概作為期間費用計人管理費用，這顯然與廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站其他費用的處理不一致并不相協(xié)調(diào)。

3、將廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站修理費用在發(fā)生時一次全部計入管理費用不利于對成本費用的控制與管理。廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站的管理、使用以及維修由公司生產(chǎn)部門、管網(wǎng)部門對口負責，如果把這部分比重較大的修理費用計入期間費用而不對象化計入污水處理成本，則不利于對相關(guān)生計、管網(wǎng)部門的成本考核。而且生產(chǎn)部門按照某個污水處理廠的廠區(qū)成本的口徑是：包括工資、藥、水費、電費、折舊費等外，還有修理費。

4、將廠區(qū)、管網(wǎng)、泵站修理費用在發(fā)生時一次全部計人期間費用將導致所計算的污水處理成本不真實，不能完整的反映污水處理成本，大大降低成本信息的使用價值，不能服務于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策。而且生產(chǎn)部門按照某個污水處理廠的廠區(qū)成本的口徑是：包括工資、藥、電費、折舊費等外，還有修理費。直接從財務報表上提取的廠區(qū)成本數(shù)字不能真實反映其成本。

二，關(guān)于新會計準則中固定資產(chǎn)修理費會計處理建議

根據(jù)生產(chǎn)費用與期間費用的劃分標準。按實質(zhì)重于形式的原則，我們建議將固定資產(chǎn)的修理費按其生產(chǎn)對象歸屬于生產(chǎn)費用(包括生產(chǎn)成本或制造費用)，有利于正確統(tǒng)計企業(yè)的生產(chǎn)成本，加強企業(yè)管理，提高其經(jīng)濟效益，使財務核算真正能夠服務于企業(yè)決策。

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，對于不能滿足《固定資產(chǎn)準則》第四條規(guī)定確認條件的固定資產(chǎn)修理費用等，應當在發(fā)生時計人當期損益?！镀髽I(yè)會計準則》講解上進一步明確，企業(yè)生產(chǎn)車間(部門)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出計人“管理費用”；企業(yè)專設銷售機構(gòu)的，其發(fā)生的與專設銷售機構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出，計入“銷售費用”。對于將應該由產(chǎn)品成本承擔的企業(yè)生產(chǎn)車間(部門)固定資產(chǎn)修理費用計入“管理費用”，筆者認為不妥。

1，這與《企業(yè)會計準則》規(guī)定的費用歸集明細化的精神相悖。違反了應正確劃分成本費用與期間費用的成本核算原則。新準則在多個地方規(guī)定，企業(yè)應該根據(jù)受益對象，將應確認的費用計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益。如職工薪酬的規(guī)定，企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險等，原制度規(guī)定計人“管理費用”，新準則下則要求按照受益對象分別列支。而這里卻將該由產(chǎn)品成本承擔的固定資產(chǎn)修理費用，統(tǒng)統(tǒng)計入“管理費用”。明顯不妥。

2，將本應該由產(chǎn)品成本承擔的固定資產(chǎn)修理費用計人“管理費用”，造成了產(chǎn)品的成本不實，不能足額反映生產(chǎn)的消耗水平，使成本信息不能服務于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策。有的行業(yè)可能每年的固定資產(chǎn)修理費用很低，也就占到產(chǎn)品毛利的1‰甚至不到，上述調(diào)整也確實對相關(guān)產(chǎn)品成本影響不大。但有些行業(yè)的固定資產(chǎn)修理費用就很高，如化工行業(yè)或其他腐蝕嚴重的以及高危行業(yè)等。為了保持設備的良好運轉(zhuǎn)，每年的固定資產(chǎn)修理費用就會很高，能占到產(chǎn)品成本的10％以上，這種調(diào)整帶來的成本不實對產(chǎn)品造成的影響就太大了。

3，《企業(yè)會計準則》規(guī)定，不能滿足《固定資產(chǎn)準則》第四條規(guī)定確認條件的固定資產(chǎn)修理費用等，應當在發(fā)生時計入當期損益。但是當期損益并不僅僅是指“管理費用”、“銷售費用”兩個科目，產(chǎn)品成本也屬于當期損益。當然，考慮到產(chǎn)品庫存可能將部分成本費用遞延到以后期間的問題，即使計入“管理費用”也可能出現(xiàn)費用在以后期間結(jié)算的問題，比如由于質(zhì)保金或是其他原因?qū)е虏荒墚斊诮Y(jié)算的固定資產(chǎn)修理費用，也只能在以后會計期間結(jié)算，計人以后期間的“管理費用”。為了計算企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本，必須要正確劃分生產(chǎn)費用與經(jīng)營管理費用的界限。