湯曉麗 王 霞

摘要:成本會計從十九世紀下半葉產(chǎn)生到今天,是逐步成長完善起來的。在知識經(jīng)濟時代,如何恰當?shù)慕缍ǔ杀緯嫷膬?nèi)容,現(xiàn)代成本會計的完善和發(fā)展應主要體現(xiàn)在哪些方面,筆者在此想談點個人看法,以就教于同仁。

關鍵詞:成本會計;界定

1 成本會計內(nèi)容的界定

隨著時代的發(fā)展,成本會計不斷引入新的內(nèi)容,成本會計的范圍越來越廣。當今較有代表性的觀點認為成本會計包括以下內(nèi)容:成本預測;成本決策;成本計劃;成本控制;成本核算;成本分析;成本考核。筆者對此有不同看法,主要理由是:

1.1 仍未擺脫傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟觀念的束縛;只注重生產(chǎn)領域的產(chǎn)品成本,而忽視7其它環(huán)節(jié)和其它方面的成本,其結果是成本信息失真,造成經(jīng)濟決策失誤和成本失控。事實上,隨著科學技術的進步和市場競爭的加劇,生產(chǎn)成本在企業(yè)總費用中的比重已不斷下降,而與產(chǎn)品相關的研究設計、供應、服務、銷售等活動引起的成本將不斷上升;其數(shù)額甚至遠遠超過生產(chǎn)成本。

1.2 將成本會計與成本管理混合在一起,不能突出成本會計的中心,達不到成本會計的目的,不能明確各部門職責。成本會計不管是包含于財務會計之中還是成為一門獨立的學科,其本質(zhì)特征是財務會計,成本會計的中心只能是成本核算,更具體地說,成本會計的所要研究的就是向誰提供成本信息、提供哪些成本信息及成本信息的提供方式問題,成本會計的目標即會計主體在特定歷史時期與環(huán)境中對成本會計工作所追求或希望達到的預期境地或標準始終是利用成本信息資料加強成本管理,提高經(jīng)濟效益。然而由于成本會計內(nèi)容走入了盲目橫向拓展的誤區(qū),使成本控制、成本分析這些曾經(jīng)有效的成本管理方法,因成本信息的失真而失去了其效用,因成本項目的過于簡單而使控制缺乏針對性,因而實現(xiàn)不了成本會計為成本管理服務的目標;另外現(xiàn)代成本管理決不是某一部門的工作,而是企業(yè)各個部門及全體員工的責任.會計人員不可能承擔現(xiàn)行成本會計賦予的成本預決策,成本控制,成本分析等職責。

1.3 將與成本有關的價值問題全部羅列到成本會計中,造成了成本會計與管理會計、財務管理等學科大量內(nèi)容的交叉重復,不利于學科建設。成本預測、成本決策、成本控制是管理會計的基本內(nèi)容,成本計劃、成本分析、成本考核也只能是財會人員與其它管理人員共同利用成本信息所開展的工作,將其歸入財務管理學科更為合適。

1.4 未能對成本會計中最本質(zhì)的“費用”要素及成本會計基礎理論、成本計算模式及成本計算方法進行深入研究,使成本會計跟不上時代發(fā)展的步伐,未能在實踐中發(fā)揮出應有的作用。總之,筆者認為現(xiàn)行成本會計在完善發(fā)展過程中縱向深入不夠,而走入了橫向擴充的誤區(qū),而泛濫和膚淺是聯(lián)系在一起的,現(xiàn)行的成本會計教材很能說明這個問題。筆者認為成本會計的內(nèi)容應該是:成本會計基礎理論,這是成本會計的基石;“費用”要素的構成及反映方式和成本計算模式及方法;成本信息報告模式;計算機在成本計算中的應用、完善和發(fā)展成本會計也只能從以上幾方面入手。

2 成本會計的完善和發(fā)展

成本會計的內(nèi)容指明了成本會計完善和發(fā)展的方向,根據(jù)現(xiàn)行成本會計的實際情況和現(xiàn)代管理的需要,迫切需要完善和發(fā)展成本會計,筆者想就以下幾個方面談點看法。

2.1 建立成本會計假定問題

成本會計作為一門獨立的學科,應具有完整的理論體系。建立成本會計假定和確定成本會計原則應是發(fā)展和完善成本會計的一項重要內(nèi)容。成本會計應建立以下基本假定作為成本會計工作的前提。(1)成本對象假定。即在成本核算中要根據(jù)誰受益誰承擔的原則確定費用的“歸宿”,也就是確定成本核算的空間范圍。成本對象可以是某種產(chǎn)品、某項經(jīng)濟業(yè)務、某個生產(chǎn)環(huán)節(jié)、某道工序、某個班組、某個車間或某個制造中心。顯然成本對象具有層次性。(2)公平分配假定。由于成本對象具有層次性,當成本管理需要的信息資料和費用的“歸宿”不一致時,原歸集的費用需要在不同層次的成本對象之間轉移。

2.2 成本會計一些基本概念的界定問題

準確界定支出、費用、生產(chǎn)費用、成本及成本會計對象等基本概念,是完善和發(fā)展成本會計的另一項重要內(nèi)容?，F(xiàn)行成本會計對這些基本概念界定不清,同一概念在不同場合的內(nèi)涵和外延不同,其相互關系不明確;成本會計對象的表述既不統(tǒng)一、又欠科學。筆者認為:支出應是企業(yè)資產(chǎn)的流出,是一個會計主體與外界發(fā)生的一種交換關系,它屬于收付實現(xiàn)制的概念。支出應具有下列基本特征:支出的發(fā)生必然伴隨著資產(chǎn)的減少;是會計主體與外部發(fā)生一種交換關系;是可以以貨幣計量的;其計量是以實際發(fā)生為標準的。而費用則是和收入相對應的概念,是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中的不同業(yè)務環(huán)節(jié)發(fā)生的,為了組織和管理生產(chǎn)、或是為了制造產(chǎn)品、或為了銷售產(chǎn)品、或為了獲得其它收入而發(fā)生的耗費。這種耗費要和收入相配比,以營業(yè)收入來抵充。至于成本,馬克思認為是商品生產(chǎn)中耗費的物化勞動和活勞動的貨幣表現(xiàn),這是成本理論的基礎,它揭示了成本在經(jīng)濟學意義上的內(nèi)涵。然而在知識經(jīng)濟時代,由于生產(chǎn)環(huán)節(jié)重要性的下降;成本中知識含量的逐步增加,產(chǎn)品的成本結構已發(fā)生了重大變化。有研究表明:產(chǎn)品的開發(fā)和服務成本在整個成本中的比例已達到45%。因此傳統(tǒng)的成本概念難以全面界定和計量更廣義的企業(yè)資源耗費,也越來越不能滿足現(xiàn)代企業(yè)管理的需要。筆者認為,在知識經(jīng)濟時代,企業(yè)的價值形態(tài)遠遠超出了人、財、物的范疇,成本也不再僅是財、物和人力活化勞動的耗費,成本應定義為:企業(yè)為特定目的而發(fā)生的資源耗費。它揭示了成本在會計學意義上的內(nèi)涵。按照這一定義,產(chǎn)品成本應是產(chǎn)品從研究開發(fā)到售后服務整個過程所付出的代價。包括上游成本(如研究開發(fā))、中游成本(生產(chǎn)加工)、下游成本(如售后服務),還應包括環(huán)境成本、人力資源成本和社會成本等。只有這樣才能使成本會計系統(tǒng)的運行過程與經(jīng)濟運行主體的全過程相適應,才能提供準確的成本信息。

2.3 關于成本構成要素及成本計算模式和方法問題

成本是由各個“費用”要素構成的,對構成成本的各要素如何反映,對有關“費用”要素的轉移分配如何選擇一個恰當?shù)臉藴?應是完善和發(fā)展成本會計的又一項重要內(nèi)容?，F(xiàn)行成本會計對“費用”的反映至少有三個方面的問題:首先,不能反映企業(yè)產(chǎn)品的全部成本,也不能反映成本的經(jīng)濟內(nèi)容;其次,生產(chǎn)費用按經(jīng)濟內(nèi)容分類的含義不明確,現(xiàn)行成本項目也不能真正體現(xiàn)出經(jīng)濟用途。因為“直接”或“間接”只是人們按成本計算對象,按成本要素匯總各項費用的一項核算技術工作問題;最后,由于制造費用、管理費用、銷售費用在成本中的比例不斷攀升,且各項目中均包含了不同性質(zhì)和內(nèi)容的開支,顯然采用任何一個標準去分配制造費用都不可能符合公平分配假定,而將管理費用和銷售費用直接計入當期損益也不完全合理。按現(xiàn)行作法必然使成本信息嚴重失真,從而使企業(yè)管理者的管理舉措和生產(chǎn)策略帶有很大的盲目性。筆者認為,應該結合資用的性質(zhì)和用途劃分類別,減少管理費用、制造費用、銷售費用中的內(nèi)容,增加成本項目。

另外,現(xiàn)行成本會計只介紹制造成本核算模式,從而使產(chǎn)品成本并沒有包括實際的資源消耗,而知識、技術、信息等資源的消耗更是傳統(tǒng)成本核算的薄弱環(huán)節(jié)。筆者認為成本會計應在介紹制造成本計算模式的同時,介紹全部成本計算模式和責任成本計算模式;在介紹品種法、分批法、分步法的同時,研究介紹項目成本法、作業(yè)成本法,并實現(xiàn)各成本計算方法對基本數(shù)據(jù)資料的共享,從而能夠為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全過程的管理提供準確的成本信息資料。當然要達到這一目的,改革現(xiàn)行的成本會計報告系統(tǒng)也就成為必然。這也是完善和發(fā)展成本會計的核心內(nèi)容。