吳　麗

累計(jì)折舊作為固定資產(chǎn)的備抵項(xiàng)目,是與固定資產(chǎn)同步納入會(huì)計(jì)核算,但對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備則是2001年《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》孕育出的一個(gè)新生事物,2002年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――固定資產(chǎn)》又對(duì)其核算進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定。

縱觀減值會(huì)計(jì)發(fā)展,一個(gè)突出的特點(diǎn)便是,大部分的減值準(zhǔn)備是其對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的唯一減項(xiàng),固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊卻成了固定資產(chǎn)的共同減項(xiàng),此必然造成二者核算相互關(guān)聯(lián)、相互制約。在2006年新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》所做的重大變革中,累計(jì)折舊與資產(chǎn)減值準(zhǔn)備均位居其列,及時(shí)對(duì)累計(jì)折舊與固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備做出再分析、再認(rèn)識(shí),理順二者的關(guān)系對(duì)于指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作具有重要的意義。

一、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊的涵義

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—資產(chǎn)減值》規(guī)定,“資產(chǎn)減值,是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值?！逼髽I(yè)的固定資產(chǎn)應(yīng)在期末時(shí)按照帳面價(jià)值與可收回金額孰低計(jì)量,對(duì)可回收金額低于帳面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,在資產(chǎn)負(fù)債表中,固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)凈值的減項(xiàng)反映。這里的帳面價(jià)值是指固定資產(chǎn)原值扣減已提累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值后的凈值,可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備反映的是固定資產(chǎn)凈值的減值情況。該“減值準(zhǔn)備”科目的使用更好的反映了固定資產(chǎn)預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益,使固定資產(chǎn)更加符合現(xiàn)有資產(chǎn)意義,并可防止固定資產(chǎn)價(jià)值虛增。

固定資產(chǎn)可以長(zhǎng)期參加生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而仍保持其原有實(shí)物形態(tài),但其價(jià)值將隨固定資產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)中,或構(gòu)成經(jīng)營(yíng)成本或費(fèi)用。這部分隨著固定資產(chǎn)的磨損而轉(zhuǎn)移的價(jià)值即稱為固定資產(chǎn)折舊?！袄塾?jì)折舊”就是用來(lái)反映固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移情況的科目。計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是從動(dòng)態(tài)上反映了固定資產(chǎn)的價(jià)值,即對(duì)因市價(jià)持續(xù)下降或技術(shù)陳舊、損壞,長(zhǎng)期閑置等原因?qū)е驴墒栈亟痤~低于帳面價(jià)值的固定資產(chǎn),按可收回金額低于其帳面價(jià)值的金額計(jì)提減值準(zhǔn)備,實(shí)際上是對(duì)以歷史成本計(jì)價(jià)的固定資產(chǎn)價(jià)值的修正。這樣必然會(huì)對(duì)從靜態(tài)上反映固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移的折舊產(chǎn)生影響。

二、計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)注意的兩個(gè)問(wèn)題

1.可以按單項(xiàng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

2.《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,企業(yè)發(fā)生固定資產(chǎn)減值時(shí),借記“資產(chǎn)減值損失---計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。如果是接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)發(fā)生減值,應(yīng)借記“資本公積---接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”。

三、兩種情況下計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)累計(jì)折舊會(huì)計(jì)核算的影響

1.全額計(jì)提減值準(zhǔn)備對(duì)累計(jì)折舊會(huì)計(jì)核算的影響

全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn),不再計(jì)提折舊。因?yàn)槔塾?jì)折舊是按月提,如果期末或年終,對(duì)固定資產(chǎn)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備,那么從下一月開始,不應(yīng)再對(duì)該固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。在以后各期的資產(chǎn)負(fù)債表中,仍然應(yīng)列示固定資產(chǎn)原值、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和累計(jì)折舊,但其余額均不變。

這與固定資產(chǎn)報(bào)廢和毀損不同,如果企業(yè)由于報(bào)廢或毀損而處置固定資產(chǎn)時(shí),必須通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目,發(fā)生的固定資產(chǎn)清理凈損益,計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收支,在以后各期資產(chǎn)負(fù)債表中,不再反映固定資產(chǎn)原值和折舊。其實(shí),全額計(jì)提減值準(zhǔn)備,暗含著一種主觀期望,固定資產(chǎn)的價(jià)值有朝一日會(huì)恢復(fù),否則,會(huì)直接作為報(bào)廢或毀損處理。

2.部分計(jì)提減值準(zhǔn)備對(duì)累計(jì)折舊會(huì)計(jì)核算的影響

影響折舊的因素有折舊的基數(shù),固定資產(chǎn)的殘余價(jià)值和預(yù)計(jì)使用年限。在計(jì)提折舊時(shí),對(duì)固定資產(chǎn)的殘值和清理費(fèi)用,固定資產(chǎn)使用年限只能人為估計(jì)。固定資產(chǎn)折舊主要取決于折舊基數(shù)。從前述分析可知,折舊只是一個(gè)分配過(guò)程,在計(jì)提折舊時(shí),固定資產(chǎn)的原始價(jià)值在其使用年限內(nèi)被認(rèn)為是不變的,如果計(jì)提了減值準(zhǔn)備,則說(shuō)明固定資產(chǎn)的帳面價(jià)值低于未來(lái)可收回金額,固定資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生了減值,這樣計(jì)提減值準(zhǔn)備后,計(jì)提折舊應(yīng)當(dāng)以減值后的固定資產(chǎn)凈值(即固定資產(chǎn)原值—已提折舊—已提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備)為基數(shù)進(jìn)行調(diào)整,如有必要,重估固定資產(chǎn)殘余價(jià)值和剩余使用年限。

通過(guò)以上分析,可以得出這樣的共識(shí):固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是累計(jì)折舊核算不可缺少的調(diào)劑師,彌補(bǔ)了累計(jì)折舊不及時(shí)的不足,適應(yīng)了科技高速發(fā)展、資產(chǎn)更新?lián)Q代加快的現(xiàn)實(shí)要求。但資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)算有其難度性,關(guān)鍵在于“可收回金額”的計(jì)算,甚至在我國(guó)已出現(xiàn)了借用減值準(zhǔn)備人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的不良行徑。需要通過(guò)進(jìn)一步完善相關(guān)的政策法規(guī),設(shè)置合理的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),逐步與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌等途徑來(lái)創(chuàng)建資產(chǎn)減值管理的良性環(huán)境。