葉寒凌

摘 要:中國新接船舶訂單已經(jīng)占到國際市場近一半的份額。一些地方新近幾年才出現(xiàn)船舶生產(chǎn)企業(yè),屬新增稅源,在船舶行業(yè)快速發(fā)展的同時,稅收管理現(xiàn)狀各地差別很大,不到位現(xiàn)象較為突出。文章就船舶行業(yè)稅收征管存在的問題進行分析,提出有效加強稅收管理的對策。

關(guān)鍵詞:船舶行業(yè) 稅收管理 問題 對策

中圖分類號:F810.42 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2009)11-187-02

近幾年來,隨著全球化的逐步推進,國際國內(nèi)水路航運業(yè)蓬勃發(fā)達,我國船舶工業(yè)也保持又好又快的發(fā)展。船舶生產(chǎn)企業(yè)遍布東部沿海和大江的主干道,呈現(xiàn)出增長加快、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、規(guī)模擴大、效益提高的良好發(fā)展態(tài)勢。2007年全國規(guī)模以上1059家船舶工業(yè)企業(yè)完成工業(yè)總產(chǎn)值2563億元,同比增長53%;造船完工1893萬載重噸,同比增長30%;手持船舶訂單5889萬載重噸,同比增長31%,超過韓國,躋身全球第一。中國新接船舶訂單已經(jīng)占到國際市場近一半的份額。一些地方新近幾年才出現(xiàn)船舶生產(chǎn)企業(yè),屬新增稅源,在船舶行業(yè)快速發(fā)展的同時,稅收管理現(xiàn)狀各地差別很大,不到位現(xiàn)象較為突出。本文就船舶行業(yè)稅收征管存在的問題進行分析,提出有效加強稅收管理的思路,堵塞稅收漏洞,化解執(zhí)法風(fēng)險。

一、船舶行業(yè)稅收管理存在的問題

1.船舶行業(yè)增值稅發(fā)票的唯一性還沒到位。增值稅應(yīng)稅貨物、加工修理修配勞務(wù)應(yīng)開具貨物銷售發(fā)票或加工修理發(fā)票(專用和普通發(fā)票),并作為唯一合法有效的憑證入賬,也是辦理各類許可的唯一有效憑證。但在船舶生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)卻無法實現(xiàn),目前,我國海事部門據(jù)以上牌營運的船舶發(fā)票除增值稅貨物銷售發(fā)票外,還有船舶交易中心開具的船舶交易憑據(jù)(一種列明交易額的收費單)。部分船舶生產(chǎn)企業(yè)直接向終端用戶銷售新船時,不開具增值稅貨物銷售發(fā)票,或僅對少部分銷售額開具增值稅貨物銷售發(fā)票,而到船舶交易中心按已使用的舊船進行交易,開具交易發(fā)票,據(jù)以到有關(guān)部門申請上牌營運,船舶交易中心開具交易票據(jù)手續(xù)簡單、方便,僅按照交易額收取1%,甚至更優(yōu)惠的交易費,給船舶生產(chǎn)企業(yè)偷逃生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅提供了方便之門,國稅部門以票控稅無法實現(xiàn)。這類交易中心往往對進場交易的船舶不會進行實際調(diào)查,不管其是否新舊和實際交易額的多少,只要客戶交易費到賬,憑傳真資料就可以辦理交易手續(xù),漏洞很大,給船舶行業(yè)稅收管理帶來極大的隱患,船舶銷售納稅人以極少的交易費換取大量的增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等應(yīng)盡納稅義務(wù)。部分船主甚至故意多列交易金額,以騙取金融部門對該船的貸款授信額度。

2.船舶生產(chǎn)銷售納稅義務(wù)人混亂。我國大型船舶制造企業(yè)不多,據(jù)統(tǒng)計,2007年度最大的10家大型造船企業(yè)完工1243.3萬載重噸,占全國總完工載重噸的65.7%,而其余1049家船舶生產(chǎn)企業(yè)僅完工649.7萬載重噸,平均每家僅完工0.62萬載重噸。大量的民營小型造船企業(yè)給稅收征管帶來困難,其中部分船舶是個人集資掛靠有船舶生產(chǎn)資質(zhì)的企業(yè)名下經(jīng)營,一條船一個投資組合,完成后解散。稅務(wù)部門對在造船舶進行管理時,其納稅義務(wù)人處理起來不一致,有些地方按照有生產(chǎn)資質(zhì)的船舶制造企業(yè)為納稅義務(wù)人,進行一般納稅人認定,按規(guī)范化運作實行長效管理;而有些地方根據(jù)投資人在船舶銷售時對其按臨時經(jīng)營進行門征開票征收,或進行個體戶登記按小規(guī)模納稅人征收。一般納稅人要建賬建證取得發(fā)票,按17%稅率對增值額征收增值稅,一般實行所得稅查賬征收,而個體戶或臨時經(jīng)營門征征收僅按6%的征收率征收增值稅,不征所得稅,造成實際稅負差距很大,形成不公。

3.船舶行業(yè)主體納稅意識不強,法律觀念淡薄。不少企業(yè)主的納稅意識仍然十分淡薄,在利益的驅(qū)動下,各企業(yè)采用兩個方面逃避納稅義務(wù),一是少申報銷售條數(shù),二是對已申報的船舶少申報實際收入,而且其偏離實際銷售收入的程度較為嚴重。在我國實際經(jīng)濟交往中,由于征管水平和手段的局限性,銷售增值稅應(yīng)稅貨物時,普遍存在“開票價”和“不開票價”,實際就是“偷稅價”和“不偷稅價”,一般“開票價”要比“不開票價”高5-7個百分點,同時還要負擔(dān)銷售環(huán)節(jié)增值稅3-5個百分點的負擔(dān)率,再加上所得稅,開票和不開票實際影響到利潤一般為10-15個百分點。因此企業(yè)會千方百計地去少開票,船舶生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)不開票還會逆向傳導(dǎo),使船用設(shè)備、材料生產(chǎn)等環(huán)節(jié)也不開票。一些船舶企業(yè)在船舶制造前就計劃好銷售價格,然后按照投入產(chǎn)出配比的原理,安排賬上反映的原材料、費用等列支金額,在單條船的銷售額與其成本費用是配比合理的的,但其合理性僅體現(xiàn)在增值率合理,其不合理性體現(xiàn)在載重噸位銷售額明顯偏低,體現(xiàn)在其耗用的原材料、費用明顯偏低,譬如銷售申報30%,成本費用也列支30%。尤其是內(nèi)銷船舶明顯存在申報不足問題。

4.船舶行業(yè)內(nèi)在的特殊性也給稅收管理增加難度。造船企業(yè)生產(chǎn)周期長、庫存材料多,稅款界定難。造船企業(yè)的原料購進與產(chǎn)品交貨存在時間差,一般造船企業(yè)在按合同交貨時才開具發(fā)票,原材料卻是長期購進,由于船舶生產(chǎn)周期長往往造成企業(yè)長期無稅可繳。從理論上分析,企業(yè)在正常連續(xù)投產(chǎn)狀態(tài)下,按船舶增值率20%計算,生產(chǎn)到第5條船時,才消化一條船的進項稅額,此前該企業(yè)均處于留抵稅款狀態(tài),按8個月生產(chǎn)銷售一條船,需4年時間才能消化留抵稅款,如果考慮不斷擴大生產(chǎn),那留抵稅款消化時間更長。而受征管水平的限制,對船舶噸位測算、耗用鋼材計算、邊角廢料率、銷售成立時間與計稅價格的確認以及來料加工、自營加工等問題目前也難以準確界定。另一方面,大量外包工程隊在船廠承包造船業(yè)務(wù),有些船廠為了達到減少成本的目的,就把支付外包工程隊的工程款納入本企業(yè)工資科目進行核算,無形中也延緩和減少了稅款。

二、有效加強船舶行業(yè)稅收管理的對策

隨著船舶行業(yè)的持續(xù)發(fā)展,使該行業(yè)在沿海、沿江一些地方已經(jīng)成為主導(dǎo)產(chǎn)業(yè),在經(jīng)濟總量中的比重越來越大。但由于船舶行業(yè)征稅率亟待提高,這個問題不解決、解決得不到位,不僅會造成國家大量的稅款流失,而且給當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門執(zhí)法風(fēng)險帶來嚴峻考驗。從最近各地陸續(xù)出臺各類《船舶行業(yè)稅收管理辦法》也可以看出問題的緊迫性。有效加強船舶行業(yè)稅收管理,筆者認為要實現(xiàn)對船舶的以票控稅,明確納稅主體,采取切實有效征管措施,實現(xiàn)科學(xué)化、精細化管理。

1.起用“船舶銷售專用發(fā)票”,實現(xiàn)以票控稅。要實現(xiàn)對船舶行業(yè)的以票控稅,就要求稅務(wù)部門與海事、船檢等部門的配合。取消目前憑船舶交易憑證或(增值稅)貨物銷售發(fā)票均可以辦理上牌營運許可的規(guī)定,采用目前機動車上牌時的做法,稅務(wù)部門重新設(shè)計“船舶銷售專用發(fā)票”,對船舶銷售給最終用戶時,一律開具“船舶銷售專用發(fā)票”,船舶業(yè)主辦理上牌營運許可時,海事等有關(guān)部門憑國稅部門監(jiān)制的“船舶銷售專用發(fā)票”予以辦理上牌營運許可;對已使用過的舊船,可以憑銷售合同、 “船舶銷售專用發(fā)票”原始憑證等資料自行開具“船舶銷售專用發(fā)票”或到稅務(wù)部門窗口申請開具“船舶銷售專用發(fā)票”,“船舶銷售專用發(fā)票”為必須提供的資料。這樣可以實現(xiàn)對每一條船開具發(fā)票的監(jiān)控,達到以票控稅的目標,是實現(xiàn)對船舶行業(yè)稅收管理的關(guān)鍵因素。這里僅涉及辦法實施后的新船,以及這些新船使用后按舊船交易開具“船舶銷售專用發(fā)票”,對之前已開具普通貨物銷售發(fā)票或沒有普通貨物銷售發(fā)票僅有船舶交易憑據(jù)的,再發(fā)生交易時,應(yīng)提供原始普通貨物銷售發(fā)票或交易憑據(jù)、中介機構(gòu)評估審計報告等資料,經(jīng)主管國稅機關(guān)進行認真審核,情況屬實的,予以開具“船舶銷售專用發(fā)票”。對于已使用過的船舶,符合免稅條件的,予以免征增值稅;不符合免稅條件的,按4%征收率減半征收增值稅。這樣,徹底擯棄船舶交易中心開具的交易憑據(jù),實現(xiàn)對船舶行業(yè)的以票控稅。

2.抓住生產(chǎn)資質(zhì)這一核心因素,明確生產(chǎn)船舶的納稅義務(wù)人。目前,我國沿海、沿江生產(chǎn)船舶的船塢很多,投資人復(fù)雜,但具有生產(chǎn)許可資質(zhì)的生產(chǎn)企業(yè)數(shù)量有限,且具有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所、一定規(guī)模的生產(chǎn)設(shè)備和技術(shù)裝備等。船舶在制造前,均要以具有資質(zhì)的生產(chǎn)企業(yè)的名義向海事、船檢等部門提出制造申請,否則是不允許制造的,按照有關(guān)部門規(guī)定,不具有生產(chǎn)資質(zhì)的個人或組織掛靠在有資質(zhì)的生產(chǎn)企業(yè)名下自行制造船舶是非法的。對稅務(wù)部門來說,只要抓住“生產(chǎn)資質(zhì)”這一關(guān)鍵點,就能解決船舶制造納稅義務(wù)人問題,很多相關(guān)問題也就迎刃而解。有些地方按照掛靠戶進行個體稅務(wù)登記或者直接到稅務(wù)窗口按臨時經(jīng)營依6%的征收率征收船舶生產(chǎn)環(huán)節(jié)的增值稅,這種做法的合法性值得商榷。船舶的價值一般都遠超過小規(guī)模生產(chǎn)企業(yè)100萬消銷售額標準,姑且不管這一條,船舶制造合同、報海事船檢部門的申請都是以具有生產(chǎn)資質(zhì)的法人企業(yè)名義,最后進行驗收上水申請的也是該法人企業(yè),具有生產(chǎn)資質(zhì)的法人企業(yè)是長期經(jīng)營、連續(xù)生產(chǎn)的,稅務(wù)部門不按該法人企業(yè)征稅,而是以其他個人名義一次性征收,存在征收依據(jù)不足,實際征收率不到位、逃避納稅義務(wù)情況,造成地區(qū)間同類船舶制造企業(yè)稅負不一致,不利于公平競爭。因此,要切實規(guī)范船舶生產(chǎn)環(huán)節(jié)納稅主體,明確納稅義務(wù)人就是具有船舶生產(chǎn)資質(zhì)的法人企業(yè)。

主管稅務(wù)部門要下決心清理掛靠戶,理順船舶生產(chǎn)納稅義務(wù)人。首先,對轄區(qū)船塢進行登記,確定船塢所屬生產(chǎn)企業(yè);其次,責(zé)成有生產(chǎn)資質(zhì)的船舶生產(chǎn)企業(yè)按規(guī)定辦理稅務(wù)登記。并嚴格按照增值稅一般納稅人標準進行認定管理,對符合條件的生產(chǎn)企業(yè)一律認定為增值稅一般納稅人,實行規(guī)范化管理;同時,對小規(guī)模企業(yè)銷售額進行嚴密監(jiān)控,一旦超過一般納稅人標準,立即予以認定一般納稅人。

3.根據(jù)行業(yè)特點,采取措施,實現(xiàn)稅源科學(xué)化、精細化管理。對船舶行業(yè)實現(xiàn)以票控稅,僅僅對船舶銷售條數(shù)的申報進行有效監(jiān)控,還無法直接解決銷售價格低開、少開問題,船舶銷售足額申報只能靠稅源管理部門加強征管,實行監(jiān)控。關(guān)鍵在制造環(huán)節(jié),從源頭上控制制造銷售價格的真實性,理順整個環(huán)節(jié)的增值稅鏈條。船舶生產(chǎn)具有周期長、體積大、金額高、數(shù)量相對較少的特點,稅源管理部門可以根據(jù)這些特點,采取有效措施,從源頭控制、過程監(jiān)督、銷售報驗、模型監(jiān)控四個方面入手,實現(xiàn)科學(xué)化、精細化管理。(1)建立開工臺賬登記制度。建立該制度是為了實現(xiàn)源頭控制。由于船舶屬大型運輸設(shè)備,一般是客戶委托制造,簽訂有制造合同,合同上有船號、船舶用途、載重噸位、建造時間、合同金額等事項內(nèi)容。稅源管理部門要求船舶生產(chǎn)企業(yè)在簽訂合同后的一個月內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)報送合同復(fù)印件,稅收管理員根據(jù)備案合同建立臺賬,開始實行源頭管理;對于屬船舶生產(chǎn)企業(yè)自行生產(chǎn)待售,還沒有確定銷售對象,沒有簽訂合同的,要求其在開始制造前,報送在建船舶情況表,注明在建船舶船號、設(shè)計載重噸位、用途、建造時間等事項內(nèi)容,建立臺賬,也納入源頭管理,確保每一條船在制造時實現(xiàn)源頭監(jiān)控。(2)實行制造過程的監(jiān)督。由于船舶生產(chǎn)過程一般需幾個月甚至一年以上時間,需要對船舶制造過程進行有效監(jiān)督,防止出現(xiàn)船舶已完工銷售另外又開工制造而偷逃稅收。稅源管理人員應(yīng)根據(jù)臺賬,每月一次進行實地巡查,在臺賬上記錄船舶的生產(chǎn)進度、完工比例、上水時間等情況,有條件的還可以拍照留存。(3)建立銷售報驗制度。船舶制造完工試航實現(xiàn)銷售的當(dāng)月底前要將銷售發(fā)票復(fù)印件報稅源管理人員,稅源管理人員在管理臺賬里記錄銷售時間、銷售對象和銷售價格。至此,船舶開工、制造、銷售過程已實現(xiàn)有效監(jiān)控。(4)建立船舶生產(chǎn)企業(yè)稅收管理模型,實現(xiàn)科學(xué)化管理。船舶生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅源管理的核心有兩方面,一是逐條管理,二是足額申報。建立船舶生產(chǎn)企業(yè)稅收管理模型,是實現(xiàn)船舶足額申報的有效途徑。首先,要實行制造船舶獨立成本核算制。船舶生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)成本應(yīng)按船舶名稱設(shè)置,能夠直接計入到船舶的費用,如鋼材、主機、機艙、螺旋槳、錨鏈、救生艇、儀器儀表、油漆等,計入該船舶的成本中去;凡不能直接計入船舶成本中的費用,應(yīng)當(dāng)按照工時或主要材料耗用比例在各船舶中進行分攤。這樣可以實現(xiàn)對單條船的成本進行相對獨立核算,便于分析、測算、監(jiān)控。其次,建立分類稅收管理模型。針對船舶生產(chǎn)企業(yè)管理現(xiàn)狀,在調(diào)查研究的基礎(chǔ)上,將船舶按出口、內(nèi)銷,內(nèi)銷中再按集裝箱類、油輪類、散貨類、特殊用途類等進行分類,分別建立投入產(chǎn)出模型,對船舶載重噸位耗用鋼材數(shù)量金額、耗用機組、機艙、螺旋槳、錨鏈、救生艇、儀器儀表、油漆、裝潢、設(shè)計費、中介費等進行測算,計算船舶分類載重噸位最低銷售額標準,還可以建立輔助指標,如電力能耗產(chǎn)出指標等。模型數(shù)據(jù)根據(jù)價格變動定期進行更新校正。第三,對船舶申報價格進行監(jiān)控管理。在船舶申報報驗時,稅源管理人員按照船舶分類稅收管理模型數(shù)據(jù),對載重噸位銷售價格進行把關(guān),對低于模型測算最低噸位銷售價格的,一律納入納稅評估,按規(guī)定實行企業(yè)舉證、約談、實地核查等。

(作者單位:樂清市國家稅務(wù)局 浙江樂清 325000)

(責(zé)編:賈偉)