高麗萍

摘要：恰當(dāng)運(yùn)用會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行納稅籌劃是企業(yè)節(jié)約納稅成本，取得節(jié)稅收益的有效途徑。納稅籌劃中運(yùn)用的會(huì)計(jì)處理方法主要包括選擇存貨計(jì)價(jià)方法，選擇固定資產(chǎn)折舊，利用稅收臨界點(diǎn)、合理分?jǐn)傎M(fèi)用，選擇長期投資核算辦法，利用利潤分配進(jìn)行納稅籌劃。

關(guān)鍵詞：節(jié)稅收益會(huì)計(jì)處理納稅籌劃

中圖分類號(hào)：F230文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914(2009)05-161-02

納稅籌劃(tax planning)主要是指在國家政策的許可下，按照法規(guī)的立法導(dǎo)向，通過籌資、經(jīng)營、投資、理財(cái)?shù)然顒?dòng)的事先籌劃和安排，盡可能地取得節(jié)約稅收成本的稅收收益。

一、會(huì)計(jì)處理在納稅籌劃中的特點(diǎn)

1非違法性。納稅籌劃只能在法律法規(guī)許可的范圍內(nèi)進(jìn)行，行為上不違反國家稅收法律、法規(guī)，但在結(jié)果上也可能在一定程度上與立法者的立法意見相背離，但是要符合“法無明文規(guī)定者不為罪，法無明文規(guī)定者不罰”的原則。

2預(yù)先性。納稅主體對各項(xiàng)納稅事項(xiàng)須做出事先安排，在各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)發(fā)生之前把稅收成本當(dāng)作一個(gè)內(nèi)在的成本來考慮。因?yàn)榧{稅行為相對于各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為而言，具有滯后性的特點(diǎn)，如企業(yè)發(fā)生營業(yè)行為后才有營業(yè)稅業(yè)務(wù)，銷售行為后才有增值稅和消費(fèi)稅義務(wù)，收益實(shí)現(xiàn)后才有所得稅的繳稅義務(wù)。因此，從客觀上為納稅人提供了對納稅義務(wù)發(fā)生前做出預(yù)先安排的可能性。

3目的性。納稅籌劃的目的是納稅人或代理人利用稅收、會(huì)計(jì)、法學(xué)、財(cái)務(wù)管理等相關(guān)科學(xué)的綜合運(yùn)用，改變應(yīng)稅行為的原始形態(tài)，從而在合理合法的前提下，實(shí)現(xiàn)稅收成本最小化，增加凈收益。

二、納稅籌劃在我國的運(yùn)用現(xiàn)狀

我國納稅籌劃起步較晚，在改革開放和十四大確立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制后，才逐漸發(fā)展起來，主要分為以下幾個(gè)階段。一是探索期，主要是指1994年以前。從1978年國家確定改革開放政策以后，我國鼓勵(lì)發(fā)展“三資”企業(yè)，這些“三資”企業(yè)引進(jìn)資金、技術(shù)的同時(shí)，也引進(jìn)了西方“納稅籌劃”的理論，他們利用我國政府給予的稅收優(yōu)惠政策和當(dāng)時(shí)我國政府稅收法律、法規(guī)還不健全，稅收機(jī)關(guān)征收彈性大等條件，節(jié)約了大量的稅收成本，直接導(dǎo)至了國家財(cái)政收入的減少，而同時(shí)也正是在這一階段我們認(rèn)識(shí)到了納稅籌劃的重要性，發(fā)現(xiàn)了不少法律法規(guī)和稅收征管程序上的漏洞，為下一步納稅籌劃的發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。二是初步發(fā)展期，主要是指1994年--2000年。十四大以后，國有企業(yè)逐步走向“自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧”的市場經(jīng)濟(jì)，在經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動(dòng)下，這些企業(yè)也開始重視節(jié)本增效，尤其是上繳給國家的稅收成本的節(jié)約，對納稅籌劃的需求進(jìn)一步擴(kuò)大，企業(yè)和政府都普遍接受了納稅籌劃工作，并在實(shí)踐中逐步運(yùn)用。為規(guī)劃納稅籌劃工作，為納稅籌劃打下制度和人才基礎(chǔ)，人事部考試中心和國家稅務(wù)總局職業(yè)資格管理中心，在2000年6月舉行了全國注冊稅務(wù)師資格考試，一大批優(yōu)秀人才進(jìn)入納稅籌劃隊(duì)伍，為納稅人提供稅務(wù)服務(wù)，促進(jìn)了我國納稅籌劃的進(jìn)一步發(fā)展。與此同時(shí)，一大批稅收理論界的學(xué)者對納稅籌劃的理論進(jìn)行了深入的探討、研究，發(fā)表了大量的理論文章，《中國稅務(wù)報(bào)》還專門開沒了納稅籌劃專欄，為納稅人提供籌劃平臺(tái)和案例。一些大專院校也相繼開設(shè)了納稅籌劃專業(yè)或納稅籌劃課程。三是普遍運(yùn)用期。2001年以來，人們不僅在思想上普遍接受納稅籌劃理念，實(shí)踐中也開始普遍運(yùn)用，特別是以會(huì)計(jì)師事務(wù)所和稅務(wù)師事務(wù)所為代表的稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)陸續(xù)進(jìn)入這一服務(wù)領(lǐng)域、直接為納稅人提供服務(wù)，政府也通過一系列措施對稅收籌劃進(jìn)行引導(dǎo)和規(guī)范，迅速促進(jìn)了納稅籌劃在我國的進(jìn)一步發(fā)展。

三、合理選擇會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行納稅籌劃

納稅籌劃與會(huì)計(jì)處理方法的選擇有著密切的聯(lián)系，通過會(huì)計(jì)處理方法的合理選擇，能夠改變應(yīng)稅行為的原始形態(tài)，從而合理合法的節(jié)約稅收成本，從而取得“節(jié)稅”收益。

1選擇存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行納稅籌劃。按照現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，存貨是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中以備出售的產(chǎn)成品或商品，或者為了出售仍然處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品或者將在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中消耗的材料、物料等，包括各種材料、燃料、包裝物、低值易耗品、在產(chǎn)品、外購商品、自制半成品等。在企業(yè)經(jīng)營過程中，存貨資金是企業(yè)流動(dòng)資金的重要組成部分。存貨費(fèi)用在產(chǎn)品成本中占有很大的比重，存貨的種類繁多，增減變動(dòng)頻繁，存貨的核算對企業(yè)的稅負(fù)能產(chǎn)生重大的影響。銷貨成本是期初與本期增加的存貨之和，減去期未存貨的差，因此，其來存貨的大小，洽好與銷貨成本高低成反比。也就是該期未存貨金額越大，銷貨成本便會(huì)減少，銷售毛利就會(huì)增加，應(yīng)納稅所得額及所得稅稅負(fù)電會(huì)隨之增加，反之，期未存貨金額越小，銷貨成本愈大，銷貨毛利變小，應(yīng)納稅所得額及所得稅稅負(fù)隨之減少。

我國現(xiàn)行稅制規(guī)定，各項(xiàng)存貨的發(fā)生和應(yīng)用按實(shí)際成本價(jià)計(jì)價(jià)，計(jì)價(jià)辦法可以在個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、移動(dòng)平均法等五種方法中任選一種，不同的存貨計(jì)價(jià)方法會(huì)得出不同的應(yīng)納稅額，從而使企業(yè)承受不同的稅收負(fù)擔(dān)。但是計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選用，在一定期間內(nèi)，一般為一年，不得隨意變更，如需變更，要經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，并上報(bào)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)備案，同時(shí)在會(huì)計(jì)報(bào)表中予以說明。

一般情況下，企業(yè)在利用存貨計(jì)價(jià)方法選擇進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，應(yīng)視具體情況進(jìn)行預(yù)測分析，用多種存貨計(jì)價(jià)方案計(jì)算出多組數(shù)據(jù)，然后選擇出最有利于自身凈收益最大的存貨計(jì)價(jià)方案。(1)材料計(jì)價(jià)方法的選擇。一般來說當(dāng)材料價(jià)格不斷上漲時(shí)，采用后進(jìn)先出法來計(jì)價(jià)，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，從而使應(yīng)納稅所得額相對減少，達(dá)到減輕所得稅負(fù)擔(dān)，增加凈利潤。如果原材料價(jià)格不斷下降，則宜采用先進(jìn)先出法，同樣能將期末存貨成本調(diào)至最低位，本期銷貨成本調(diào)到最高他。從而減少應(yīng)納稅所得額，達(dá)到“節(jié)稅”的同的。而當(dāng)材料價(jià)格上下波動(dòng)不穩(wěn)明，企業(yè)則宜采用加權(quán)平均法，對存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，可以避免因銷貨成本的波動(dòng)，而影響各期應(yīng)稅所得額的均衡性，進(jìn)而造成影響企業(yè)各期所得的上下波動(dòng)，影響企業(yè)的現(xiàn)金流，特別是企業(yè)應(yīng)納所得稅額較多，波動(dòng)幅度較大時(shí)，現(xiàn)金流的波動(dòng)較大，不利于企業(yè)合理安排現(xiàn)金資源。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)是指在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的企業(yè)各方均攤利潤或轉(zhuǎn)移利潤，而在產(chǎn)品交換或買賣過程中，不是依照市場買賣規(guī)則和市場價(jià)格進(jìn)行交易，而是根據(jù)他們之間的共同利益或?yàn)榱俗畲笙薅鹊鼐S護(hù)他們之間的收入進(jìn)行的產(chǎn)品或非產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓。轉(zhuǎn)讓價(jià)格高于或低于市場價(jià)格，以達(dá)到轉(zhuǎn)讓利潤，減少稅負(fù)的目的，這里的關(guān)聯(lián)企業(yè)是指具有直接或間接控制和被控制法律關(guān)系的兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)。

轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法主要有：(1)以內(nèi)部成本為基礎(chǔ)進(jìn)行價(jià)格轉(zhuǎn)讓。(2)以市場價(jià)格為基礎(chǔ)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓。無論哪種計(jì)價(jià)方法均以達(dá)到關(guān)聯(lián)企業(yè)整體凈收益最大為目的。運(yùn)用轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行納稅籌劃必須把握好兩個(gè)問題，一是轉(zhuǎn)讓價(jià)格的波動(dòng)必須在合理范圍 之內(nèi)。因?yàn)槲覈F(xiàn)行稅法規(guī)定，如